Interpretacja indywidualna z dnia 17 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.3.2023.2.KS

Nieuznanie przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zwolnienie od podatku VAT dostawy Nieruchomości, prawo Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT z faktury dokumentującej dokonanie transakcji nabycia Nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

2 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 27 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

‒nieuznania przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa,

‒zwolnienia od podatku VAT dostawy Nieruchomości,

‒prawa Kupującego do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT z faktury dokumentującej dokonanie transakcji nabycia Nieruchomości.

Uzupełnili Państwo wniosek pismem z 13 marca 2023 r. (data wpływu 16 marca 2023 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. sp. z o.o.

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B. spółka komandytowo-akcyjna

Opis zdarzenia przyszłego

B. spółka komandytowo-akcyjna („Spółka” lub „Sprzedający”) jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług w Polsce („podatek VAT”).

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest nabywanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z). Spółka prowadzi również działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami (PKD 68.20.Z) i realizuje projekty budowlane związane ze wznoszeniem budynków (PKD 41.10.Z).

Spółka jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości położonej w (…), stanowiącej działkę ew. nr 1, o powierzchni 2,2084 ha, dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) („Działka 1”). Sposób korzystania z Działki 1 został oznaczony w księdze wieczystej jako BI - inne tereny zabudowane.

Spółka jest także właścicielem nieruchomości położonej w (…) stanowiącej działkę ew. nr 2, o powierzchni 0,0694 ha, dla której Sąd Rejonowy w (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW (…) („Działka 2”). Sposób korzystania z Działki 2 jest oznaczony w księdze wieczystej jako BI - inne tereny zabudowane.

Działka 1 i Działka 2 znajdują się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przyjętym uchwałą nr (…) Rady Miejskiej w (…) z 22 listopada 2017 r. („MPZP”). Nieruchomość 1 częściowo znajduje się na terenie o podstawowym przeznaczeniu do zabudowy usługowej, natomiast uzupełniająco do zabudowy urządzeń infrastruktury technicznej, dojść i dojazdów, zieleni i obiektów małej architektury (symbol 2U). Pozostała część Działki 1 jest przeznaczona pod poszerzenie istniejącej drogi publicznej o klasie drogi głównej ruchu przyśpieszonego, kategorii drogi krajowej (symbol 2KDGP). Działka 2 jest usytuowana na terenie przeznaczonym do zabudowy usługowej, natomiast uzupełniająco do zabudowy urządzeń infrastruktury technicznej, dojść i dojazdów, zieleni i obiektów małej architektury (symbol 2U).

Na Działce 1 posadowione są budynki handlowo-usługowe będące własnością Spółki, to znaczy: budynek handlowo-usługowy A o powierzchni użytkowej 1207,87 m², budynek handlowo-usługowy B o powierzchni użytkowej 771,49 m², budynek handlowo-usługowy C o powierzchni użytkowej 446,97 m², budynek handlowo-usługowy D o powierzchni użytkowej 1658,86 m² oraz budynek handlowo-usługowy E o powierzchni użytkowej 1580,05 m², powiększony w wyniku rozbudowy zakończonej w 2016 r. i kolejnej rozbudowy ukończonej w 2019 r. („Budynki”) z infrastrukturą zewnętrzną, w tym miejscami postojowymi, drogami wewnętrznymi, chodnikami i placami („Naniesienia”). Pozwolenia na użytkowanie Budynków i Naniesień zostały wydane w 2015 r. W zakresie przebudowy budynku handlowo-usługowego zakończonej w 2016 r., pozwolenie na użytkowanie zostało wydane w 2016 r., przed nabyciem Budynków przez Spółkę, natomiast w zakresie rozbudowy zakończonej w 2019 r., pozwolenie na budowę zostało wydane w 2019 r.

Od 2014 r. powierzchnie handlowo-usługowe Budynków były wynajmowane najemcom na cele prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Najemcy są uprawnieni do korzystania z Działki 1, Działki 2, Budynków i Naniesień (dalej razem: „Nieruchomości”)zgodnie z odpowiednimi umowami najmu.

Spółka nabyła prawo użytkowania Działki 1 i prawo własności Działki 2, Budynków i Naniesień na podstawie umowy sprzedaży z 1 września 2016 r. Spółka nabyła również wszelkie prawa związane z Nieruchomościami przysługujące sprzedającemu oraz przejęła prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów najmu powierzchni handlowo-usługowych Budynków. Sprzedaż podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie podlegała zwolnieniu od podatku VAT.

