Interpretacja indywidualna z dnia 23 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.719.2022.2.AR

Prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 stycznia 2023 r. (wpływ 16 stycznia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Uwagi ogólne

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. 2022 r. poz. 559 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonują jednostki oświatowe, S. Schronisko M. w Ś. oraz Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w Ś., działające w formie jednostek budżetowych. Z dniem 1 stycznia 2017 r. Gmina podjęła wspólne, scentralizowane rozliczenia podatku VAT wraz ze wszystkimi wskazanymi jednostkami organizacyjnymi.

Dodatkowo, na terenie Gminy działa spółka komunalna, tj. Zakład U. K. sp. z o.o. (dalej: „Spółka”), której jedynym udziałowcem jest Gmina. Za pośrednictwem Spółki Gmina realizuje działalność w zakresie dostawy wody oraz odbioru ścieków na swoim terenie.

Gmina posiada bardzo precyzyjną aparaturę (wodomierze/liczniki), która umożliwia dokładne wskazanie liczby metrów sześciennych dostarczonej wody oraz odebranych ścieków w odniesieniu do budynków znajdujących się na terenie Gminy.

Na terenie Gminy występują jednak również przypadki, w których to odbiorcy zewnętrzni są obciążani za zużycie wody na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (t.j. Dz. U. z 2002 r., nr 8, poz. 70 ze zm.; dalej: „Rozporządzenie Ministra Infrastruktury”). Rozporządzenie to zostało wydane w oparciu o ustawę z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. Nr 72, poz. 747) i zgodnie z jego par. 1 ustala ono „przeciętne normy zużycia wody dla poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w razie braku wodomierza głównego.”

W tym miejscu Gmina pragnie jednocześnie podkreślić, iż woda może być wykorzystywana w celach przeciwpożarowych. Woda zużywana na cele przeciwpożarowe jest również dokładnie ewidencjonowana, co znajduje odzwierciedlenie w danych przekazywanych przez Ochotniczą Straż Pożarną na podstawie regulaminu zużycia wody. Dane te są ujmowane przez Gminę dla celów kalkulacji ilości metrów sześciennych dostarczanej wody.

Opis wydatków będących przedmiotem wniosku.

Wnioskodawca zakresem wniosku obejmuje wydatki inwestycyjne ponoszone na infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną (dalej określanej w niniejszym wniosku łącznie jako: „infrastruktura wodno-kanalizacyjna” lub „Infrastruktura”) w ramach inwestycji pn. „…..” (dalej: „Inwestycja”), której realizacja rozpoczęła się w 2022 r.

Ww. Inwestycja finansowana jest/będzie zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych, tj. z Programu Rządowy Fundusz Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych.

Wydatki inwestycyjne związane z budową Infrastruktury (dalej: „Wydatki inwestycyjne”) są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców i usługodawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina jest/będzie oznaczona jako nabywca towarów i usług, składających się na Inwestycje.

Po zakończeniu robót wykonana Infrastruktura będzie służyć prowadzeniu gospodarki wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy.

II. Przedmiot wniosku

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należą m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych.

Począwszy od 2022 r., w celu wypełnienia wyżej wymienionych zadań własnych Gminy, Gmina zamierza realizować inwestycję polegającej na budowie infrastruktury wodnokanalizacyjnej, w ramach projektu pn. „….” (dalej: „Projekt” lub „Inwestycja”). W ramach realizacji projektu wybudowana zostanie sieć wodociągowa oraz kanalizacyjna w rejonie przysiółka X, a także wyremontowana zostanie, funkcjonująca na terenie Gminy, stacja uzdatniania wody (dalej łącznie jako: „Infrastruktura”).

Zakresem niniejszego wniosku Gmina obejmuje wszystkie wydatki na Infrastrukturę, które zostaną poniesione przez Gminę w ramach realizacji Inwestycji.

Faktury dokumentujące wydatki ponoszone w związku z Inwestycją wystawiane będą przez kontrahentów na Gminę z podaniem nr NIP Gminy.

Inwestycja finansowana będzie ze środków Rządowego Funduszu Polski Ład oraz ze środków własnych Gminy.

III. Wykorzystanie przedmiotu Inwestycji

Sposób wykorzystania Infrastruktury

Powstałą w ramach Inwestycji Infrastrukturę Gmina zamierza odpłatnie wydzierżawić na rzecz Spółki, która będzie wykorzystywała ją do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy.

Jednocześnie Gmina wskazuje, że czynność wydzierżawienia Infrastruktury na rzecz Spółki wpisuje się w cel realizowanych przez Gminę działań z zakresu gospodarki wodnokanalizacyjnej. Zamiarem Gminy jest bowiem to, aby cała infrastruktura wodnokanalizacyjna na terenie Gminy była eksploatowana przez jeden podmiot, tj. przez  Spółkę, który będzie posiadał odpowiednie zasoby do efektywnego ich wykorzystywania. Wnioskodawca zaznacza przy tym, że nie ma w swojej strukturze jednostki organizacyjnej zdolnej do zarządzania Infrastrukturą, a zatem nie ma możliwości zarządzać nią samodzielnie (brak odpowiedniego personelu, sprzętu, wiedzy technicznej itd.).

W związku z dotychczasowym dzierżawieniem na rzecz Spółki istniejącej już infrastruktury wodnokanalizacyjnej, intencją Gminy jest także wydzierżawienie na jej rzecz Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji.

W konsekwencji, w jak najkrótszym czasie po oddaniu Infrastruktury do użytkowania, Gmina odda ją w odpłatną dzierżawę na rzecz Spółki. Gmina nie podjęła jeszcze decyzji, jak pod względem formalnym będzie wyglądać oddanie w dzierżawę, jednak mając na uwadze dotychczasowe doświadczenie Gminy w tym zakresie, prawdopodobnie odbędzie się to poprzez rozszerzenie obecnej umowy dzierżawy (dot. istniejącej infrastruktury wodnokanalizacyjnej) o odpowiednie aneksy lub poprzez podpisanie odrębnej umowy dzierżawy dotyczącej wyłącznie Infrastruktury.

