Interpretacja indywidualna z dnia 12 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.754.2022.2.MH

Zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 sprzedaży zabudowanej działki.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Gminy Miejskiej w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w części dotyczącej zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 sprzedaży zabudowanej działki nr ...... jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 września 2022 r. wpłynął wniosek Państwa Gminy Miejskiej z 19 września 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 sprzedaży niezabudowanych działek nr .......

-zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 sprzedaży zabudowanej działki nr ..........

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 grudnia 2022 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina Miejska aktem notarialnym z dnia …. nabyła w drodze sprzedaży w trybie bezprzetargowym nieruchomości gruntowe od Agencji z siedzibą w ….:

-działka nr …….nieruchomość niezabudowana w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta … oznaczona jest jako obszar zieleni nieurządzonej, częściowo określony jako obszar szczególnego zagrożenia powodzią - Z 13. Ponadto działka położona jest częściowo w Obszarze (….) oraz rezerwatu przyrody. Wg ewidencji gruntów i budynków użytki gruntowe: grunty rolne oznaczone symbolami: „Lzr-ŁVI” - grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, „ŁVI” - łąki trwałe, „W-ŁVI” - grunty pod rowami. Brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu;

-działka nr …….. nieruchomość niezabudowana w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta …. położona na terenach rolniczej przestrzeni produkcyjnej, częściowo w obszarze (…..) oraz rezerwatu przyrody. Na działce znajdują się obszary szczególnego zagrożenia powodzią - obszary, na których prawdopodobieństwo wystąpienia powodzi wynosi raz na 10 lat oraz raz na 100 lat. Wg ewidencji gruntów i budynków użytki gruntowe: grunty rolne oznaczone symbolami: , „Lzr-ŁVI” - grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, „Lzr-PsVI” - grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, „ŁVI” - łąki trwałe, „N” - nieużytki, „PsVI” - pastwiska trwałe,„W-ŁVI” - grunty pod rowami oraz użytki gruntowe: grunty zabudowane zurbanizowane oznaczone symbolem „dr” - drogi. Brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu;

-działka nr …….. nieruchomość zabudowana w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta położona częściowo na terenach specjalnych (przeznaczonych na lokalizację m.in. cmentarza komunalnego), częściowo na terenach zieleni urządzonej i nieurządzonej oraz częściowo na terenach rolniczej przestrzeni produkcyjnej. Na działce przy strzelnicy posadowiony jest budynek nieokreślony innym atrybutem FSB (pozostałe budynki niemieszkalne). Wg ewidencji gruntów i budynków użytki gruntowe: grunty rolne oznaczone symbolami: „LsIV”, „LsVI” - lasy, „Lzr-ŁVI”, „Lzr-PsIV”, „Lzr-PsVI” - grunty zadrzewione zakrzewione na użytkach rolnych, „ŁIV”, „ŁVI” - łąki trwałe, „N” - nieużytki, „PsIV”, „PsV”, „PsVI” - pastwiska trwałe, „W-ŁIV”, „WŁVI” - grunty pod rowami, „Wsr-PsVI” - grunty pod stawami oraz użytki gruntowe: grunty zabudowane zurbanizowane oznaczone symbolami: „Ba” - tereny przemysłowe, „Bi” - inne tereny zabudowane, „dr” - drogi. Zawarta z Instytutem umowa użyczenia części terenu z przeznaczeniem na strzelnicę do szkolenia z zasad posługiwania się bronią palną oraz nauki taktyki czarnej i zielonej na rzecz … tworzonej przez ……. Część działki objęta jest planem zagospodarowania przestrzennego: 66EE (ok. 992 m², pokrycie 0,2%) tereny infrastruktury elektroenergetycznej, 4EEZ (ok. 6986 m², pokrycie 1,2%) tereny infrastruktury elektroenergetycznej z możliwością zabudowy, 31ZN (ok. 6155 m², pokrycie 1,0%) tereny zieleni naturalnej, 65EE (ok. 1162 m², pokrycie 0,2%) tereny infrastruktury elektroenergetycznej, 67EE (ok. 984 m², pokrycie 0,2%) tereny infrastruktury elektroenergetycznej, 32ZN (ok. 11173 m², pokrycie 1,9%) tereny zieleni naturalnej. Przez teren działki przebiega napowietrzna linia WN 110kV oraz linie kablowe SN 15kV, stanowiące własność S.A. Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wydana na części działki tj. na teren użyczony na rzecz Instytutu.