Od momentu nabycia Nieruchomości, Spółka wykorzystuje aktywa dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, w tym wynajmuje powierzchnie handlowo-usługowe w Budynkach najemcom i udostępnia Nieruchomości najemcom do celów prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W 2018 r. Spółka przeprowadziła rozbudowę budynku handlowo-usługowego E na podstawie uzyskanego pozwolenia na budowę. Budowa została zakończona i oddana do użytkowania w 2019 r. Rozbudowa stanowiła ulepszenie budynku handlowo-usługowego E w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych („ustawa o CIT”), lecz wartość ulepszenia wyniosła poniżej 30% wartości początkowej budynku handlowo-usługowego E. Spółka nie dokonywała też ulepszeń innych Budynków i Naniesień w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o CIT, których wartość wyniosła co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków i Naniesień.

Spółka nie dokonała wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako odrębnego przedsiębiorstwa lub organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa w ramach działalności prowadzonej przez Spółkę. W szczególności, Nieruchomości nie zostały wyodrębnione w formie oddziału, wydziału, dywizji, pionu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej, w tym w dokumentach korporacyjnych (np. umowie spółki) ani w dokumentach wewnętrznych Spółki (np. regulaminach wewnętrznych, schemacie organizacyjnym lub w innych dokumentach wewnętrznych Sprzedającego o podobnym charakterze). Spółka nie wyodrębniła w związku z działalnością prowadzoną w Nieruchomościach zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy i nie zgłosiła go jako odrębnego podatnika, czy płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, składek na ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne. Spółka nie dokonała finansowego wyodrębnienia Nieruchomości, w tym nie prowadzi oddzielnej rachunkowości dla Nieruchomości (nie sporządza odrębnego bilansu lub rachunku zysków i strat dla Nieruchomości).

Sprzedający nie zatrudnia pracowników.

Sprzedający planuje zawarcie umowy sprzedaży Nieruchomości („Transakcja”) z A. sp. z o.o. („Kupujący”).

Kupujący będzie w momencie dostawy Nieruchomości zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Kupujący nie jest podmiotem powiązanym ze Sprzedającym w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

W związku z umową sprzedaży, Kupujący nabędzie od Sprzedającego jedynie Nieruchomości, wolne od wszelkich obciążeń i roszczeń osób trzecich, z następującymi wyjątkami:

1)Nieruchomości będą mieć obciążenia, w tym wynikające z ograniczonych praw rzeczowych, ujawnione w księgach wieczystych prowadzonych dla Nieruchomości na dzień zawarcia umowy sprzedaży, w tym z tytułu służebności gruntowej, służebności przesyłu i hipoteki (która zostanie wykreślona po dokonaniu Transakcji, po spłacie zabezpieczonego nią długu Sprzedającego),

2)Kupujący wstąpi z mocy prawa w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu powierzchni w Budynków,

3)na Kupującego przelane zostaną prawa wynikające z umów projektowych i budowlanych Budynków i Naniesień, w zakresie przysługującym Sprzedającemu,

4)na Kupującego przelane zostaną majątkowe prawa autorskie do dokumentacji projektowej i wykonawczej Budynków i Naniesień w zakresie przysługującym Sprzedającemu, Sprzedający udzieli również Kupującemu upoważnienia do wykonywania osobistych praw autorskich do dokumentacji projektowej i wykonawczej Budynków i Naniesień i zobowiąże się do niewykonywania osobistych praw autorskich, w zakresie w jakim prawa takie przysługują Sprzedającemu,

5)Sprzedający przeniesie na Kupującego prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących udostępnienia Nieruchomości operatorom telekomunikacyjnym, a jeżeli przeniesienie praw i obowiązków nie może zostać dokonane, Sprzedający doprowadzi do zawarcia trójstronnych umów regulujących przeniesienie tych praw i obowiązków,

6)Sprzedający nie przeniesie na Kupującego żadnych praw do korzystania z nazwy/logotypu, związanych z Nieruchomościami,

7)Kupujący nabędzie własność ruchomości znajdujących się w/na Nieruchomościach, a służących korzystaniu z Nieruchomości (np. kosze na śmieci, ławki, stojaki na rowery, itp.).