Na podstawie umowy dzierżawy Spółka będzie wykorzystywać Infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, tj. do odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków. W zamian za dzierżawę Infrastruktury Spółka będzie uiszczać czynsz dzierżawny w ustalonej przez strony wysokości.

Wynagrodzenie za dzierżawę Infrastruktury

Jak wskazano powyżej, z tytułu dzierżawy Infrastruktury Gmina pobierać będzie od Spółki określone w umowie wynagrodzenie (czynsz dzierżawny), od którego będzie odprowadzać VAT należny. Wysokość czynszu wynikać będzie z negocjacji Wnioskodawcy ze Spółką.

Na tym etapie intencją Gminy jest, a zatem Gmina prosi o przyjęcie takiego stanu rzeczy dla celów niniejszego wniosku, aby czynsz dzierżawny był przynajmniej równy wysokości odpisu amortyzacyjnego przedmiotowej Infrastruktury.

Gmina pragnie wskazać, że na wysokość czynszu dzierżawnego wpływ będzie mieć również fakt, że Gmina dzierżawiąc Infrastrukturę nie będzie zobowiązana do ponoszenia wydatków na utrzymanie Infrastruktury, bowiem koszty te leżeć będą po stronie Spółki.

Istotnym czynnikiem wpływającym na wysokość czynszu jest również to, że Spółka przejmie realizację zadań Gminy w zakresie gospodarki wodnokanalizacyjnej w ramach Infrastruktury. Z tego też powodu czynsz dzierżawny w zasadzie powinien być odpowiednio niski, gdyż dzięki umowie dzierżawy Spółka wypełni pewne funkcje, które pierwotnie powinna wypełniać Gmina.

Gmina pragnie również zauważyć, iż infrastruktura wodnokanalizacyjna nie jest typowym towarem mającym generować wyłącznie dochód. Gmina nie może zrezygnować z realizacji zadań w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków i np. rozpocząć działalność w innej dziedzinie, gdyż dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków stanowią jej zadania własne. Z tego też powodu, Gmina nie ma silnej pozycji negocjacyjnej, która umożliwiałaby jej „dyktowanie” wysokości czynszu dzierżawnego. Nie zmienia tego stanowiska również fakt, iż liczba podmiotów świadczących usługi wodnokanalizacyjne jest dosyć ograniczona. Gdyby Gmina nie doszła do porozumienia ze Spółką w sprawie wysokości czynszu, Spółka mogłaby odmówić podpisania umowy, a tym samym Gmina musiałaby we własnym zakresie prowadzić gospodarkę wodnokanalizacyjną na terenie Gminy, do czego nie ma odpowiednich środków ani pracowników. Negocjując wysokość czynszu dzierżawnego Gmina będzie miała również na uwadze fakt, że jego wartość ma dalszy wpływ na wysokość opłat za zbiorowe dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków dla mieszkańców i przedsiębiorstw działających na terenie Gminy. Dlatego też czynsz dzierżawny nie może być „zbyt” wysoki. Zbyt wysoki czynsz, oprócz kwestii „społecznych”, może również zniechęcić potencjalnych kontrahentów do rozpoczęcia działalności na terenie Gminy.

Podsumowując, wynagrodzenie z tytułu dzierżawy Infrastruktury będzie określone w szczególności z uwzględnieniem realiów rynkowych i prawnych, w których funkcjonuje Gmina. Będzie ono skalkulowane zarówno z uwzględnieniem zobowiązań Gminy wynikających z przepisów ustawowych określających jej zadania własne związane z dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków, jak i z uwzględnieniem wpływu kalkulacji czynszu na wystąpienie po stronie Spółki korzyści uzasadniających zawarcie z Gminą umowy dzierżawy.

Należy również wskazać, iż na podstawie art. 40 ust. 2 pkt 3 i pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym Gminie przysługuje prawo wydawania aktów prawa miejscowego (np. uchwał) w zakresie zasad zarządu mieniem gminy oraz zasad i trybu korzystania z gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej.

Jednakże należy podkreślić, iż w orzecznictwie i doktrynie ukształtowany został pogląd, iż przepis art. 40 ustawy o samorządzie gminnym nie może być podstawą do ustalenia cen sztywnych za korzystanie z mienia komunalnego, nawet wówczas, gdy tak ustalona cena miałaby w określonym przedziale czasowym charakter rynkowy. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sąd Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 marca 1991 r., sygn. akt: SA/Wr 81/91 – w zakresie ustalania cen za korzystanie z mienia komunalnego Gmina nie może ustalać cen urzędowych w umowach cywilnych. Kompetencji takich nie ma również organ wykonawczy jednostki samorządu. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 19 lipca 2011 r., sygn. akt: II SA/Ol 416/11 – wójt (burmistrz albo prezydent) nie jest nieograniczony w swoich kompetencjach, gdyż „cena świadczonej usługi ustalana jest przez strony umowy, tj. organ wykonawczy gminy, do którego zadań należy gospodarowanie mieniem komunalnym, stosownie do treści art. 30 ust. 2 pkt 3 Ustawy oraz kontrahenta, którzy mogą ją negocjować”.

Sposób ustalania czynszów za dzierżawę nieruchomości powinien być określony w umowach zawieranych z uwzględnieniem tzw. swobody umów również w zakresie kształtowania ceny.

Zagwarantowana w powołanym powyżej orzecznictwie możliwość „negocjacji ceny” wskazuje, iż zasadniczym kryterium decydującym o skorzystaniu z oferowanej przez Gminę dzierżawy Infrastruktury jest fakt, czy zgadzając się na taką ofertę, kontrahent osiągnie z tego tytułu określone korzyści nie tylko w postaci zysku. W sytuacji gdyby Spółka przyjęła w dzierżawę od Gminy Infrastrukturę ponosząc z tego tytułu wyłącznie straty, z uwagi na wygórowany czynsz dzierżawny, którego nie kompensowałaby możliwość wykorzystania Infrastruktury w toku prowadzonej działalności, należałoby uznać, iż taka dzierżawa byłaby ekonomicznie nieuzasadniona i w konsekwencji nie doszłaby do skutku. Dodatkowo należy wskazać, iż w ustalonej między stronami wysokości czynszu dzierżawnego uwzględniony zostanie również fakt, iż Spółka będzie zobowiązana do ponoszenia kosztów na utrzymanie i eksploatacje Infrastruktury, jak również jej bieżące naprawy czy też przeglądy.