Gmina Miejska aktem notarialnym z dnia … nabyła w drodze sprzedaży w trybie bezprzetargowym nieruchomość gruntową od Agencji z siedzibą w ………:

-działka nr …… nieruchomość niezabudowana, zgodnie z ustaleniami studium uwarunkowań kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta znajduje się na obszarze oznaczonym symbolem U/P - obszar zabudowy usługowej i obiektów produkcyjnych, składów i magazynów. Wg ewidencji gruntów i budynków użytki gruntowe: grunty rolne oznaczone symbolami:, „Lzr-ŁVI” - grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, „Lzr-PsIV” - grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, „ŁIV”, „ŁVI” - łąki trwałe, „PsV” - pastwiska trwałe, „W-ŁIV”, „W-ŁVI” - grunty pod rowami oraz użytki gruntowe: grunty zabudowane zurbanizowane oznaczone „dr” - drogi. Brak miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Gmina Miejska zamierza sprzedać wszystkie cztery nieruchomości.

W odpowiedzi na pytania Organu zawarte w wezwaniu:

1)Czy Państwa Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług?

2)Czy nabycie przez Państwa Gminę działek objętych zakresem pytania, tj. nr …….. nastąpiło w ramach transakcji opodatkowanych, zwolnionych czy niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz czy ww. transakcje zostały udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT?

3)Czy z tytułu nabycia przedmiotowych działek, tj. nr …., Państwa Gminie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? Jeśli nie, to proszę wskazać dlaczego.

4)Czy ww. działki były/są/będą do dnia sprzedaży wykorzystywane przez Państwa Gminę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, to należy wskazać do jakiej działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT, Państwa Gmina wykorzystywała/wykorzystuje/będzie wykorzystywała ww. działki?

Ponadto, w odniesieniu do zabudowanej działki nr …… należy dodatkowo udzielić odpowiedzi na poniższe pytania:

5)Czy wskazane we wniosku obiekty, tj. linia napowietrzna WN 110 kV oraz linie kablowe SN 15kV znajdujące się na działce nr ……., stanowią budowle lub ich części w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 3 bądź urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 z późn. zm.)? Proszę o wskazanie informacji odrębnie dla każdego obiektu znajdującego się na ww. działce?

6)Czy znajdujące się na działce: linia napowietrzna WN 110 kV oraz linie kablowe SN 15kV będą przedmiotem sprzedaży wraz z ww. działką?

7)W związku ze wskazaniem, że część działki nr …. jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, dla części działki wydana jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego, należy wskazać czy wyżej opisane przeznaczenia obejmują cały obszar działki, czy ewentualnie jakąś część działki nr ….. nie jest objęta planem i decyzją, o których mowa wyżej?

8)Przez którą część działki nr …… przebiegają linie kablowe SN 15kV oraz nad którą częścią działki znajduje się linia napowietrzna WN 110 kV tj. objętą czy nieobjętą miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (jeżeli przez działkę w części objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, to przez część o jakim przeznaczeniu wg tego planu), czy przez/nad częścią dla której została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu?

9)Czy na działce nr …….w części objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i przeznaczonej zgodnie z tym planem: 66EE tereny infrastruktury elektroenergetycznej, 4EEZ tereny infrastruktury elektroenergetycznej z możliwością zabudowy, 31ZN tereny zieleni naturalnej, 65EE tereny infrastruktury elektroenergetycznej, 67EE tereny infrastruktury elektroenergetycznej, 32ZN tereny zieleni naturalnej, istnieje możliwość realizacji jakiejkolwiek zabudowy (przy uwzględnieniu przeznaczenia podstawowego oraz uzupełniającego ww. działki) w ww. częściach? Jeżeli taka możliwość istnieje tylko w odniesieniu do wskazanych w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określonych (niektórych) części o określonym przeznaczeniu, to należy wskazać na których?

10)Czy w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego znajdują się linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu?

11)Na jakiej części działki nr ……… znajduje się budynek (przy strzelnicy), tj. czy na części objętej czy nieobjętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (jeżeli na działce w części objętej miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, to na części o jakim przeznaczeniu wg tego planu), czy na części dla której została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu?

12)Czy posadowiony na ww. działce nr ….. budynek jest trwale związany z gruntem?

13)Czy posadowiony na ww. działce nr ……. budynek jest budynkiem w rozumieniu art. 3 pkt 2 ww. ustawy Prawo budowlane?