Przedmiotem Transakcji nie będą:

‒prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów, innych niż umowy najmu i umowy udostępnienia Nieruchomości operatorom telekomunikacyjnym, zawartych przez Sprzedającego, dotyczących obsługi i funkcjonowania Nieruchomości, w tym w szczególności z umów dotyczących dostawy mediów, umów o wywóz odpadów, itp.; umowy te pozostaną przy Sprzedającym lub zostaną rozwiązane, a Kupujący zawrze ewentualne nowe umowy w tym zakresie. Umowy na dostawy mediów, w szczególności energii elektrycznej, mogą jednak być przejęte przez Kupującego jeżeli sytuacja gospodarcza na rynku energii w Polsce uniemożliwi Kupującemu zawarcie nowych umów dostaw mediów i wejście w prawa i obowiązki Sprzedającego będzie konieczne w celu zapewnienia dostaw mediów i wywiązania się Kupującego z obowiązków wynikających z umów najmu,

‒wierzytelności Sprzedającego, z wyjątkiem praw i obowiązków wynajmującego wynikających z umów najmu Nieruchomości, ale z wyłączeniem wierzytelności i pożytków z tych umów za okres do dnia zawarcia umowy przenoszącej własność Nieruchomości,

‒zobowiązania Sprzedającego, z wyjątkiem zobowiązań wynikających z umów najmu powierzchni Budynków,

‒środki pieniężne na rachunkach bankowych lub w kasie Sprzedającego,

‒księgi i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającego,

‒oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

‒tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego,

‒znaki towarowe, patenty i inne prawa własności przemysłowej, innych niż majątkowe prawa autorskie do dokumentacji projektowej i wykonawczej Budynków i Naniesień.

Poza sprzedażą Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży, Sprzedający nie przeniesie na Kupującego innych elementów, które wchodzą w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenie przyszłego

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 z ze. zm., „Prawo budowlane”) pod pojęciem budowli rozumieć należy każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych.

Na Działce 1 (działka nr 1) znajdują się Naniesienia w postaci m.in.: dróg wewnętrznych, chodników, placów gospodarczych oraz miejsc postojowych, a także zewnętrznej infrastruktury technicznej (instalacje kanalizacji deszczowej, kanalizacji sanitarnej, wodociągowej i linie kablowe niskiego napięcia wraz z oświetleniem terenu). Ponadto, na Działce 1 znajduje się zbiornik wód deszczowych. Zgodnie z decyzją Starosty (…) z 23 maja 2014 r., (…), powyższe Naniesienia zostały zakwalifikowane jako obiekty budowlane o kategoriach odpowiednio XXII, XXVI oraz XXIV (zbiornik). Powyższe oznacza, że organy administracji architektoniczno-budowlanej oraz nadzoru budowlanego zakwalifikowały Naniesienia jako obiekty budowlane. Z uwagi na brak możliwości uznania ich za budynek (zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego) lub za obiekt małej architektury (zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 4 Prawa budowlanego), na gruncie ustawy należy zakwalifikować je właśnie jako budowle.

Na Działce 2 (działka nr 2) znajdują się Naniesienia w postaci dróg wewnętrznych, miejsc postojowych oraz chodników. Stanowisko odnośnie klasyfikacji tych Naniesień jako budowli - w rozumieniu Prawa budowlanego - jest analogiczne do przedstawionego powyżej stanowiska odnośnie Działki 1. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie wymienionych budowli, który wartość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Pytania

1.Czy prawidłowe jest stanowisko, że przedmiotem sprzedaży będą składniki niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

2.Jeżeli przedmiotem sprzedaży będą składniki niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od VAT?

3.W przypadku uznania, że sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od VAT, czy Sprzedający i Kupujący będą mogli zrezygnować z zwolnienia od VAT i złożyć oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości VAT, stosownie do art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT?

4.W przypadku odpowiedzi twierdzących na Pytania 1, 2 i 3 z zastrzeżeniem złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, czy Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego VAT o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktury dokumentującą dokonanie Transakcji, przy założeniu, że Nieruchomości będą w całości wykorzystywane przez Kupującego do wykonywania działalności opodatkowanej VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Nieruchomości nie stanowią przedsiębiorstwa. Nieruchomości nie są również wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, która mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W efekcie, Nieruchomości nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji Transakcja nie będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad 2

Dostawa Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Ad 3

Sprzedający i Kupujący będą mogli zrezygnować ze zwolnienia od VAT oraz złożyć oświadczenie o wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości VAT, stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ad 4

Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty należnego podatku VAT o kwotę naliczonego podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej dokonanie Transakcji lub Kupującemu będzie przysługiwało prawo do zwrotu nadwyżki naliczonego podatku VAT nad należnym podatkiem VAT w zakresie w jakim Nieruchomości będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Uzasadnienie stanowiska

