Interpretacja indywidualna z dnia 4 kwietnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.918.2021.8.S.MG

Opłaty za media w przypadku ich refakturowania przy najmie opodatkowanym zryczałtowanym podatkiem dochodowym w ramach działalności gospodarczej, stanowią dla Pana przychód z działalności gospodarczej i powinien Pan odprowadzić od tego przychodu ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko nieprawidłowe.

Szanowny Panie,

1.ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 12 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 16 listopada 2022 r. sygn. akt I SA/Po 182/22 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 24 lutego 2023 r.).

2.stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 października 2021 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie ustalenia czy refakturowanie kosztów skutkuje powstaniem przychodu z działalności gospodarczej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Od 2000 roku prowadzi Pan na własny rachunek działalność gospodarczą, w formie przedsiębiorstwa osoby fizycznej, na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Głównym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest, zgodnie z PKD 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

W ramach prowadzonej działalności wynajmuje Pan wyłącznie lokale użytkowe, znajdujące się w budynku, będącym składnikiem majątku związanego z działalnością gospodarczą (środkiem trwałym).

Podatek dochodowy opłacany jest liniowo – 19% stawką. W umowach z najemcami określono, że oprócz czynszu najmu, najemcy zobowiązani są do ponoszenia następujących kosztów związanych bezpośrednio z używaniem przedmiotu najmu:

‒Opłaty za zużytą energię elektryczną,

‒Opłaty za zużycie gazu,

‒Opłaty za zużytą wodę i odprowadzone ścieki.

Koszty, o których mowa powyżej, najemcy pokrywają adekwatnie do faktycznego zużycia wykorzystywanych mediów, które są mierzone zainstalowanymi przez wynajmującego licznikami i proporcjonalnie do wynajmowanej powierzchni.

Umowy z dostawcami ww. mediów zostały zawarte przez wynajmującego.

W związku z powyższym najemcy dokonują zwrotu tych opłat na rachunek bankowy wynajmującego, na podstawie wystawianych refaktur, według stawek stosowanych przez dostawców tych mediów (bez doliczania marży) w stosunku do wynajmującego.

Od nowego roku planuje Pan zmienić formę opodatkowania świadczonych usług najmu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i należny z tego tytułu podatek opłacać ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu)

Czy zwrot opłat za media, w przypadku ich refakturowania, należy zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej i rozliczać z tego tytułu ryczałt od przychodów ewidencjonowanych?

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu)

Pana zdaniem, nie jest to przychód z działalności gospodarczej i z tego tytułu nie należy rozliczać ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Należności uzyskane z tytułu refakturowania kosztów mediów, stanowią wyłącznie zwrot poniesionych wydatków i czynność ta nie generuje przychodu podatkowego u wynajmującego – nie stanowi przysporzenia majątkowego.

W myśl art. 14 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychód podatkowy utożsamiany jest z przysporzeniem w majątku podatnika - przyrostem jego majątku lub zmniejszeniem zobowiązań.

W konsekwencji, aby doszło do uzyskania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, w majątku podatnika musi dojść do przysporzenia - przyrostu, które będzie następstwem wynajmu nieruchomości, będącej składnikiem związanym z prowadzoną działalnością.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Pana wniosek - 23 grudnia 2021 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP3 2.4011.918.2021.1.MG, w której uznałem Pana stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Panu 30 grudnia 2021 r.

Skarga na interpretację indywidualną

28 stycznia 2022 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Skarga wpłynęła do mnie 3 lutego 2022 r.

Wniósł Pan o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 16 listopada 2022 r. sygn. akt I SA/Po 182/22.

W wyroku z 16 listopada 2022 r. (data wpływu 24 lutego 2023 r.), sygn. akt I SA/Po 182/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, że skarga jest zasadna.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną, stał się prawomocny od 14 stycznia 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

‒uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

‒ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a.wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b.polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c.polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego wynika, że co do zasady, wszelkie przysporzenia majątkowe uzyskane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, stanowią przychód z tej działalności, chyba że ustawa PIT zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza.