14)Czy położony na działce nr … budynek został nabyty, czy wybudowany przez Państwa Gminę? Należy wskazać datę nabycia lub wybudowania ww. budynku.

15)W przypadku, gdy budynek został nabyty przez Państwa Gminę, to czy ww. budynek, przed jego nabyciem przez Państwa Gminę był wykorzystywany przez poprzednich właścicieli?

16)W przypadku wskazania, że ww. budynek został przez Państwa Gminę wybudowany, to należy wskazać, czy z tytułu wytworzenia/wybudowania budynku Państwa Gminie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? Jeżeli nie, to należy wskazać przyczyny.

17)Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku posadowionego na działce nr … lub jego części w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług? Należy wskazać dokładną datę.

18)Jeżeli nastąpiło pierwsze zasiedlenie części budynku położonego na działce nr ….., to należy wskazać, w jakiej w części?

19)Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku położonego na działce nr ….. lub jego częścią a dostawą upłynął/upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

20)Kiedy nastąpiło zajęcie do używania budynku położonego na działce nr …? Należy wskazać dokładną datę.

21)W jaki sposób, do jakich celów Państwa Gmina wykorzystywała budynek położony na działce nr …..?

22)Czy budynek położony na działce nr … był/jest/będzie do dnia sprzedaży wykorzystywany przez Państwa Gminę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, to należy wskazać do jakiej działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT, Państwa Gmina wykorzystywała/wykorzystuje/będzie wykorzystywała ww. budynek?

23)Czy Państwa Gmina na budynek położony na działce nr …. ponosiła nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w wysokości wyższej niż 30% wartości początkowej ww. budynku? Jeśli tak, to należy wskazać (odpowiedzi na poniższe pytania należy udzielić tylko w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 23):

a)w jakim okresie Państwa Gmina ponosiła wydatki na ulepszenie ww. budynku?

b)czy nakłady, ponoszone przez Państwa Gminę na ulepszenie ww. budynku stanowiły „przebudowę” rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystania budynku lub w celu znaczącej zmiany warunków zasiedlenia?

c)czy w stosunku do wydatków na ulepszenie ww. budynku, Państwa Gminie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

d)kiedy ww. budynek po dokonaniu ulepszeń, został oddany do użytkowania? Należy wskazać dokładną datę.

e)czy po oddaniu do użytkowania ulepszonego budynku miało miejsce pierwsze zasiedlenie tego budynku? Jeżeli tak, to należy wskazać dzień, miesiąc i rok, kiedy nastąpiło „pierwsze zasiedlenie”.

f)w ramach jakich czynności nastąpiło pierwsze zasiedlenie ulepszonego budynku po oddaniu go do użytkowania?

g)czy między pierwszym zasiedleniem ulepszonego budynku, a jego dostawą, upłynął/upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

h)w jaki sposób, do jakich celów Państwa Gmina wykorzystywała/wykorzystuje ulepszony budynek po oddaniu go do użytkowania?

Wskazali Państwo:

1)Tak, Gmina Miejska jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

2)Dz. ew. nr ………bez VAT, dz. ew. …… z 23% VAT, transakcja nie została udokumentowana fakturą.

3)Nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż działki przeznaczone były na lokalizację m.in. cmentarza komunalnego oraz budowy i utrzymania drogi publicznej.

4)Tak. Umowa użyczenia z Instytutem z przeznaczeniem na strzelnicę.

5)Tak, linia napowietrzna WN 110 kV oraz linie kablowe SN 15kV stanowią budowle nie stanowiące własności Gminy Miejskiej tylko Przedsiębiorstwa (są to sieci przesyłowe przedsiębiorstwa) wobec czego nie należy rozumieć jako urządzenia budowlane związane z obiektami budowlanymi stanowiącymi własność Gminy posadowionymi na działce nr …..

6)Nie.

7)Większość działki - część północna i północno-wschodnia działki nr ...... nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego oraz decyzją o warunkach zabudowy.

8)Linia kablowa SN 15kV przebiega wzdłuż (przy) południowo-wschodniej granicy działki nr ...... Linia napowietrzna WN 110kV przebiega liniowo nad południowo-zachodnią częścią działki, objętą wzdłuż jej przebiegu planem zagospodarowania przestrzennego, przeznaczonej na cele: 68EE (infrastruktury elektroenergetycznej), 32 ZN (zieleni naturalnej), 67 EE, 66 EE, 4EEZ (infrastruktury elektroenergetycznej z możliwością zabudowy, 31ZN, 65 EE. Przebieg napowietrznej linii WN 110kV przebiega poza obszarem, dla którego wydano decyzje o warunkach zabudowy. Linia napowietrzna WN 110 kV przebiega w całości nad tą częścią działki nr...., która objęta jest MPZP (przeznaczenie: 65EE, 66EE, 67EE - tereny infrastruktury elektroenergetycznej; 4EEZ - tereny infrastruktury elektroenergetycznej z możliwością zabudowy; 31ZN, 32ZN - tereny zieleni naturalnej).