Pytanie1

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części

Przedsiębiorstwo

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Nie zawiera również przepisu, który wskazuje na bezpośrednie odniesienie do definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Nie oznacza to jednak, że nie należy się odwołać w tym zakresie do definicji legalnej zawartej w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z poglądem powszechnie przyjętym w orzecznictwie sądowym oraz w interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu pojęcia przedsiębiorstwa dla celów VAT należy wykorzystać uregulowania art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Takie podejście jest spójne systemowo, gdyż do definicji przedsiębiorstwa z art. 55¹ Kodeksu cywilnego odwołuje się wprost art. 4a pkt 3 Ustawy o CIT, który wprowadza definicję przedsiębiorstwa dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle powyższej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Oznacza to, że aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

Aby dokonać prawidłowej wykładni normy zawartej w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy mieć na uwadze także orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE") wydane na gruncie dyrektywy 2006/112/WE. W swoim orzecznictwie, TSUE, po pierwsze, kładzie nacisk na potrzebę zakreślenia autonomii prawa podatkowego przy dekodowaniu pojęcia „przedsiębiorstwa”. Po drugie, wskazuje, że dla uznania danego zespołu składników majątkowych za przedsiębiorstwo niezbędne jest, by przekazane aktywa były wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej. Po trzecie, za przedsiębiorstwo należy uznać już taki zespół składników majątku, który jest zdolny do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Po czwarte, oceny, czy dana transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa należy dokonywać w odniesieniu do konkretnego przypadku. W konsekwencji takiego podejścia, NSA w swoim orzecznictwie przyjął, że pojęcie przedsiębiorstwa zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy w aspekcie art. 19 Dyrektywy 2006/112 rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy.

Nieruchomości nie wyczerpują przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa, nawet w świetle jej szerokiego rozumienia wynikającego z orzecznictwa TSUE. W przypadku Transakcji nie można mówić w szczególności o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. W szczególności, sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego, w szczególności składników niematerialnych.

Przedmiotem nabycia będą Nieruchomości wraz z obciążeniami ujawnionymi w księgach wieczystych prowadzonych dla Nieruchomości na dzień Transakcji oraz ruchomości związane z korzystaniem z Nieruchomości. Kupujący wstąpi także, na zasadzie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, w prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu powierzchni Budynków, przejmie wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów najmu, z wyłączeniem wierzytelności i pożytków z prawa za okres do dnia zawarcia umowy przenoszącej własność Nieruchomości. Kupujący wstąpi także we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów projektowych i budowlanych Budynków i Naniesień oraz nabędzie majątkowe prawa autorskie do dokumentacji projektowej i wykonawczej Budynków i Naniesień. Kupujący nie przejmie praw i obowiązków wynikających z umów innych niż umowy najmu. Wyjątkowo, umowy na dostawy mediów mogą jednak być przejęte przez Kupującego jeżeli sytuacja gospodarcza na rynku energii w Polsce uniemożliwi Kupującemu zawarcie nowych umów na dostawy mediów i wejście w prawa i obowiązki Sprzedającego będzie konieczne w celu zapewnienia dostaw mediów i wywiązania się Kupującego z obowiązków wynikających z umów najmu. Natomiast, pozostałe składniki materialne i niematerialne i zobowiązania związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez Sprzedającego pozostaną przy Sprzedającym.

Niezależnie od tego, że Kupujący stanie się stroną umów najmu Budynków, Kupujący nie nabędzie od Sprzedającego zespołu składników majątku (zaplecza) Sprzedającego umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i wystarczającego do prowadzenia tej działalności. Nie dojdzie również do przejścia zakładu pracy (Sprzedający nie zatrudnia pracowników).

W konsekwencji, Nieruchomości nie stanowią przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych, aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

‒istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych,

‒zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

‒składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

‒zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W świetle powyższego, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być zatem wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Odnosząc powyższe do zaprezentowanego opisu zdarzenia przyszłego, nie można – Państwa zdaniem Sprzedającego - uznać, że Nieruchomości stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, ani że zespół ten łączą więzi, pozwalające uznać Nieruchomość za wyodrębnione na płaszczyźnie:

1.organizacyjnej

Odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, aby możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu.

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywane w ramach Transakcji Nieruchomości nie zostały formalnie wydzielone w strukturze organizacyjnej Sprzedającego. Nie stanowią odrębnego oddziału, wydziału, dywizji, pionu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej w dokumentach korporacyjnych (np. umowie spółki) ani w dokumentach wewnętrznych Sprzedającego (np. regulaminach wewnętrznych, schemacie organizacyjnym lub w innych dokumentach wewnętrznych Sprzedającego o podobnym charakterze). Sprzedający nie wyodrębnił w związku z działalnością prowadzoną na nich zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy i nie zgłosił go jako odrębnego podatnika, czy płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych lub składek na ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne.

Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym Nieruchomości stanowiących przedmiot Transakcji.

2.finansowej

Odrębność funkcjonalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

W ramach Transakcji, Kupujący nie stanie się stroną umów niezbędnych do funkcjonowania Nieruchomości innych niż umowy najmu, w tym umów na podstawie których usługi świadczy personel zarządzający Nieruchomościami oraz utrzymujący je w stanie technicznym umożliwiającym korzystanie z nich przez najemców, co stanowi podstawę działalności gospodarczej Sprzedającego związanej z Nieruchomościami. Kupujący nie stanie się również stroną umów na dostawy mediów (umowy pozostaną przy Sprzedającym lub zostaną rozwiązane), lecz zawrze inne umowy po nabyciu Nieruchomości. Wyjątkowo, umowy na dostawy mediów mogą jednak być przejęte przez Kupującego jeżeli sytuacja gospodarcza na rynku energii w Polsce uniemożliwi Kupującemu zawarcie nowych umów na dostawy mediów i wejście w prawa i obowiązki Sprzedającego będzie konieczne w celu zapewnienia dostaw mediów i wywiązania się Kupującego z obowiązków wynikających z umów najmu.

W świetle powyższego, Nieruchomości nie spełniają przesłanek wyodrębnienia na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

W objaśnieniach Ministra Finansów z 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania VAT zbycia nieruchomości komercyjnych („Objaśnienia MF”) wskazano, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności: (i) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz (ii) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Następujące okoliczności jednoznacznie wskazują, że Nieruchomości nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego:

‒na przedmiot Transakcji składają się jedynie aktywa w postaci Nieruchomości, określonych ruchomości, prawa i obowiązki wynikające z umów najmu Nieruchomości, a także określone wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów najmu i prawo do korzystania z nazwy Budynków,

‒Nieruchomości są aktywami, niebędącymi zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych powiązanych funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo,

‒Nieruchomości nie są wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Sprzedającego,

‒same Nieruchomości i przejmowane prawa i obowiązki nie posiadają potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Dodatkowo, w ramach umowy sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego zawartych przez Sprzedającego umów z dostawcami mediów, umów dotyczących zarządzania i nadzoru nad funkcjonowaniem Nieruchomości, a także innych wymienionych składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań Sprzedającego, innych niż wynikających z umów najmu. Nie dojdzie również do przejścia zakładu pracy. W rezultacie Nieruchomości nie posiadają zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

W świetle powyższego, Nieruchomości nie są wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, która mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W efekcie, Nieruchomość nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, przedmiotem umowy sprzedaży będą Nieruchomości niestanowiące przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W rezultacie Transakcja nie będzie podlegać wyłączeniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pytanie 2 i 3

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 23%, z zastrzeżeniem szeregu innych przepisów ustawy o VAT. Jednocześnie, art. 43 ust. 1 ustawy o VAT przewiduje katalog zwolnień od VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zwolnienie to nie znajduje zastosowania w analizowanej sprawie (jako że Nieruchomości są zabudowane Budynkiem i Naniesieniami).

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: (i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, (ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumienie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W konsekwencji, aby doszło do pierwszego zasiedlenia budynku lub budowli (lub ich części), musi dojść do ich wydania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania albo rozpoczęcia użytkowania przez podatnika na potrzeby własne. Co więcej, obecna definicja ustawy o VAT nie uzależnia pierwszego zasiedlenia od tego, aby wskazane działania nastąpiły w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Z kolei, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od opodatkowania VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

‒w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

‒dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

‒są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,

‒złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, lub w akcie notarialnym, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W analizowanej sprawie należy przyjąć, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynków i Naniesień a planowaną dostawą w ramach Transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto, w okresie 2 lat poprzedzających datę planowanej Transakcji Budynki i Naniesienia nie podlegały i nie będą podlegać ulepszeniom, których wartość przekraczała 30% wartości początkowej Budynków i Naniesień, i które prowadziły do istotnych zmian w celu zmiany ich wykorzystania. Tym samym, sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ponieważ Sprzedający i Kupujący na dzień dostawy będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, będą oni uprawnieni do rezygnacji ze zwolnienia od opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, poprzez złożenie zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT, na zasadach określonych w art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT.

