Interpretacja indywidualna z dnia 4 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.113.2023.1.IR

Skutki podatkowe dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 7 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów bez wynagrodzenia.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:A.B.

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:C.D.E.F.P.C.

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowani są komandytariuszami X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej jako „Spółka”). Skład wspólników Spółki jest następujący:

a)Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością posiadająca status komplementariusza (dalej również jako „Udziałowiec”);

b)cztery osoby fizyczne posiadające status komandytariusza (Zainteresowani).

Warto wskazać, iż osoby fizyczne posiadające status komandytariusza, są równocześnie udziałowcami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością posiadającej status komplementariusza (Udziałowca). Każda z nich posiada równy udział w kapitale zakładowym komplementariusza Spółki (Udziałowca), tj. po 25%.

W związku z dynamicznym rozwojem Spółki oraz istotnym w ostatnich latach wzrostem skali prowadzonego przez Spółkę biznesu, Zainteresowani wspólnie z Udziałowcem postanowili zmienić formę prawną Spółki ze spółki komandytowej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wkłady wspólników Spółki (w tym Zainteresowanych i Udziałowców) są obecnie następujące:

a)Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca komplementariuszem – … zł;

b)pozostałe cztery osoby fizyczne (Zainteresowani) – po … zł każda.

W wyniku przekształcenia kapitał zakładowy Spółki po przekształceniu wyniesie … zł i zostanie pokryty z dotychczasowych wkładów wniesionych przez wspólników. Na chwilę złożenia wniosku z 1 lutego 2023 r. podjęta została uchwała o przekształceniu.

Zgodnie z podjętą uchwałą struktura udziałów prezentowałaby się następująco:

a)Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będąca obecnie komplementariuszem objęłaby … udziałów o wartości nominalnej … zł oraz o łącznej wartości … zł;

b)Komandytariusze w postaci osób fizycznych objęliby … udziałów o wartości nominalnej … zł każdy oraz o łącznej wartości … zł.

Po przekształceniu (czyli z chwilą wpisu spółki przekształconej do KRS) wspólnicy Spółki (w tym Zainteresowani i Udziałowiec) zamierzają następnie uprościć występującą strukturę kapitałową w ten sposób, aby całość bezpośredniej kontroli nad Spółką była sprawowana przez osoby fizyczne (tj. wspólników będących obecnie komandytariuszami). Objęcie bezpośredniej kontroli miałoby nastąpić przy wykorzystaniu instytucji umorzenia udziałów bez wynagrodzenia, które będą po przekształceniu w posiadaniu spółki z ograniczonej odpowiedzialnością – będącej obecnie komplementariuszem Spółki (Udziałowca).

Warto wskazać bowiem, iż po przekształceniu i objęciu udziałów struktura kapitałowa de facto i tak będzie sprowadzać się do posiadania przez Zainteresowanych efektywnie 25% udziału w kapitale zakładowym Spółki po przekształceniu (bezpośrednio w wyniku przysługujących im uprawnień korporacyjnych i pośrednio poprzez Sp. z o.o. będącej obecnie komplementariuszem Spółki).

W związku z powyższym, w wyniku transakcji umorzenia udziałów bez wynagrodzenia nie wystąpią de facto żadnego rodzaju przesunięcia majątkowe, bowiem każda z czterech osób fizycznych pozostających w Spółce będzie w dalszym ciągu efektywnie posiadać po 25% udziałów w Spółce po jej przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Pytanie

Czy prawidłowa jest interpretacja Zainteresowanych, iż w przypadku umorzenia udziałów Spółki bez wynagrodzenia należących do wspólnika będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (Udziałowca) po stronie Zainteresowanych nie powstanie przychód podatkowy?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku umorzenia udziałów bez wynagrodzenia po stronie Zainteresowanych nie powstanie przychód podatkowy.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 199 KSH udziały mogą być umorzone w następujący sposób:

1)za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – umorzenie dobrowolne;

2)bez zgody wspólnika – umorzenie przymusowe;

3)w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – umorzenie warunkowe (automatyczne).

Umorzenie udziałów w dużym uproszczeniu polega na tym, iż udziały posiadane przez wspólnika, którego udziały są umarzane przestają istnieć w sensie prawnym (są unicestwiane). Umorzenie udziałów odbywa się co do zasady za wynagrodzeniem (zarówno te przymusowe, dobrowolne, jak i automatyczne).

Niemniej w zakresie dobrowolnego umorzenia udziałów, umorzenie to może nastąpić również bez wynagrodzenia.