Dodatkowo, Gmina pragnie podkreślić, że ustalenie wysokości czynszu dzierżawnego na zbyt wysokim poziomie spowodowałoby podniesienie przez Spółkę cen za dostarczanie wody oraz odprowadzanie ścieków. Taki logiczny wniosek wynika z literalnego brzmienia przepisów rozporządzenia Ministra Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 27 lutego 2018 r. w sprawie określania taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryfy oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (tj. Dz. U. z 2022 r., poz. 1074 ze zm.). Zgodnie z § 13 ust. 2 pkt 1 tego rozporządzenia ceny i stawki opłat powinny być różnicowane w taki sposób, żeby zapewnić uzyskanie z wpłat odbiorców usług przychodów na poziomie zapewniającym samofinansowanie się działalności przedsiębiorstwa oraz zysku. Tym samym, podwyższone koszty działalności Spółki wynikające z podniesienia wysokości czynszu dzierżawnego mogą sprawić, że Spółka podniosłaby ceny opłat za dostarczanie wody oraz odprowadzanie ścieków na terenie Gminy na nieakceptowalnym przez społeczność gminną poziomie.

Reasumując Gmina pragnie wskazać, iż uwzględnienie przy kalkulacji czynszu dzierżawnego wskazanych powyżej okoliczności doprowadzi do ustalenia wysokości tego czynszu na zaakceptowanym przez obie strony poziomie. Jednocześnie Gmina zastrzega, że w toku negocjacji ze Spółką co do wysokości czynszu dzierżawnego dążyć będzie do tego, aby kwota czynszu była możliwie (przy uwzględnieniu wskazanych powyżej okoliczności) jak najwyższa i oparta o realia rynkowe.

W uzupełnieniu do wniosku wskazali Państwo, że:

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 1 „Czy cała infrastruktura wodno-kanalizacyjna powstała w ramach inwestycji pn. „….” tj. wybudowana sieć wodociągowa oraz kanalizacyjna w rejonie przysiółka X, a także wyremontowana funkcjonująca na terenie Gminy, stacja uzdatniania wody, będą przedmiotem odpłatnego udostępnienia na rzecz Spółki?”, odpowiedzieli Państwo, że „Cała infrastruktura wodno-kanalizacyjna powstała w ramach inwestycji pn. „…” tj. wybudowana sieć wodociągowa oraz kanalizacyjna w rejonie przysiółka X, a także wyremontowana funkcjonująca na terenie Gminy, stacja uzdatniania wody będzie przedmiotem odpłatnego udostępnienia na rzecz Spółki.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 2 „W jakiej wysokości Gmina poniosła nakłady na realizację infrastruktury wodno-kanalizacyjnej w ramach inwestycji pn. „…” tj.

- sieci wodociągowej w rejonie przysiółka X

- sieci kanalizacyjnej w rejonie przysiółka X

- wyremontowanie funkcjonująca na terenie Gminy, stacja uzdatniania wody będących w przyszłości przedmiotem odpłatnego udostępnienia na podstawie umowy dzierżawy)?”,

odpowiedzieli Państwo, że „Gmina dopiero rozpoczęła inwestycję i przewiduje, że łączna wartość poniesionych nakładów na realizację Inwestycji wyniesie ok. X zł brutto, na którą składa się:

- X zł brutto – sieć wodociągowa w rejonie przysiółka X;

- X zł brutto – sieć kanalizacyjna w rejonie przysiółka X;

- X zł brutto – remont funkcjonującej na terenie Gminy stacji uzdatniania wody.

Ostateczna, dokładna wartość nakładów będzie jej jednak znana dopiero po zakończeniu realizacji Inwestycji i jej finansowym rozliczeniu.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 3 „Czy po oddaniu w dzierżawę Infrastruktury wodno-kanalizacyjna powstałej w ramach inwestycji pn. „….” tj. sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej w rejonie przysiółka X, a także wyremontowanej funkcjonującej na terenie Gminy, stacji uzdatniania wody, Gmina będzie korzystała z ww. Infrastruktury? Jeśli tak, to należy wskazać, na jakich zasadach Państwa Gmina będzie korzystała z Infrastruktury powstałej w ramach realizacji ww. inwestycji, na podstawie jakiej umowy oraz czy odpłatnie czy nieodpłatnie?”

oraz na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 4 „Czy po oddaniu w dzierżawę Infrastruktury powstałej w ramach realizacji ww. inwestycji, będą korzystały z niej jednostki organizacyjne Gminy, tj. czy będą odbierane z tych jednostek ścieki/będzie dostarczana do tych jednostek woda za pośrednictwem tej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej? Jeśli tak, to należy wskazać, na jakich zasadach jednostki organizacyjne Gminy korzystają/będą korzystały z infrastruktury powstałej w ramach realizacji ww. inwestycji, na podstawie jakiej umowy oraz czy odpłatnie czy nieodpłatnie?”,