Jeżeli Sprzedający i Kupujący złożą w akcie notarialnym lub oświadczeniu do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania planowanej Transakcji, zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT, to Transakcja objęta zwolnieniem od VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT podlegać będzie opodatkowaniu VAT.

Pytanie 4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika m.in. z tytułu nabycia towarów.

Zakładając, że strony Transakcji zrezygnują ze zwolnienia od VAT, stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o całość podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dokonanie Transakcji pod warunkiem, że Nieruchomości będą przez niego wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym. Zgodnie z tym przepisem:

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1)istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2)zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3)składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4)zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1)zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

2)faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

W kontekście powyższego oceny możliwości kontynuowania dotychczasowej działalności należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy leasingowe, dostawy mediów, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy planowana transakcja nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e oraz art. 6 pkt 1 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem transakcji będzie zabudowana nieruchomość stanowiąca działki nr 2 i 1. Na działce nr 1 posadowione są budynki handlowo-usługowe wraz z infrastrukturą zewnętrzną, w tym miejscami postojowymi, drogami wewnętrznymi, chodnikami i placami - naniesienia. Na działce nr 2 znajdują się naniesienia w postaci dróg wewnętrznych, miejsc postojowych oraz chodników. W związku z umową sprzedaży, Kupujący nabędzie od Sprzedającego jedynie Nieruchomości, wolne od wszelkich obciążeń i roszczeń osób trzecich, z następującymi wyjątkami:

1)Nieruchomości będą mieć obciążenia, w tym wynikające z ograniczonych praw rzeczowych, ujawnione w księgach wieczystych prowadzonych dla Nieruchomości na dzień zawarcia umowy sprzedaży, w tym z tytułu służebności gruntowej, służebności przesyłu i hipoteki (która zostanie wykreślona po dokonaniu Transakcji, po spłacie zabezpieczonego nią długu Sprzedającego),

2)Kupujący wstąpi z mocy prawa w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu powierzchni w Budynków,

3)na Kupującego przelane zostaną prawa wynikające z umów projektowych i budowlanych Budynków i Naniesień, w zakresie przysługującym Sprzedającemu,

4)na Kupującego przelane zostaną majątkowe prawa autorskie do dokumentacji projektowej i wykonawczej Budynków i Naniesień w zakresie przysługującym Sprzedającemu, Sprzedający udzieli również Kupującemu upoważnienia do wykonywania osobistych praw autorskich do dokumentacji projektowej i wykonawczej Budynków i Naniesień i zobowiąże się do niewykonywania osobistych praw autorskich, w zakresie w jaki prawa takie przysługują Sprzedającemu,

5)Sprzedający przeniesie na Kupującego prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących udostępnienia Nieruchomości operatorom telekomunikacyjnym, a jeżeli przeniesienie praw i obowiązków nie może zostać dokonane, Sprzedający doprowadzi do zawarcia trójstronnych umów regulujących przeniesienie tych praw i obowiązków,

6)Sprzedający nie przeniesie na Kupującego żadnych praw do korzystania z nazwy/logotypu, związanych z Nieruchomościami,

7)Kupujący nabędzie własność ruchomości znajdujących się w/na Nieruchomościach, a służących korzystaniu z Nieruchomości (np. kosze na śmieci, ławki, stojaki na rowery, itp.).

Przedmiotem Transakcji nie będą:

‒ prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów, innych niż umowy najmu i umowy udostępnienia Nieruchomości operatorom telekomunikacyjnym, zawartych przez Sprzedającego, dotyczących obsługi i funkcjonowania Nieruchomości, w tym w szczególności z umów dotyczących dostawy mediów, umów o wywóz odpadów, itp.; umowy te pozostaną przy Sprzedającym lub zostaną rozwiązane, a Kupujący zawrze ewentualne nowe umowy w tym zakresie. Umowy na dostawy mediów, w szczególności energii elektrycznej, mogą jednak być przejęte przez Kupującego jeżeli sytuacja gospodarcza na rynku energii w Polsce uniemożliwi Kupującemu zawarcie nowych umów dostaw mediów i wejście w prawa i obowiązki Sprzedającego będzie konieczne w celu zapewnienia dostaw mediów i wywiązania się Kupującego z obowiązków wynikających z umów najmu,

‒wierzytelności Sprzedającego, z wyjątkiem praw i obowiązków wynajmującego wynikających z umów najmu Nieruchomości, ale z wyłączeniem wierzytelności i pożytków z tych umów za okres do dnia zawarcia umowy przenoszącej własność Nieruchomości,

‒zobowiązania Sprzedającego, z wyjątkiem zobowiązań wynikających z umów najmu powierzchni Budynków,

‒środki pieniężne na rachunkach bankowych lub w kasie Sprzedającego,

‒księgi i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej Sprzedającego,

‒oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

‒tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego,

‒znaki towarowe, patenty i inne prawa własności przemysłowej, innych niż majątkowe prawa autorskie do dokumentacji projektowej i wykonawczej Budynków i Naniesień.