Niezależnie od powyższego, to w jaki sposób dojdzie do umorzenia udziałów ma istotne znaczenie na gruncie PIT, bowiem w przypadku umorzenia dobrowolnego ustawodawca traktuje tego rodzaju zdarzenie jako zbycie posiadanego przez wspólnika udziału (i tym samym obowiązek jego rozliczenia zgodnie z art. 30b Ustawy o PIT), a w przypadku umorzenia przymusowego zdarzenie to jest opodatkowane przy udziale płatnika (spółki, której udziały w kapitale zakładowym są umarzane).

W konsekwencji, dla ustalenia skutków podatkowych przeprowadzanej transakcji należy daną sytuację przeanalizować od ogółu do szczegółu.

Tym samym, zgodnie z art. 9 Ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy.

Zatem, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a)dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b)oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c)podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d)wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało określone w art. 24 ust. 5 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego dochodem (przychodem) tym jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1)przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości;

1a)dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;

1b)dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;

1c)przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;

2)(uchylony);

3)wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki;

4)dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach – dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni;

5)dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych;

6)w przypadku połączenia lub podziału podmiotów - dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników podmiotu przejmowanego, podmiotów łączonych lub dzielonych;

7)w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa – ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem;

7a)w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem,

7b)wartość rynkowa udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów, o której mowa w ust. 8a, wraz z zapłatą w gotówce w części przekraczającej wartość rynkową otrzymanych w zamian od wspólnika udziałów (akcji), ustalona na dzień wymiany udziałów;

8)wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia;

9)odsetki od udziału kapitałowego wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e;

10)odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna);

11)zapłata, o której mowa w ust. 8a.

Stosownie do art. 24 ust 5 pkt 1 Ustawy o PIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości.

Należy wskazać, że żadna z wyżej przywołanych sytuacji nie jest związana z umorzeniem udziałów innych wspólników.

Przychody dotyczące umorzenia udziałów są związane z otrzymaną kwotą przez osobę w związku z umorzeniem jej własnych udziałów, co nie będzie miało miejsca w planowanym i opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym.

W konsekwencji, zgodnie z Ustawą PIT, dobrowolne umorzenie udziałów bez wynagrodzenia Spółki po przekształceniu przez Udziałowca nie jest zdarzeniem powodującym powstanie przychodu po stronie Zainteresowanych.

Co więcej w przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów przez Udziałowca, po stronie Zainteresowanych nie powstanie także przychód z tytułu tzw. nieodpłatnych świadczeń, ponieważ Wnioskodawca i pozostali Zainteresowani pozostający w Spółce nie otrzymują w związku z takim umorzeniem żadnego świadczenia, ani żadnych innych realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym.

W taki sposób wypowiedział się między innymi Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 25 listopada 2020 r., nr: 0114-KDIP3-1.4011.583.2020.4.MK1, w której stwierdził, że biorąc zatem pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz wskazane regulacje prawne, stwierdzić należy, że po stronie Udziałowców, jako wspólników pozostających w Spółce, nie powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z umorzeniem udziałów innego wspólnika, gdyż nie osiągną Oni żadnych korzyści majątkowych, w tym żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. Nie osiągną Oni zatem faktycznego przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w momencie umorzenia udziałów innego udziałowca.

W związku z umorzeniem udziałów danego wspólnika pozostali wspólnicy nie otrzymują pieniędzy ani wartości pieniężnych (jak również świadczenia te nie są postawione do ich dyspozycji). Brak jest również podstaw do uznania, że w związku z tym zdarzeniem otrzymują oni świadczenia w naturze lub inne nieodpłatne świadczenia. W szczególności umorzenie udziałów należących do danego udziałowca nie oznacza otrzymania udziałów danego udziałowca przez pozostałych wspólników.

Podobnie również Dyrektor KIS wypowiedział się w następujących interpretacjach:

a)z 26 stycznia 2022 r., nr: 0113-KDIPT2-3.4011.990.2021.2.NM;

b)z 26 września 2019 r., nr: 0113-KDIPT2-3.4011.433.2019.1.PR;

c)z 29 sierpnia 2018 r., nr: 0113-KDIPT2-3.4011.428.2018.1.DS;

d)z 26 października 2021 r., nr: 0114-KDIP3-1.4011.609.2021.1.MG;

e)z 8 maja 2020 r., nr: 0112-KDIL2-2.4011.293.2020.1.MC.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych, przedstawione przez nich stanowisko powinno zostać uznane za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Jednocześnie należy poinformować, że na dzień wydania niniejszej interpretacji indywidualnej obowiązuje tekst jednolity ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że powołane przez Państwa interpretacje zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tą interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A.B. (Zainteresowany będący stroną postępowania– art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2561).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.