W świetle art. 14 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 14 ust. 1c ww. ustawy:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e, 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1)wystawienia faktury albo

2)uregulowania należności.

Według art. 14 ust. 1e ww. ustawy:

Jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Stosownie natomiast do art. 14 ust. 1h ww. ustawy, powyższy przepis:

Stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Z kolei na gruncie art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r. poz. 1905 ze zm.):

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej "spółką". Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy o ryczałcie:

Ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o ryczałcie:

Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że od 2000 r. prowadzi Pan na własny rachunek działalność gospodarczą, w formie przedsiębiorstwa osoby fizycznej, na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Głównym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest, zgodnie z PKD 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

W ramach prowadzonej działalności wynajmuje Pan wyłącznie lokale użytkowe, znajdujące się w budynku, będącym składnikiem majątku związanego z działalnością gospodarczą (środkiem trwałym).

Podatek dochodowy opłacany jest liniowo - 19% stawką. W umowach z najemcami określono, że oprócz czynszu najmu, najemcy zobowiązani są do ponoszenia następujących kosztów związanych bezpośrednio z używaniem przedmiotu najmu:

‒Opłaty za zużytą energię elektryczną,

‒Opłaty za zużycie gazu,

‒Opłaty za zużytą wodę i odprowadzone ścieki.

Koszty, o których mowa powyżej, najemcy pokrywają adekwatnie do faktycznego zużycia wykorzystywanych mediów, które są mierzone zainstalowanymi przez wynajmującego licznikami i proporcjonalnie do wynajmowanej powierzchni. Umowy z dostawcami ww. mediów zostały zawarte przez wynajmującego.

W związku z powyższym najemcy dokonują zwrotu tych opłat na rachunek bankowy wynajmującego, na podstawie wystawianych refaktur, według stawek stosowanych przez dostawców tych mediów (bez doliczania marży) w stosunku do wynajmującego.

Od nowego roku planuje Pan zmienić formę opodatkowania świadczonych usług najmu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i należny z tego tytułu podatek opłacać ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W związku z przychodami z tytułu opłat za media otrzymywanych w wyniku ich refakturowania z wynajmującego na najemcę, 15 czerwca 2012 r. Minister Finansów wydał interpretację ogólną Nr DD2/033/21/KOI/2012/DD-159 w sprawie momentu powstania przychodu z tytułu refakturowania usług u podatników osiągających przychody z najmu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W interpretacji tej Minister Finansów stwierdził, że:

W przypadku, gdy umowa najmu przewiduje odrębne od czynszu rozliczenie tzw. mediów poprzez ich refakturowanie z wynajmującego na najemcę, to postanowienia umowy najmu dla celów podatkowych (…) określają datę powstania przychodu u wynajmującego z tego tytułu. Zarówno, gdy wydatki z tytułu opłat za media są uwzględnione w kwocie czynszu, jak również w przypadku ich refakturowania odrębnie od czynszu, uzyskany przychód z tego tytułu zaliczany jest do przychodów z najmu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Oznacza to, iż moment powstania przychodu ustalany jest stosownie do przepisu art. 14 ust. 1e ustawy PIT, tj. zgodnie z okresami rozliczeniowymi wskazanymi w umowie.

Pomimo, że istota zagadnienia poruszona w ww. interpretacji ogólnej dotyczy momentu powstania przychodu na gruncie ustawy PIT, w związku z brakiem szczególnych uregulowań w przedmiotowym zakresie na gruncie ustawy o ryczałcie, odnosi się również do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Mając powyższe na uwadze, opłaty za media w przypadku ich refakturowania przy najmie opodatkowanym zryczałtowanym podatkiem dochodowym w ramach działalności gospodarczej, stanowią dla Pana przychód z działalności gospodarczej i powinien Pan odprowadzić od tego przychodu ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

W związku z tym Pana stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).