Poza sprzedażą Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży, Sprzedający nie przeniesie na Kupującego innych elementów, które wchodzą w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Jak wynika z opisu sprawy, w odniesieniu do powyższej transakcji nie można mówić o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. W szczególności, sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa. Przedmiotem zbycia będzie Nieruchomość oraz prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu powierzchni Budynków, wierzytelności i zobowiązania wynikające z umów najmu, z wyłączeniem wierzytelności i pożytków z prawa za okres do dnia zawarcia umowy przenoszącej własność Nieruchomości. Kupujący wstąpi także w prawa wynikające z umów projektowych i budowlanych Budynków i Naniesień oraz nabędzie majątkowe prawa autorskie do dokumentacji projektowej i wykonawczej Budynków i Naniesień. Kupujący nie przejmie praw i obowiązków wynikających z umów innych niż umowy najmu. Natomiast, pozostałe składniki materialne i niematerialne i zobowiązania związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez Sprzedającego pozostaną przy Sprzedającym niezależnie od tego, że Kupujący stanie się stroną umów najmu Budynków. Kupujący nie nabędzie od Sprzedającego zespołu składników majątku zaplecza Sprzedającego umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego i wystarczającego do prowadzenia tej działalności. Nie dojdzie również do przejścia zakładu pracy (Sprzedający nie zatrudnia pracowników).

W konsekwencji, należy stwierdzić, że transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy.

Ponadto, jak już wskazano, aby część mienia przedsiębiorstwa, będąca przedmiotem sprzedaży, mogła być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powyższe kryteria wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego muszą zachodzić na tych trzech płaszczyznach łącznie, a brak zaistnienia któregokolwiek z nich wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W rozpatrywanej sprawie Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości jako odrębnego przedsiębiorstwa lub organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. W szczególności, Nieruchomości nie zostały wyodrębnione w formie oddziału, wydziału, dywizji, pionu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej, w tym w dokumentach korporacyjnych (np. umowie spółki) ani w dokumentach wewnętrznych Sprzedającego (np. regulaminach wewnętrznych, schemacie organizacyjnym lub w innych dokumentach wewnętrznych Sprzedającego o podobnym charakterze). Sprzedający nie wyodrębnił w związku z działalnością prowadzoną w Nieruchomościach zakładu pracy w rozumieniu przepisów prawa pracy i nie zgłosił go jako odrębnego podatnika, czy płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, składek na ubezpieczenia społeczne lub ubezpieczenie zdrowotne. Spółka nie dokonała finansowego wyodrębnienia Nieruchomości, w tym nie prowadzi oddzielnej rachunkowości dla Nieruchomości (nie sporządza odrębnego bilansu lub rachunku zysków i strat dla Nieruchomości).

Mając na uwadze zakres transakcji należy podkreślić, że przedmiot sprzedaży będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”. W szczególności ogół elementów składających się na przedmiot zbycia na rzecz Kupującego nie będzie umożliwiał mu kontynuacji działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedawcę.

W związku z powyższym, skoro nie zostaną spełnione wszystkie kryteria łącznie, to planowana sprzedaż składników majątku Sprzedającego nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Zatem, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą rozstrzygnięcia kwestii, czy planowana dostawa Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Odnosząc się do kwestii sposobu opodatkowania gruntów zabudowanych, należy wskazać, że dla sprzedaży nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami ustawodawca przewidział możliwość zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków i budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)złożą:

a)przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b)w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1)imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2)planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3)adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy opisanych Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do Budynków oraz Budowli miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że na działce nr 1 znajdują się Naniesienia w postaci m.in.: dróg wewnętrznych, chodników, placów gospodarczych oraz miejsc postojowych, a także zewnętrznej infrastruktury technicznej (instalacje kanalizacji deszczowej, kanalizacji sanitarnej, wodociągowej i linie kablowe niskiego napięcia wraz z oświetleniem terenu). Ponadto, na ww. działce znajduje się zbiornik wód deszczowych. Z uwagi na brak możliwości uznania Naniesień za budynek (zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego) lub za obiekt małej architektury (zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 4 Prawa budowlanego), na gruncie ustawy należy zakwalifikować je właśnie jako budowle. Na działce nr 1 posadowione są obiekty handlowo-usługowe, tj. 4 budynki handlowo-usługowe (A, B, C i D) oraz budynek handlowo-usługowy E powiększony w wyniku rozbudowy zakończonej w 2016 r. i kolejnej rozbudowy ukończonej w 2019 r. z infrastrukturą zewnętrzną, w tym miejscami postojowymi, drogami wewnętrznymi, chodnikami i placami. Pozwolenia na użytkowanie Budynków i Naniesień zostały wydane w 2015 r. W zakresie przebudowy budynku handlowo-usługowego zakończonej w 2016 r., pozwolenie na użytkowanie zostało wydane w 2016 r., przed nabyciem Budynków przez Spółkę, natomiast w zakresie rozbudowy zakończonej w 2019 r., pozwolenie na budowę zostało wydane w 2019 r. Od 2014 r. powierzchnie handlowo-usługowe Budynków były wynajmowane najemcom na cele prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Na Działce nr 2 znajdują się również Naniesienia w postaci dróg wewnętrznych, miejsc postojowych oraz chodników. Należy zakwalifikować je jako budowle. Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie wymienionych budowli, który wartość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Najemcy są uprawnieni do korzystania z działki nr 1 i działki nr 2, Budynków i Naniesień zgodnie z odpowiednimi umowami najmu. Spółka nabyła prawo użytkowania działki nr 1 i działki nr 2, Budynków i Naniesień na podstawie umowy sprzedaży z 1 września 2016 r. Od momentu nabycia Nieruchomości, Spółka wykorzystuje aktywa dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, w tym wynajmuje powierzchnie handlowo-usługowe w Budynkach najemcom i udostępnia Nieruchomości najemcom do celów prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. W 2018 r. Spółka przeprowadziła rozbudowę budynku handlowo-usługowego E na podstawie uzyskanego pozwolenia na budowę. Budowa została zakończona i oddana do użytkowania w 2019 r. Rozbudowa stanowiła ulepszenie budynku handlowo-usługowego E w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, lecz wartość ulepszenia wyniosła poniżej 30% wartości początkowej budynku handlowo-usługowego E. Spółka nie dokonywała też ulepszeń innych Budynków i Naniesień w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których wartość wyniosła co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków i Naniesień.

Biorąc pod uwagę opis sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do ww. Budowli/Budowli doszło do pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynków/Budowli, a ich sprzedażą upłynie okres ponad 2 lat. W konsekwencji dostawa Budynków/Budowli opisanych we wniosku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż zostaną spełnione warunki wynikające z tego przepisu. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa gruntu, na którym ww. Budynki/Budowle są posadowione, zgodnie z art. 29a ust. 8 cyt. ustawy.

W związku z tym, że planowana transakcja sprzedaży działki nr 1 i działki nr 2 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. czynności – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

Z treści złożonego wniosku wynika, że zarówno Państwo, jak i Sprzedający w momencie dostawy będziecie zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Jak wskazano wyżej planowana sprzedaż działki nr 1 oraz działki nr 2 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem jeśli Strony Transakcji, tj. Państwo i Sprzedający podejmiecie decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa Nieruchomości (działki nr 1 i działki nr 2) zabudowanej Budynkami oraz Budowlami, będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 2 i 3 należało uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą ponadto tego, czy będą mieli Państwo jako Kupujący prawo do obniżenia podatku należnego VAT o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktury dokumentującej dokonanie transakcji, przy założeniu, że Nieruchomości będą w całości wykorzystywane przez Kupującego do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy:

w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT:

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z Państwa wskazaniem, zarówno Sprzedający, jak i Państwo, na moment dokonania transakcji będziecie zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. W przypadku złożenia przez Strony Transakcji oświadczenia (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy) o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Transakcja w całości będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że będą mieli Państwo prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej dokonanie Transakcji sprzedaży Nieruchomości – działki nr 1 i działki nr 2 pod warunkiem, że Nieruchomości ta w całości będzie przez Państwa wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 należało za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

opłata za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega zwrotowi - w odpowiedniej części - wyłącznie w przypadku uiszczenia jej w kwocie wyższej od należnej.

22 grudnia 2022 r. dokonali Państwo wpłaty w wysokości 480 zł tytułem opłaty od wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej. W związku z tym, że kwota należna od niniejszego wniosku wynosi 400,00 zł, kwota 80 zł jest wpłatą nienależną, zatem stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi według Państwa dyspozycji na rachunek bankowy wskazany we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).