Interpretacja indywidualna z dnia 13 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.1032.2022.3.SR

Możliwość zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatków poniesionych na remont i wykończenie budynku mieszkalnego oraz na spłatę kredytu zaciągniętego na jego budowę.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego:

• w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatków poniesionych na przyłącze zagospodarowania wody opadowej, ogrodzenie działki, zakup kostki brukowej, zakup kuchenki mikrofalowej i suszarki do ubrań – jest nieprawidłowe,
• w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatków poniesionych na zakup: drzwi wewnętrznych z montażem, schodów z montażem, klimatyzatorów i agregatów do klimatyzacji wewnątrz budynku, oświetlenia ściennego zewnętrznego; na instalację wodno-kanalizacyjną wraz z podłączeniem do domu, instalację i podłączenie gazu, a także na częściową spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 grudnia 2022 r. złożył Pan wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami złożonymi 20 lutego 2023 r. i 7 marca 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W 2018 r. jako kawaler zakupił Pan mieszkanie na kredyt. W 2019 r. wziął Pan ślub. Pana żona posiadała mieszkanie na własność, które w 2020 r. sprzedała i za te pieniądze zakupiliście Państwo wspólnie działkę budowlaną i rozpoczęliście wspólnie budowę domu na kredyt. W 2022 r. sprzedał Pan swoje mieszkanie. Pieniądze ze sprzedaży chce Pan wykorzystać na wykończenie domu – tj. drzwi wewnętrzne, meble pod zabudowę kuchenną, sprzęty do tej zabudowy, schody, klimatyzatory z agregatami, przyłącza gazu, wody i ścieku z granicy działki, instalacja do zbierania wody deszczowej, zakup pieca gazowego jednofunkcyjnego, ogrodzenie działki wraz z bramą, kostkę brukową. Za resztę pieniędzy chciałby Pan nadpłacić Państwa wspólny kredyt na budowę domu.

W uzupełnieniach wniosku wskazał Pan, że:

• Wskazany we wniosku lokalu mieszkalny stanowił Pana majątek odrębny. Mieszkanie zostało zakupione w 2018 r. Było to mieszkanie stanowiące odrębną własność, nieruchomość miała założoną księgę wieczystą.
• Lokal ten stanowił Pana centrum życiowe i zaspokajał Pana potrzeby mieszkaniowe.
• Umowa kredytu została zawarta w dniu 25 stycznia 2018 r. z … S.A. Kredyt został zaciągnięty przez … na zakup lokalu mieszkalnego, w którym realizował Pan swoje cele mieszkaniowe. Kredyt w całości został przeznaczony na zakup tego mieszkania.
• Dokonana przez Pana sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.).
• Nabył Pan wspólnie z żoną działkę budowlaną i wybudował na niej wskazany we wniosku budynek mieszkalny w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych założonej wspólnie rodziny. W ww. budynku mieszkalnym będzie Pan realizował swoje własne cele mieszkaniowe.
• Przychód ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego zostanie w całości wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydatki jakie Pan poniesie to:

·kuchnia pod zabudowę,

·AGD pod zabudowę,

·przyłącze zagospodarowania wody opadowej,

·ogrodzenie działki,

·zakup klimatyzatorów i agregatów do klimatyzacji wewnątrz budynku,

·zakup kostki brukowej,

·zakup oświetlenia,

·drzwi wewnętrzne z montażem,

·schody i ich montaż,

·instalacja wodno-kanalizacyjna wraz z podłączeniem do domu,

·instalacja i podłączenie gazu.

Termin realizacji lub szacowany termin to 31 grudnia 2023 r. Pozyskane środki pieniężne jakie będą do dyspozycji w całości przekazane będą na ww. wydatki. Środki pieniężne, które pozostaną ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, w całości wydatkowane będą na nadpłatę kredytu na budowę wspólnego domu.

• Środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży wskazanego we wniosku lokalu mieszkalnego zostały przeznaczone na zakup sprzętu AGD do nowego domu, a mianowicie na:

·płytę indukcyjną pod zabudowę – 2 528,46 zł brutto,

·piekarnik elektryczny pod zabudowę – 1 639,01 zł brutto,

·kuchenkę mikrofalową pod zabudowę – 609,14 zł brutto,

·okap – 849 zł brutto,

·zmywarkę pod zabudowę – 1 899,99 zł brutto,

·lodówkę – 4 599 zł brutto,

·pralkę –1 649 zł brutto,

·suszarkę do ubrań – 2599,99 zł brutto.