9)Możliwość zabudowy na części oznaczonej symbolem 4 EEZ.

10)Tak.

11)Budynek znajduje się na części nie objętej planem zagospodarowania przestrzennego. Posadowiony jest na części, dla której została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

12)Budynek jest trwale związany z gruntem.

13)Budynek jest budynkiem w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane.

14)Budynek został nabyty aktem notarialnym 03.02.2017 r.

15)Budynek był wykorzystywany przez poprzednich właścicieli.

16)Nie dotyczy.

17)Brak informacji. Budynek został wybudowany w latach 70-tych XX wieku.

18)Nie dotyczy.

19)Brak informacji (należy przypuszczać, że tak).

20)Gmina nie użytkowała budynku. Umowa użyczenia dla Instytutu z dnia ....

21)J.w.

22)Umowa użyczenia dla Instytutu z dnia 19.07.2016 r.

23)Gmina nie ponosiła nakładów na budynek.

Pytanie

Czy Państwa Gmina Miejska sprzedając działki gruntu nr….korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług z mocy przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 lub pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. 2021 poz. 685 z późn. zm.)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

Art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych inne niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z przytoczonego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że kluczowym elementem pozwalającym stwierdzić, czy dostawa nieruchomości niezabudowanych może skorzystać ze zwolnienia od VAT jest określenie przeznaczenia gruntu. Powołany przepis wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Dla prawidłowego określenia przeznaczenia terenów istotne znaczenie odgrywa miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, o którym mowa w art. 4 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Stosownie do treści art. 4 ust. 1 ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Natomiast art. 4 ust. 2 ustawy mówi, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Zatem o charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego lub w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania przestrzennego, który decyduje o kwalifikacji gruntu.

Gmina Miejska stoi na stanowisku, iż zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy będzie miało zastosowanie w odniesieniu do działek nr……

Odnośnie zwolnienia od podatku od towarów i usług przy sprzedaży działki nr …… należy przeanalizować przesłanki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.: towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej oraz w związku z nabyciem tych towarów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Elementy infrastruktury przesyłowej, znajdujące się na działce nr …. stanowią własność przedsiębiorcy przesyłowego. Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Tylko część działki objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu użyczonego na rzecz Instytutu. Przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana do celów związanych z działalnością gospodarczą, a także w związku z nabyciem nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Gmina Miejska stoi na stanowisku, iż zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy będzie miało zastosowanie w odniesieniu do działki nr…..

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Państwa Gmina Miejska we wniosku w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 zabudowanej działki nr ......jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie wniosku w części dotyczącej dostawy działki nr …..

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunty oraz budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Zgodnie z powołanymi regulacjami, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika m.in, że Państwa Gmina Miejska planuje sprzedaż zabudowanej działki nr …….

Dostawa ww. działki przez Państwa Gminę Miejską jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną) i dla tej czynności Państwa Gmina Miejska występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Wobec tego, powyższa czynność w świetle ustawy jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

Jednakże stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

Przy czym zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy stanowi, że:

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 33 ustawy:

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503, z późn. zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Stosownie zaś do art. 15 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższej analizy wynika, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nakazują oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z uregulowania tego wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt. 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt. 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt. 10a stanie się bezzasadne.

Ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, które spełniają przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym prawo to zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy budynków, przeanalizowania wymaga kwestia możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie doart. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, które regulują wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważenia wymaga, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

Wobec tego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” oraz „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 2 ww. ustawy Prawo budowlane:

Art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane stanowi, że:

Zgodnie z Art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Jak Państwo wskazali, przez teren działki nr ….. przebiega napowietrzna linia WN 110kV oraz linie kablowe SN 15kV. Większość działki - część północna i północno-wschodnia nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego oraz decyzją o warunkach zabudowy.