odpowiedzieli Państwo, że „Gmina wskazuje, że po oddaniu w dzierżawę do Spółki Infrastruktury, która powstanie w ramach Inwestycji, Gmina oraz jej jednostki organizacyjne będą korzystać z tej Infrastruktury w ten sposób, że Spółka na podstawie zawartej z Gminą umowy cywilnoprawnej będzie dostarczać wodę/odbierać ścieki do/z Gminy i jej jednostek organizacyjnych za pomocą m.in. ww. Infrastruktury, która powstanie w ramach Inwestycji, za co będzie pobierać od Gminy wynagrodzenie za dostawę wody/odbiór ścieków (czynności opodatkowane VAT).”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 5 „Kto i na jakich zasadach ustala/będzie ustalał taryfy opłat za odbiór ścieków i dostarczane wody na terenie Gminy?”, odpowiedzieli Państwo, że „Taryfy opłat za odbiór ścieków i dostarczane wody na terenie Gminy ustalane są/będą ustalane przez Spółkę, która zgodnie z ustawą z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2028 z późn. zm.) jako przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne zobowiązana jest złożyć wniosek o zatwierdzenie taryfy odpowiedniemu organowi regulacyjnemu. Jeżeli wynik oceny, weryfikacji lub analizy, jest pozytywny, organ regulacyjny zatwierdza taryfę w drodze decyzji. W przypadku negatywnego wyniku oceny, weryfikacji lub analizy, organ regulacyjny odmawia, w drodze decyzji, zatwierdzenia taryfy oraz nakłada obowiązek na przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne przedłożenia poprawionego projektu taryfy. Wydana decyzja w tym zakresie obowiązuje przez okres trzech lat.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 6„Czy taryfy opłat za odbiór ścieków i dostarczane wody przewidują preferencje w opłatach dla Gminy oraz jej jednostek organizacyjnych?”, odpowiedzieli Państwo, że „Ustalane przez Spółę taryfy opłat za odbiór ścieków i dostarczane wody nie przewidują preferencji w opłatach dla Gminy oraz jej jednostek organizacyjnych.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 7 „Proszę wskazać zakres czasowy realizowanej inwestycji objętej zakresem wniosku, tj. budowy sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej w rejonie przysiółka X, a także remontu funkcjonującej na terenie Gminy, stacji uzdatniania wody?”, odpowiedzieli Państwo, że „Gmina przewiduje, że cała Inwestycja realizowana będzie w latach 2022-2025.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 8 „Kiedy planujecie Państwo udostępnić na podstawie umowy dzierżawy ww. Infrastrukturę objętą zakresem wniosku, na rzecz Spółki?”, odpowiedzieli Państwo, że „Gmina wyjaśnia, że w jak najkrótszym czasie po oddaniu Infrastruktury do użytkowania, Gmina odda ją w odpłatną dzierżawę na rzecz Spółki. Na ten moment Gmina nie jest jednak w stanie wskazać dokładnej daty z uwagi na trwające prace przy realizacji Inwestycji.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 9„Na jaki okres czasu Gmina planuje, że będzie zawarta opisana umowa dzierżawy - we wniosku wskazali Państwo, że „prawdopodobnie odbędzie się to poprzez rozszerzenie obecnej umowy dzierżawy (dot. istniejącej infrastruktury wodnokanalizacyjnej) o odpowiednie aneksy lub poprzez podpisanie odrębnej umowy dzierżawy dotyczącej wyłącznie Infrastruktury?”, odpowiedzieli Państwo, że „Zgodnie z zamiarem Gminy umowa dzierżawy (względnie aneks do obecnie istniejącej Umowy dzierżawy) Infrastruktury, która powstanie w ramach Inwestycji, zostanie zawarta ze Spółką na okres trzech lat z możliwością jej przedłużenia.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 10 „W zdarzeniu przyszłym wskazali Państwo, że „ Na tym etapie intencją Gminy jest, a zatem Gmina prosi o przyjęcie takiego stanu rzeczy dla celów niniejszego wniosku, aby czynsz dzierżawny był przynajmniej równy wysokości odpisu amortyzacyjnego przedmiotowej Infrastruktury” - proszę podać roczną wysokość kwotową tego odpisu amortyzacyjnego. Jeżeli odpis amortyzacyjny będzie dotyczył odrębnie poszczególnych elementów inwestycji - sieci wodociągowej w rejonie przysiółka Xoraz sieci kanalizacyjnej w rejonie przysiółka X, a także odrębnie funkcjonującej na terenie Gminy, stacji uzdatniania wody - proszę wartości te wskazać odrębnie?”, odpowiedzieli Państwo, że „Gmina wyjaśnia, że opisana we Wniosku Inwestycja jest wciąż w trakcie realizacji. W związku z tym Gminie nie są jeszcze znane ostateczne koszty poniesione w ramach Inwestycji, a przez to również wartość środka trwałego. Tym samym, Gmina nie jest w stanie określić rocznej kwoty odpisu amortyzacyjnego dla przedmiotowej Infrastruktury. Niemniej jednak Gmina szacuje, że wysokość procentowa takiego odpisu może wynieść ok 2,5% w skali roku.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 11 „Jeżeli funkcjonująca na terenie Gminy stacja uzdatniania wody remontowana w ramach opisanej we wniosku inwestycji, jest już aktualnie przedmiotem najmu, to jaka jest kwota wynagrodzenia z tytułu tej dzierżawy i czy w związku z wyremontowaniem przez Gminę stacji czynsz ten wzrośnie - jeżeli tak, to o ile?”, odpowiedzieli Państwo, że „Gmina wyjaśnia, że obecnie remontowana stacja uzdatniania wody oddana jest Spółce w nieodpłatne użyczenie. Wnioskodawca po zakończeniu Inwestycji planuje zmianę sposobu jej wykorzystywania poprzez odpłatne udostępnienie w ramach umowy dzierżawy. W związku z tym, że Inwestycja jest wciąż w trakcie realizacji, Gmina nie jest w stanie na ten moment wskazać dokładnej wartości wynagrodzenia z tytułu danej dzierżawy. Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że wynagrodzenie zostanie ustalone w oparciu o okoliczności wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 12.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 12 „Podali Państwo, że „wynagrodzenie z tytułu dzierżawy Infrastruktury będzie określone w szczególności z uwzględnieniem realiów rynkowych i prawnych, w których funkcjonuje Gmina. Będzie ono skalkulowane zarówno z uwzględnieniem zobowiązań Gminy wynikających z przepisów ustawowych określających jej zadania własne związane z dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków (...)” - proszę podać: jakie realia rynkowe oraz jakie realia prawne będą Państwo uwzględniać, jak również o jakie zobowiązanie Gminy związane z dostarczaniem wody i odprowadzaniem ścieków chodzi - wobec kogo? Proszę szczegółowo wymienić wszystkie czynniki które zostaną uwzględnione przy kalkulacji wynagrodzenia.”, odpowiedzieli Państwo, że „Gmina zamierza skalkulować wysokość czynszu dzierżawnego w oparciu o następujące okoliczności:

- wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji (a które to nie są jej jeszcze znane);

- wartości stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy;

- okoliczności związanych z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy (m.in. zakup energii elektrycznej, remonty);

- wartości czynszu w umowach podobnego rodzaju;

- przychodów, jakie Spółka może uzyskać z tytułu wykorzystania Infrastruktury oraz kosztów, jakie ZGK będzie zobowiązany ponieść w związku z funkcjonowaniem Infrastruktury, z uwzględnieniem marży Spółki;

- długości trwania umowy dzierżawy;

- konieczności zapewnienia odbioru ścieków i dostawy wody na rzecz mieszkańców Gminy i innych podmiotów, do czego Gmina jest zobowiązana.

Istotnym czynnikiem wpływającym na wysokość czynszu jest również to, że Spółka przejmie realizację zadań własnych Gminy w zakresie gospodarki wodnokanalizacyjnej (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40). W ramach negocjacji ceny czynszu dzierżawnego Gmina dążyć będzie, aby uwzględnić nie tylko wystąpienie korzyści finansowych po stronie Gminy, dotyczących możliwości uzyskiwania przychodów z tytułu wydzierżawienia majątku Inwestycji dla Spółki, ale również fakt braku konieczności wykonywania przez Gminę zadań w zakresie uzdatniania i świadczenia usług dostawy wody. Gmina nie posiada odpowiedniego doświadczenia, zasobów kadrowych czy też odpowiedniego parku maszynowego pozwalającego na zapewnienie uzdatniania i dostarczania wody na odpowiednim poziomie i jakości. Zatem wartość korzyści uzyskiwanej przez Gminę nie ma jedynie wymiaru materialnego.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 13„W jakiej wysokości zostanie ustalona kwota czynszu w związku z planowanym rozszerzenie obecnej umowy dzierżawy (dot. istniejącej infrastruktury wodnokanalizacyjnej) o odpowiednie aneksy lub podpisaniem odrębnej umowy dzierżawy dotyczącej wyłącznie Infrastruktury umowy dzierżawy?, odpowiedzieli Państwo, że „Gmina wskazuje, że opisana we Wniosku Inwestycja jest wciąż w trakcie realizacji. W związku z tym Gminie nie są jeszcze znane wszystkie okoliczności wymienione w odpowiedni na pytanie nr 12, w oparciu o które zostanie ustalona wysokość kwoty czynszu dzierżawnego.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 14 „Czy obrót z tytułu dzierżawy sieci wodociągowej w rejonie przysiółka X oraz sieci kanalizacyjnej w rejonie przysiółka , a także wyremontowanej funkcjonującej na terenie Gminy, stacji uzdatniania wody, jest/będzie znaczący dla budżetu Gminy?”, odpowiedzieli Państwo, że „Jak Gmina już wskazywała, obecnie nie jest jej znana ostateczna wysokość czynszu dzierżawnego z tytułu dzierżawy, dlatego nie jest w stanie odpowiedzieć na pytanie, na jakim poziomie będzie kształtować się obrót z tego tytułu. Wysokość ta będzie jednak ustalona na podstawie kryteriów wskazanych w odpowiedzi na pytanie 12 i Gmina będzie zmierzać do tego, aby była ona jak najwyższa, uwzględniając realia rynkowe oraz wartość samego przedmiotu dzierżawy.

W związku z powyższym, w ocenie Gminy można przyjąć założenie, że obrót uzyskiwany z tytułu czynszu dzierżawnego, którego wysokość zostanie określona w oparciu o powyższe kryteria, będzie miał znaczenie dla dochodów uzyskiwanych przez Gminę z tytułu prowadzonej przez nią gospodarki wodno-kanalizacyjnej.

Dodatkowo Gmina zwraca uwagę, że istotną kwestią w przedmiotowej sprawie jest fakt, że Gmina uzyskuje/będzie uzyskiwać dochody również z tytułu wykonywania licznych innych zadań własnych (m.in. subwencje oświatowe czy dochody uzyskane z podatków lokalnych). W związku z tym dochody, które są/będą uzyskiwane przez Gminę z jednego z segmentów jej działalności, jakim jest przedmiotowa dzierżawa są/będą stanowić jedynie ułamek uzyskiwanego przez nią obrotu.

W związku z tym, biorąc pod uwagę skalę całego budżetu Gminy może okazać się, że obrót uzyskany przez Gminę z tytułu przedmiotowej dzierżawy Infrastruktury nie będzie mieć dla całego budżetu Gminy (obejmującego obrót z całej jej działalności) tak kluczowego znaczenia, jak dla samego obrotu z gospodarki wodno-kanalizacyjnej.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 15 „Czy wysokość czynszu dzierżawnego będzie kwotą stałą czy zmienną?”, odpowiedzieli Państwo, że „Gmina pragnie wskazać, że ustalona kwota czynszu dzierżawnego będzie stała w skali roku. Natomiast przy aneksowaniu umowy na kolejne okresy kwota czynszu może każdorazowo ulegać zmianie z uwagi na rewaloryzację.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 16„Jeżeli ustalona kwota ww. czynszu dzierżawnego będzie zmienna, to proszę wskazać, jakie czynniki będą brane pod uwagę przy ustaleniu tej kwoty?”, odpowiedzieli Państwo, że „Jak wskazała Gmina w odpowiedzi na pytanie nr 15 niniejszego wezwania, ustalona kwota ww. czynszu dzierżawnego będzie stała w skali roku, niemniej przy aneksowaniu umowy dzierżawy na kolejne lata wysokość przedmiotowego czynszu może być rewaloryzowana uwzględniając zmienne czynniki gospodarcze np. poziom inflacji, koszty eksploatacji i utrzymania, szacowany poziom liczby odprowadzanych w ciągu roku ścieków oraz cen m³ odebranych ścieków, wiekowanie poszczególnych elementów majątku.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 17„W jakiej relacji pozostawał będzie czynsz dzierżawny z nakładami poniesionymi na inwestycję, tj. budowę sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej w rejonie przysiółka X, a także remontem funkcjonującej na terenie Gminy, stacji uzdatniania wody (finansowanymi zarówno ze środków własnych, jak i otrzymanych dotacji)? Prosimy podać wielkość udziału.”, odpowiedzieli Państwo, że „Jak Gmina wskazywała w odpowiedzi na pytanie nr 13, obecnie nie jest jej znana ostateczna wysokość czynszu dzierżawnego, w związku z czym nie jest w stanie określić, w jakiej relacji pozostawał będzie czynsz dzierżawny z nakładami poniesionymi na Inwestycję.