Sprzęty AGD zostały zakupione.

• Oświetlenie jakie zostanie zakupione z ww. środków to:

·oświetlenie sufitowe – lampy wiszące, lampy szynowe,

·oświetlenie ścienne wewnętrzne – kinkiety,

·oświetlenie ścienne zewnętrzne – kinkiety.

• Wydatki (materiały budowlane, urządzenia i usługi) związane z instalacją systemu zagospodarowania wody deszczowej w ww. budynku to: koszt usług budowlanych/ usługi montażu – 3 900 zł. Zakres realizacji ww. przedsięwzięcia obejmować będzie materiał podłączeniowy wykonanie instalacji podłączeniowej, usługa podłączenia zbiornika do instalacji. Instalacja ta będzie mieścić się w obrębie posesji jako samodzielna budowla. Instalacja do zbierania wody deszczowej będzie służyła tylko do realizacji Pana potrzeb mieszkaniowych zewnętrznych, w ten sposób, że będzie Pan korzystał z niej na cele zewnętrzne tj. do podlewania ogrodu, mycia samochodu i prac porządkowych.
• Umowa kredytu na budowę domu mieszkalnego została zawarta przez: … i …. Umowa kredytu została zawarta w dniu 26 listopada 2020 r. Kredyt został zaciągnięty w …. Środki uzyskane z ww. umowy kredytu zostały w całości przekazane na budowę ww. budynku mieszkalnego.
• Nadpłata kredytu zostanie dokonana ze środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży wskazanego we wniosku lokalu mieszkalnego w okresie nie później niż trzech lat od końca roku podatkowego, a dokładniej po 31 grudnia 2023 r.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy wobec w przeznaczenia w całości środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania, w którym realizowane były potrzeby mieszkalne przed upływem terminu 3 lat od jego nabycia na wydatki związane z realizacją własnych celów mieszkaniowych (budynek mieszkalny budowany wraz z żoną):

a)związane z budową, rozbudową, wykończeniem domu mieszkalnego przeznaczonego na zaspokojenie Pana potrzeb mieszkalnych (które zostały wskazane w uzupełnieniu wniosku),

b)a w pozostałym zakresie jakim pozostaną po wykończeniu domu zostaną przekazane na nadpłatę kredytu, który został zaciągnięty w całości na budowę ww. domu mieszkalnego,

jest Pan zwolniony z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

Niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatków poniesionych na zakup: kuchenki mikrofalowej, suszarki do ubrań, klimatyzatorów i agregatów do klimatyzacji wewnątrz budynku, drzwi wewnętrznych z montażem, schodów i ich montaż, kostki brukowej, oświetlenia ściennego zewnętrznego; na instalację wodno-kanalizacyjną wraz z podłączeniem do domu, instalację i podłączenie gazu, przyłącze zagospodarowania wody opadowej, ogrodzenie działki oraz na częściową spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu.

Natomiast w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do wydatków poniesionych na meble pod zabudowę kuchenną, zakup płyty indukcyjnej, piekarnika elektrycznego, okapu, zmywarki, lodówki, pralki oraz oświetlenia sufitowego i ściennego wewnętrznego, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

1. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik, który przeznaczy środki ze sprzedaży nieruchomości przed upływem wymaganego terminu na wydatki związane z budową, rozbudową, wyposażeniem domu jednorodzinnego przeznaczonego na cele mieszkaniowe, jest objęty zwolnieniem przewidzianym w tej regulacji od obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przedstawione wydatki na: kuchnię pod zabudowę, AGD pod zabudowę, przyłącze zagospodarowania wody opadowej, ogrodzenie działki, zakup klimatyzatorów i agregatów do klimatyzacji wewnątrz budynków, zakup kostki brukowej, zakup oświetlenia, drzwi wewnętrzne z montażem, schody i ich montaż, instalację wodno-kanalizacyjną wraz z podłączeniem do domu, instalację i podłączenie gazu, mieszczą się w zakresie ww. normy prawnej.

Wydatki te winny zostać uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe w myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedstawione urządzenia są montowane na stałe. Instalacje również są montowane na stałe zwymiarowane dla konkretnej inwestycji budowlanej. Klimatyzatory, agregaty również stanowią instalacje, które mogą zostać dobrane i są do ścisłej kubatury pomieszczeń. Zabudowa kuchenna wraz ze sprzętami i urządzeniami jest elementem wyposażenia, którego nie można przenieść bez uszczerbku do innego lokalu mieszkalnego. Poprzez stały montaż i zespolenie ze ścianami meble i urządzenia stają się elementem wykończenia wnętrz, nierzadko niwelując krzywizny i nierówności ścian.

2. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 2 lit. a), b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik, który przeznaczy w całości środki ze sprzedaży nieruchomości przed upływem wymaganego terminu, w pozostałym zakresie w części jakiej pozostaną po budowie, rozbudowie i wykończeniu domu, na nadpłatę kredytu, który został zaciągnięty w całości na budowę ww. domu mieszkalnego przeznaczonego na swój cel mieszkalny, jest objęty zwolnieniem przewidzianym w tej regulacji od obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wydatki te winny zostać uznane za wydatki na własne cele mieszkaniowe w myśl art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawa nie wskazuje by podatnik mógł skorzystać tylko z jednego zwolnienia. W sytuacji kiedy jedna podstawa zwolnienia ma zastosowanie (tj. na budowę, rozbudowę, wykończenie), ale środki nie zostały wydane w pełnej wysokości, podatnik ma możliwość skorzystania również z innej podstawy zwolnienia (dokonanie nadpłaty kredytu, który został zaciągnięty w całości na budowę ww. domu mieszkalnego). Ustawodawca nie wskazał, że przesłanki do skorzystania z zwolnienia się wzajemnie wykluczają lub skorzystanie z jednej pozbawia możliwości skorzystania z pozostałych. Za Pana stanowiskiem przemawia również fakt, że całość środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania zostanie wydana na realizację tej samej inwestycji – budowy domu przeznaczonego na zaspokojenie swoich potrzeb mieszkalnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że sprzedaż przez Pana w 2022 r. nabytego w 2018 r. wskazanego we wniosku lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

Przy czym, stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Natomiast zgodnie z treścią art. 21 ust. 29 ww. ustawy:

Z kolei jak stanowi art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Zgodnie natomiast z treścią art. 21 ust. 30a ww. ustawy:

W konsekwencji, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w wyżej cytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik traci prawo do ulgi i jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego.

Rozstrzygając zatem o prawie do zwolnienia z opodatkowania należy pamiętać, że zawarty w art. 21 ust. 25 i ust. 30a ww. ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania. Inne wydatki niż wymienione w tym katalogu nie uprawniają do skorzystania z powyższego zwolnienia.

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku ze sfinansowaniem budowy domu jednorodzinnego oraz prac wykończeniowych w sytuacji, gdy wybudował dom, w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęcia „budowa”, nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. Wymienione pojęcie rozumieć należy zatem w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji.

Stosownie do art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.):

Budowa realizowana jest na podstawie pozwolenia na budowę, a kończy się z chwilą zakończenia robót budowlanych (budowy) i uzyskania pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ustawy Prawo budowlane:

Przez budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać wykonanie robót budowlanych dotyczących elementów budynku, które stanowią jego substancję lub są trwale z tym budynkiem związane, np. wykonanie wszystkich przyłączy i uzbrojeń działki w media (gaz, woda, kanalizacja, energetyka, instalacja grzewcza).

W przypadku natomiast skorzystania z omawianego zwolnienia w związku z wykończeniem wybudowanego budynku mieszkalnego, w którym podatnik zamierza realizować własne cele mieszkaniowe, wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wprost w katalogu wydatków mieszkaniowych wydatków na wykończenie budynku ale też nie definiuje pojęcia „remont” użytego w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla wyjaśnienia tego pojęcia, należy odnieść się do jego znaczenia funkcjonującego w języku powszechnym. I tak, „remont” to „doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności; naprawa, odnawianie (czegoś)”. Synonimami tego pojęcia są m.in. „naprawa, przebudowa, odrestaurowanie, modernizacja”.

Pojęcie remontu zostało zdefiniowane w art. 3 pkt 8 ustawy – Prawo budowlane:

Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do tego przepisu. Tym samym, definicja „remontu” funkcjonująca na gruncie Prawa budowlanego nie może być wprost przenoszona na grunt omawianej ustawy podatkowej. Może być natomiast uwzględniona jako jeden z elementów służących ustaleniu znaczenia pojęcia „remontu” dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Za „remont” budynku mieszkalnego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy więc uznać prace dotyczące tego budynku, służące jego utrzymaniu we właściwym stanie, doprowadzeniu go do pożądanej zdolności użytkowej, modernizacji jego elementów składowych. „Remontem” w rozumieniu omawianego przepisu jest również tzw. wykończenie budynku mieszkalnego, a więc prace służące doprowadzeniu do zdolności użytkowej nowo wybudowanego budynku. W każdym przypadku remont dotyczy „materii” budynku mieszkalnego, a więc jego ścian, podłóg, sufitu, okien, drzwi, wyposażenia technicznego takiego jak instalacje: wodna, kanalizacyjna, elektryczna, grzewcza, gazowa bądź innych elementów trwale połączonych konstrukcyjnie z elementami budowlanymi budynku.