Odnosząc się do dostawy działki nr ….. w części, która - jak wskazała Państwa Gmina Miejska - nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego oraz decyzją o warunkach zabudowy, należy wskazać, że działka w tej części korzysta ze zwolnienia o podatku od towarów i usług. Działka w tej części nie jest bowiem terenem budowlanym.

Wobec powyższego, dostawa działki nr ….. w części nieobjętej planem zagospodarowania przestrzennego oraz decyzją o warunkach zabudowy korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Ponadto, na działce nr …… znajdują się naniesienia, tj. linie energetyczne - linia napowietrzna oraz linie kablowe, które - jak wskazała Państwa Gmina Miejska – są budowlami w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360, ze zm.):

W świetle zapisów art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego:

Według art. 48 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jak wynika z opisu sprawy, linia napowietrzna WN 110kV przebiega w całości nad tą częścią działki, która objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Linia kablowa SN 15kV przebiega wzdłuż (przy) południowo-wschodniej granicy działki nr .... Linia napowietrzna WN 110kV przebiega liniowo nad południowo-zachodnią częścią działki, objętą wzdłuż jej przebiegu planem zagospodarowania przestrzennego. Napowietrzna linia WN 110kV oraz linie kablowe SN 15kV nie stanowią własności Państwa Gminy Miejskiej tylko Przedsiębiorstwa. Linia napowietrzna oraz linie kablowe nie będą przedmiotem sprzedaży.

Wskazać należy, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiona jest budowla, niestanowiąca własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości, to w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt – jako grunt zabudowany.

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na działce nr ……, ww. budowle tj. linia napowietrzna oraz linie kablowe, nie są własnością Państwa Gminy Miejskiej, to Państwa Gmina Miejska nie dokona dostawy gruntu w tej części wraz ze znajdującymi się na niej naniesieniami.

Jednakże, mimo iż przedmiotem dostawy nie są ww. budowle tj. linia napowietrzna oraz linia kablowa posadowione na działce w tej części, ponieważ nie stanowią własności Państwa Gminy Miejskiej, to z uwagi na fakt, iż ww. linie są budowlami – dostawie w tej części podlega grunt zabudowany. Zatem, dostawa działki nr ….. w tej części, która objęta jest planem zagospodarowania przestrzennego, który dla tej części przewiduje możliwość zabudowy i w częściach, na których znajdują się ww. budowle, nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Ponadto, przy dostawie działki w tej części, nie będzie miał zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ wskazali Państwo we wniosku, że nabycie działek nr …… nastąpiło bez VAT.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku, do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zatem nie można mówić, że Państwa Gminie Miejskiej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości lub że takie prawo Państwa Gminie Miejskiej nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Zatem dostawa działki nr ……. w tej części, która objęta jest planem zagospodarowania przestrzennego, który dla tej części przewiduje możliwość zabudowy i w częściach, na których znajdują się ww. budowle, nie korzysta także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie został spełniony co najmniej jeden z warunków, o których mowa w tym przepisie.

Natomiast, dostawa działki nr ……. w tej części, która jest objęta jest planem zagospodarowania przestrzennego bez możliwości zabudowy, przez którą nie przebiega linia napowietrzna WN 110kV oraz linie kablowe SN 15kV, korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z kolei odnosząc się do zwolnienia sprzedaży budynku posadowionego na działce nr …… przy ...., który - jak Państwo wskazali - jest budynkiem w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane należy stwierdzić, że sprzedaż ww. budynku nie jest dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ponieważ do pierwszego zasiedlenia ww. budynku już doszło. Jak bowiem wskazali Państwo, ww. budynek został wybudowany w latach 70-tych XX wieku i był wykorzystywany przez poprzednich właścicieli. A zatem, pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto, Państwa Gmina nie ponosiła nakładów na ulepszenie budynku.

W związku z tym, sprzedaż budynku przy strzelnicy korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano wyżej, grunt na którym jest położony budynek podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynek.

Tym samym, dostawa ww. gruntu przynależnego do ww. budynku, na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy, również korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, stanowisko Państwa Gminy Miejskiej odnośnie działki nr …… jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiła Państwa Gmina i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie części wniosku dotyczącego zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 sprzedaży zabudowanej działki nr .....

Natomiast wniosek w zakresie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 sprzedaży niezabudowanych działek nr ....., załatwiono odrębnym rozstrzygnięciem.

Publikator ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który powołała Państwa Gmina, t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm. Obecnie tekst jednolity ustawy o podatku od towarów i usług opublikowany został w Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Gminy Miejskiej będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).