Gmina wskazuje jednak, że w toku ustalania wysokości czynszu dzierżawnego będzie zmierzać do tego, by relacja ta kształtowała się na jak najwyższym poziomie, a co będzie zapewnione poprzez uwzględnienie w kalkulacji wysokości czynszu ostatecznie m.in. poniesionych kosztów Inwestycji oraz wartości stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 18 „Czy czynsz dzierżawny umożliwiał będzie zwrot nakładów poniesionych w związku z budową sieci wodociągowej oraz sieci kanalizacyjnej w rejonie przysiółka X, a także remontem funkcjonującej na terenie Gminy, stacji uzdatniania wody, które (z pominięciem przyłączy jeżeli przez przyłącze Gmina rozumie przyłącze zdefiniowane w art. 2 pkt 5 ustawy z 7 czerwca 2001 r. ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2020 r, poz. 2028) do realizacji którego zobowiązana jest osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci)? Jeśli tak, to należy wskazać w jakim horyzoncie czasowym (w jakim okresie czasu)?”, odpowiedzieli Państwo, że „Ze względu na brak ustalenia w chwili obecnej ostatecznej wysokości czynszu dzierżawnego, Gmina nie jest w stanie precyzyjnie odpowiedzieć na powyższe pytanie.

Jednak mając na względzie kryteria, wymienione w odpowiedzi na pytanie nr 12, na których Gmina opierać się będzie przy kalkulacji wysokości czynszu dzierżawnego, Gmina będzie zmierzać do tego, wysokość ta umożliwiła zwrot poniesionych na modernizację nakładów inwestycyjnych w jak najkrótszym możliwym okresie oraz by była ona skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych.”

Pytanie

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy

Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z Infrastrukturą.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż, co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. W konsekwencji, w związku z faktem, że czynność dzierżawy nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Gmina jako podatnik VAT

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Odnosząc się do powyższych regulacji, w przypadku działań podejmowanych przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Mając zatem na uwadze, iż umowa dzierżawy jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. 2022 poz. 1360 ze zm.), w opinii Gminy, w ramach wykonywania przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępniania Infrastruktury na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, Gmina będzie występowała jako podatnik VAT.

Dzierżawa jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT

Uwzględniając więc, iż Gmina świadczyć będzie usługi dzierżawy na rzecz Spółki za wynagrodzeniem (czynszem w określonej wysokości) i tym samym działać będzie w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotową czynność należy uznać za podlegającą opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie, w opinii Gminy czynność ta nie korzysta ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z tego podatku.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, np. w interpretacjach indywidualnych: z dnia 13 stycznia 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-1.4512.154.2016.1.SJ, z dnia 25 września 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.310.2017.1.MR czy też z dnia 23 stycznia 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.737.2018.2.ASZ.

Prawo do odliczenia VAT

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje, gdy nabywane towary / usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Mając na uwadze planowane wykorzystanie Infrastruktury należy uznać, że ponosząc wydatki w tym zakresie Wnioskodawca działać będzie jako podatnik VAT. Jeśli zaś chodzi o związek dokonywanych nabyć z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, w kontekście zawarcia ze Spółką umowy dzierżawy Infrastruktury, również ta przesłanka zostanie spełniona. W ocenie Gminy za bezsporny należy uznać fakt, iż ponoszenie wydatków inwestycyjnych na budowę Infrastruktury będzie konieczne i bezpośrednio związane z wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanej w postaci usługi dzierżawy. Gdyby Gmina nie przystąpiła do Inwestycji, świadczenie usługi dzierżawy w ogóle nie byłoby możliwe, bowiem bez poniesienia powyższych wydatków nie powstałby przedmiot dzierżawy.

Tym samym, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wskazanych wydatków.

Ponadto Gmina pragnie podkreślić, że stanowisko odmienne od przestawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina pragnie przytoczyć orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, iż „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, będzie zobowiązana uiszczać VAT należny z tytułu świadczonej na rzecz Spółki odpłatnej usługi udostępniania Infrastruktury na podstawie umowy dzierżawy, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość świadczenia tej usługi.

Stanowisko organów podatkowych

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 maja 2021 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.54.2021.1.LS, w której organ stwierdził, że: „z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (a nie publicznoprawną), w związku z czynnością odpłatnej dzierżawy wyremontowanego i rozbudowanego w ramach realizowanej inwestycji obiektu, Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (...) Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu wydatków poniesionych na remont i rozbudowę budynku Domu Kultury, który to Gmina wydzierżawia na rzecz A. Prawo to będzie przysługiwać Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.”

Także w interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.31.2021.2.PM Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podzielił stanowisko Wnioskodawcy i uznał, że: „w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – w okolicznościach niniejszej sprawy – wydatki związane z nabyciem towarów i usług w ramach Inwestycji są/będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a Gmina działa/będzie działała jako podatnik podatku VAT. Reasumując, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z nabyciem budową Budynku w ramach Inwestycji.”

Ponadto, potwierdzeniem stanowiska Gminy jest interpretacja indywidualna z dnia 14 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.607.2020.2.APR, zgodnie z którą: „z uwagi na powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina, ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z Inwestycją, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”.