W orzecznictwie przyjmuje się, że za wydatki spełniające kryteria art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można uważać, w szczególności, wykonanie robót budowlanych w istniejącym lub nowopowstałym budynku mieszkalnym wraz z wymianą/instalacją składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, cieplej wody, gazu przewodowego). W praktyce więc przy rozpatrywaniu przesłanek pozwalających na skorzystanie z ulgi mieszkaniowej, zarówno w przypadku remontu, budowy, jak i wykończenia nieruchomości ponoszone są wydatki o zbliżonym charakterze.

Ponadto zauważyć należy, że w dniu 13 października 2021 r. Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej, działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.), w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, wydał interpretację ogólną Nr DD2.8202.4.2020, która została opublikowana w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 14 października 2021 r., poz. 145, w sprawie stosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z kwalifikacją niektórych wydatków poniesionych na remont i wykończenie nieruchomości jako wydatków stanowiących realizację celu mieszkaniowego.

W interpretacji tej wskazano, że podstawową funkcją zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest rozwój określonej dziedziny życia gospodarczego i społecznego. Dlatego też, badając przesłanki wypełnienia „własnego celu mieszkaniowego”, należy mieć na uwadze wsparcie państwa w zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych obywateli. Przepisy art. 21 ust. 25 powołanej ustawy mają charakter nieostry, elastyczny, właśnie z uwagi na konieczność dostosowania regulacji podatkowych do dynamicznych zmian zachodzących na rynku obrotu nieruchomościami, w tym do zmian technologii stosowanych w budownictwie oraz pewnych współcześnie przyjętych standardów wykończeniowych. Wydatki będące podstawą do skorzystania z ulgi mieszkaniowej muszą zatem uwzględniać społeczny cel przedmiotowego zwolnienia, a tym samym nie mogą być kwalifikowane w oderwaniu od realiów społecznych. Co istotne, z uwagi na nieostry charakter pojęcia „własnych celów mieszkaniowych” należy uznać, że sam „cel mieszkaniowy” w danym budynku (lokalu) realizowany jest pośrednio dzięki możliwości zabezpieczenia i realizacji w nim podstawowych potrzeb życiowych człowieka.

W przedmiotowej interpretacji ogólnej Minister Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej wskazał, zakup jakiego „sprzętu AGD” stanowi wydatek na własne cele mieszkaniowe, tj. zakup kuchenki gazowej, kuchenki elektrycznej lub gazowo-elektrycznej, płyty indukcyjnej, płyty ceramicznej, piekarnika, zmywarki, pralki, lodówki. Ponadto zaznaczył, że za sprzęt umożliwiający realizację podstawowych potrzeb życiowych nie można uznawać tzw. „małego AGD”, czyli ekspresów do kawy, tosterów, opiekaczy, kuchenek mikrofalowych, itp. Są to bowiem akcesoria, a nie elementarne przedmioty, bez których pomieszczenie kuchenne utraciłoby częściowo swą funkcjonalność.

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy zatem, że zakupu kuchenki mikrofalowej oraz suszarki do ubrań nie sposób zakwalifikować do wydatków na własne cele mieszkaniowe, ponieważ nie są one sprzętem umożliwiającym realizację podstawowych potrzeb życiowych. Wobec powyższego wydatki poniesione na te cele nie mieszczą się w katalogu wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem nie uprawniają do zastosowania zwolnienia.

Wydatkami niemieszczącymi się w definicji wydatków na cele mieszkaniowe będą także wydatki na zakup kostki brukowej i ogrodzenie działki. Nie są one bezpośrednio związane z budynkiem mieszkalnym, nie spełniają więc dyspozycji zawartej w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykonanie ogrodzenia nieruchomości, podejść i podjazdów nie jest budową, rozbudową, nadbudową przebudową czy remontem własnego budynku mieszkalnego, lecz zagospodarowaniem terenu wokół budynku. Bez wątpienia istnieje związek pomiędzy ogrodzeniem nieruchomości oraz wykonaniem podejść i podjazdów a inwestycją związaną z budową budynku mieszkalnego i pracami wykończeniowymi w tym budynku, jednakże ustawodawca nie przewidział zwolnienia dla całej inwestycji, ale dla budowy/remontu budynku mieszkalnego, co oznacza, że wydatki takie nie są wydatkami korzystającymi ze zwolnienia. Nie mają one charakteru mieszkalnego, a jak już wskazano w niniejszej interpretacji zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania.