Stanowisko Gminy znajduje także potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 kwietnia 2017 r., sygn. 2461.IBPP3.4512.233.2017.1.MD, w której organ podatkowy stwierdził, że: „zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Miastu w związku z dzierżawą infrastruktury wodno-kanalizacyjnej na rzecz spółki, będzie przysługiwać pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur zakupowych związanych z realizacją projektu, pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zawartych w art. 88 ustawy”.

Również w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2017 r., o sygn. 0461-ITPP1.4512.54.2017.1.MN, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, odniósł się do wydatków ponoszonych na mającą być przedmiotem dzierżawy infrastrukturę, w następujący sposób: „Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że zostanie spełniony warunek, o którym mowa w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż – jak wynika z wniosku - towary i usługi nabywane na potrzeby realizacji zadania będą wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT - dzierżawy. W konsekwencji Gminie, będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków w pełnej wysokości, przy założeniu, że nie zajdą wyłączenia określone w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane w innych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w ostatnich miesiącach. Jako przykład wskazać można interpretacje:

- z dnia 10 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.137.2021.3.MGO,

- z dnia 28 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.246.2021.1.MD,

- z dnia 26 maja 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.214.2020.1.MD,

- z dnia 19 marca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.20.2021.2.MD,

- z dnia 12 lutego 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.731.2020.1.MAT,

- z dnia 30 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.858.2020.1.MD,

- z dnia 19 listopada 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.732.2020.2.MD,

- z dnia 12 listopada 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.421.2020.2.KM.

Reasumując, zdaniem Gminy, w związku z zamiarem odpłatnego udostępnienia Infrastruktury na rzecz Spółki na podstawie umowy dzierżawy, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Realizacja zadań własnych następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług, w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw towarów i świadczenia usług co do zasady odpłatnych). Gmina w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Z okoliczności sprawy wynika, że, zamierzają Państwo realizować inwestycję polegającą na budowie infrastruktury wodnokanalizacyjnej, w ramach projektu pn. „…..”. W ramach projektu wybudowana zostanie sieć wodociągowa oraz kanalizacyjna w rejonie przysiółka X, a także wyremontowana zostanie, funkcjonująca na terenie Gminy, stacja uzdatniania wody. Gmina przewiduje, że cała Inwestycja realizowana będzie w latach 2022-2025.

Jak Państwo wskazali Gmina dopiero rozpoczęła inwestycję i przewiduje, że łączna wartość poniesionych nakładów na realizację Inwestycji wyniesie ok. X zł brutto, na którą składa się:

- X zł brutto – sieć wodociągowa w rejonie przysiółka X;

- X zł brutto – sieć kanalizacyjna w rejonie przysiółka X;

- X zł brutto – remont funkcjonującej na terenie Gminy stacji uzdatniania wody.

Ostateczna, dokładna wartość nakładów będzie jej jednak znana dopiero po zakończeniu Inwestycji i jej finansowym rozliczeniu.

Wskazali Państwo, że cała infrastruktura wodno-kanalizacyjna powstała w ramach ww. inwestycji tj. wybudowana sieć wodociągowa oraz kanalizacyjna w rejonie przysiółka X, a także wyremontowana funkcjonująca na terenie Gminy, stacja uzdatniania wody będzie przedmiotem odpłatnego udostępnienia na rzecz Spółki, która będzie wykorzystywała ją do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców Gminy.

Gmina wskazuje, że po oddaniu infrastruktury w dzierżawę, Gmina będzie wraz z jednostkami organizacyjnymi korzystać z niej w ten sposób, że Spółka na podstawie zawartej z Gminą umowy cywilnoprawnej będzie dostarczać wodę/odbierać ścieki do/z Gminy i jej jednostek organizacyjnych za pomocą m.in. ww. Infrastruktury, która powstanie w ramach Inwestycji, za co będzie pobierać od Gminy wynagrodzenie za dostawę wody/odbiór ścieków (czynności opodatkowane VAT).

Taryfy opłat za odbiór ścieków i dostarczane wody na terenie Gminy ustalane są/będą przez Spółkę, która zgodnie z ustawą z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków jako przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne zobowiązana jest złożyć wniosek o zatwierdzenie taryfy odpowiedniemu organowi regulacyjnemu. Jeżeli wynik oceny, weryfikacji lub analizy, jest pozytywny, organ regulacyjny zatwierdza taryfę w drodze decyzji. W przypadku negatywnego wyniku oceny, weryfikacji lub analizy, organ regulacyjny odmawia, w drodze decyzji, zatwierdzenia taryfy oraz nakłada obowiązek na przedsiębiorstwo wodociągowo-kanalizacyjne przedłożenia poprawionego projektu taryfy. Wydana decyzja w tym zakresie obowiązuje przez okres trzech lat.

Ustalane przez Spółę taryfy opłat za odbiór ścieków i dostarczane wody nie przewidują preferencji w opłatach dla Gminy oraz jej jednostek organizacyjnych.”

Na podstawie umowy dzierżawy Spółka będzie wykorzystywać Infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, tj. do odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków. W zamian za dzierżawę Infrastruktury Spółka będzie uiszczać czynsz dzierżawny w ustalonej przez strony wysokości.

Zgodnie z zamiarem Gminy umowa dzierżawy (względnie aneks do obecnie istniejącej Umowy dzierżawy) Infrastruktury, która powstanie w ramach Inwestycji, zostanie zawarta ze Spółką na okres trzech lat z możliwością jej przedłużenia.

Jak Państwo wskazali Gmina zamierza skalkulować wysokość czynszu dzierżawnego w oparciu o następujące okoliczności:

- wysokość ostatecznie poniesionych przez Gminę kosztów realizacji Inwestycji (a które to nie są jej jeszcze znane);

- wartości stawki amortyzacyjnej dla przedmiotu dzierżawy;

- okoliczności związanych z tym, która ze stron umowy dzierżawy będzie ponosić bieżące koszty związane z funkcjonowaniem i utrzymaniem przedmiotu dzierżawy (m.in. zakup energii elektrycznej, remonty);

- wartości czynszu w umowach podobnego rodzaju;

- przychodów, jakie Spółka może uzyskać z tytułu wykorzystania Infrastruktury oraz kosztów, jakie ZGK będzie zobowiązany ponieść w związku z funkcjonowaniem Infrastruktury, z uwzględnieniem marży Spółki;

- długości trwania umowy dzierżawy;

- konieczności zapewnienia odbioru ścieków i dostawy wody na rzecz mieszkańców Gminy i innych podmiotów, do czego Gmina jest zobowiązana.