Także wydatki na przyłącze zagospodarowania wody opadowej (instalację systemu zagospodarowania wody deszczowej) w ramach prac remontowo-budowlanych budynku mieszkalnego nie mogą zostać uznane za cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy. Wydatki te stanowią bowiem koszty nowo powstałej inwestycji niemieszczącej się w bryle budynku mieszkalnego lecz w obrębie posesji. Wobec powyższego wydatku tego w żaden sposób nie można uznać za wydatek na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast w odniesieniu do wskazanych przez Pana wydatków na: zakup drzwi wewnętrznych z montażem, schodów z ich montażem, klimatyzatorów i agregatów do klimatyzacji wewnątrz budynku, oświetlenia ściennego zewnętrznego; instalację wodno-kanalizacyjną wraz z podłączeniem do domu, instalację i podłączenie gazu, poniesionych/które będą poniesione z przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, stwierdzić należy, że ww. wymienione wydatki spełniają dyspozycję zwolnienia ustawowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i mogą zostać uwzględnione przez Pana jako wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym o osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, na cele określone w pkt 1, który obejmuje m.in. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem oraz budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Powyższe wskazuje więc, że spłacany kredyt nie może być jakimkolwiek kredytem, lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika.

Wydatkiem poniesionym na cel mieszkaniowy może być zatem spłata kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na cele określone w ustawie.

W sytuacji wydatkowania części przychodu z ww. odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na spłatę kredytu oraz odsetek od kredytu zaciągniętego w dniu 26 listopada 2020 r. na budowę budynku mieszkalnego, w celu realizacji Pana własnych celów mieszkaniowych, znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego z ww. odpłatnego zbycia w części odpowiadającej wydatkowanemu na ten cel przychodowi, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) oraz art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz przywołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że dochód z odpłatnego zbycia w 2022 r. lokalu mieszkalnego, nabytego w 2018 r., stanowi dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód uzyskany z tego tytułu podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 30e w zw. z art. 19 ww. ustawy.

Jednakże, wydatkowanie środków pieniężnych (przychodu) uzyskanych z ww. sprzedaży, na budowę oraz wykończenie budynku mieszkalnego objętego ustawową wspólnością małżeńską, który będzie służył zaspokajaniu Pana potrzeb mieszkaniowych, po spełnieniu warunków określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniać będzie do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do wydatków na własne cele mieszkaniowe uprawniających do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego przepisem art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zakwalifikować będzie Pan mógł wydatki na: zakup drzwi wewnętrznych z montażem, schodów z ich montażem, klimatyzatorów i agregatów do klimatyzacji wewnątrz budynku, oświetlenia ściennego zewnętrznego; instalację wodno-kanalizacyjną wraz z podłączeniem do domu, instalację i podłączenie gazu.

Za wydatki poniesione na realizację celów mieszkaniowych, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy również uznać wydatki na częściową spłatę kredytu zaciągniętego przez Pana i Pana żonę na budowę domu, w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Natomiast wydatkowanie przez Pana przychodu z ww. odpłatnego zbycia na przyłącze zagospodarowania wody opadowej, ogrodzenie działki, zakup kostki brukowej, zakup kuchenki mikrofalowej i suszarki do ubrań nie może być uznane za uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wymienione wydatki nie mieszczą się w dyspozycji ww. przepisu jako wydatki poniesione na cel, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy i tym samym nie stanowią wydatkowania środków ze sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe. Wydatki te związane są bowiem z wyposażeniem budynku mieszkalnego oraz zagospodarowaniem terenu wokół niego, a nie jego budową, i jako takie nie mogą być traktowane na równi z wydatkami na remont własnego domu.

Zwolnienie od podatku dochodu z odpłatnego zbycia, określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) i pkt 2 lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie obejmowało taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, jaka proporcjonalnie będzie odpowiadała udziałowi wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w osiągniętym z odpłatnego zbycia przychodzie (dochód zwolniony = D x W / P).

Natomiast, pozostała część przychodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, niewydatkowana przez Pana na własne cele mieszkaniowe w terminie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło ww. odpłatne zbycie, podlegać będzie opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, oraz przedstawionego przez Pana zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).