Istotnym czynnikiem wpływającym na wysokość czynszu jest również to, że Spółka przejmie realizację zadań własnych Gminy w zakresie gospodarki wodnokanalizacyjnej art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym. W ramach negocjacji ceny czynszu dzierżawnego Gmina dążyć będzie, aby uwzględnić nie tylko wystąpienie korzyści finansowych po stronie Gminy, dotyczących możliwości uzyskiwania przychodów z tytułu wydzierżawienia majątku Inwestycji dla Spółki, ale również fakt braku konieczności wykonywania przez Gminę zadań w zakresie uzdatniania i świadczenia usług dostawy wody. Gmina nie posiada odpowiedniego doświadczenia, zasobów kadrowych czy też odpowiedniego parku maszynowego pozwalającego na zapewnienie uzdatniania i dostarczania wody na odpowiednim poziomie i jakości. Zatem wartość korzyści uzyskiwanej przez Gminę nie ma jedynie wymiaru materialnego.

Z wniosku wynika, że uwzględnienie przy kalkulacji czynszu dzierżawnego wskazanych powyżej okoliczności doprowadzi do ustalenia wysokości tego czynszu na zaakceptowanym przez obie strony poziomie. Jednocześnie zastrzegli Państwo, że w toku negocjacji ze Spółką co do wysokości czynszu dzierżawnego Gmina dążyć będzie do tego, aby kwota czynszu była możliwie (przy uwzględnieniu wskazanych powyżej okoliczności) jak najwyższa i oparta o realia rynkowe.

Ponadto wskazują Państwo, że ustalona kwota ww. czynszu będzie stała w skali roku, niemniej przy aneksowaniu umowy dzierżawy na kolejne lata wysokość przedmiotowego czynszu może być rewaloryzowana uwzględniając zmienne czynniki gospodarcze np. poziom inflacji, koszty eksploatacji i utrzymania, szacowany poziom liczby odprowadzanych w ciągu roku ścieków oraz cen m³ odebranych ścieków, wiekowanie poszczególnych elementów majątku.

Gmina, jak Państwo zapewniają będzie zmierzać do tego, by wysokość czynszu dzierżawnego umożliwiła zwrot poniesionych na modernizację nakładów inwestycyjnych w jak najkrótszym możliwym okresie oraz by była ona skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych.

Wskazali Państwo, że opisana we Wniosku Inwestycja jest wciąż w trakcie realizacji. W związku z tym Gminie nie są jeszcze znane ostateczne koszty poniesione w ramach Inwestycji, a przez to również wartość środka trwałego. Tym samym, Gmina nie jest w stanie określić rocznej kwoty odpisu amortyzacyjnego dla przedmiotowej Infrastruktury. Niemniej jednak Gmina szacuje, że wysokość procentowa takiego odpisu może wynieść ok 2,5% w skali roku.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z infrastrukturą.

W celu rozstrzygnięcia powyższych wątpliwości należy w pierwszej kolejności dokonać analizy, czy odpłatne usługi udostępniania infrastruktury wodnokanalizacyjnej na podstawie umowy dzierżawy będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Analiza przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy prowadzi do stwierdzenia, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

Usługa jest czynnością opodatkowaną, co do zasady, w sytuacji, kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają zatem wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 693 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.) – przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W związku z tym dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na udostępnieniu (dzierżawie) infrastruktury na rzecz zewnętrznych podmiotów, za które Gmina będzie pobierała wynagrodzenie, w związku z czym, usługa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Świadczenie usług dzierżawy przedmiotowej infrastruktury (infrastruktury wodno-kanalizacyjnej) na podstawie zawartej umowy dzierżawy pomiędzy Państwem a Spółką nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji będzie opodatkowane według właściwej stawki podatku.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że dla czynności odpłatnego udostępnienia przez Państwa infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (tj. sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej, a także stacji uzdatniania wody), na rzecz Spółki w oparciu o umowę dzierżawy, za którą będą pobierać Państwo wynagrodzenie, nie działają Państwo jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie korzystają z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku występują Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie transakcja ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku, gdyż ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki związane z budową sieci wodociągowej oraz kanalizacyjnej, a także remontem stacji uzdatniania wody, która będzie przedmiotem dzierżawy, będą miały związek z wykonywaniem przez Państwa czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że wybudowaną sieć wodno-kanalizacyjną oraz stację uzdatniania wody będziecie Państwo wykorzystywać do czynności opodatkowanych, tj. odpłatnego udostępnienia na rzecz Spółki w oparciu o umowę dzierżawy, która to czynność – jak rozstrzygnięto powyżej – będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Zatem w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia będą spełnione, bowiem wykorzystując wybudowaną sieć wodno-kanalizacyjną oraz wyremontowaną stację uzdatniania wody wyłącznie do czynności opodatkowanych – w celu odpłatnej dzierżawy na rzecz Spółki – będziecie mieli Państwo prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego.

Podsumowując, będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z infrastrukturą. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga również, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Z kolei z okoliczności sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę nie wynika, iż nie zostały spełnione przesłanki zastosowania art. 86 ust. 1 ustawy. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny tj. zostanie ustalone, że wysokość czynszu dzierżawnego odbiega od realiów rynkowych, czy też uniemożliwia zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych lub jest skalkulowana na zbyt niskim poziomie lub też, że infrastruktura nie jest wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych, (a np. do realizacji zadań własnych gminy), to oceny faktycznych relacji pomiędzy podatkiem należnym a naliczonym dokona organ podatkowy w przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, a interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w….. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).