Interpretacja indywidualna z dnia 7 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.49.2023.2.ENB

Zwolnienie z opodatkowania otrzymanego ze Szwajcarii jednorazowego świadczenia mającego charakter odprawy pośmiertnej po zmarłym małżonku.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 stycznia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 28 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 lutego 2023 r. (wpływ). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani jedynym spadkobiercą po zmarłym małżonku A.A. Dziedziczenie spadku przez Panią zostało stwierdzone przez sąd na podstawie własnoręcznego testamentu sporządzonego przez męża.

Pani mąż w momencie śmierci był zatrudniony na podstawie marynarskiej umowy o pracę przez przedsiębiorstwo z siedzibą (...) w Szwajcarii.

Po śmierci męża, ww. przedsiębiorstwo zatrudniające męża zawarło z Panią ugodę, na podstawie której otrzymała Pani odszkodowanie /odprawę pośmiertną od przedsiębiorstwa zatrudniającego męża.

Nie jest Pani pewna czy otrzymana kwota z tytułu odszkodowania/odprawy za śmierć małżonka jest zwolniona od zapłaty podatku na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przesłanym uzupełnieniu wyjaśniła Pani, że podlegała/podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W Polsce znajdowało/znajduje się Pani centrum interesów osobistych i gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). W dacie otrzymania jednorazowego świadczenia mającego charakter odprawy pośmiertnej po zmarłym mężu podlegała Pani w Polsce obowiązkowi podatkowemu. Jednorazowe świadczenie ma charakter odprawy pośmiertnej od firmy, w której na dzień śmierci Pani mąż był zatrudniony. Zgodnie z powyższymi informacjami, świadczenie uzyskane od firmy, miało charakter jednorazowej odprawy pośmiertnej po zmarłym mężu, i nie stanowiło odszkodowania i nie było otrzymane z ubezpieczenia majątkowego ani osobowego.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy kwota otrzymana, jako świadczenie mające charakter jednorazowej odprawy pośmiertnej, od przedsiębiorstwa z siedzibą (...) w Szwajcarii, tytułem odprawy pośmiertnej za utratę życia przez Pani współmałżonka, podlega zwolnieniu z zapłaty podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie(ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

W Pani ocenie, zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych zostały enumeratywnie wymienione w art. 21 u.p.d.o.f. W artykule tym jako jedno ze zwolnień w ust. 1 pkt 7 wymieniono odprawy pośmiertne i zasiłki pogrzebowe. Odprawy pośmiertne nie zostały zdefiniowane w powyższej ustawie. Jedyna definicja odpraw pośmiertnych znajduje się w art. 93 ustawy Kodeks pracy. Zastosowanie jednak zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 7 jedynie do odpraw przysługujących na podstawie Kodeksu pracy byłoby niewłaściwe, o czym wypowiadały się wielokrotnie organy podatkowe, jak chociażby Izba Skarbowa w Łodzi w interpretacji indywidualnej o sygnaturze 1061-IPTPB4.4511.283.2016.1.JR, w której to stwierdzono:

„Ponadto, gdyby zamierzeniem ustawodawcy było ograniczenie przedmiotowego zwolnienia jedynie do odpraw pośmiertnych wypłacanych na podstawie Kodeksu pracy, to wprost byłoby to wyrażone w omawianym przepisie. Istniejąca regulacja nie stanowi jednak o "odprawach pośmiertnych przyznanych na podstawie przepisów prawa pracy". Co więcej, przy innych zwolnieniach przewidzianych w przepisie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojawiają się sformułowania o świadczeniach przyznanych i wypłacanych "na podstawie przepisów o...". W przypadku odpraw pośmiertnych takie ograniczenie jednak nie występuje, więc nie można stosować wykładni rozszerzającej”.

W interpretacji indywidualnej wydanej przez Izbę Skarbową w Warszawie o sygnaturze: IPPB2/415-234/13-2/EL, organ podatkowy wskazał, iż:

„(..) Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż z uwagi na fakt, iż z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika, że ma on zastosowanie wyłącznie do odpraw pośmiertnych uregulowanych w art. 93 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), otrzymana przez członków najbliższej rodziny zmarłego pracownika odprawa pośmiertna będzie korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i tym samym nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem".

Definicja odprawy pośmiertnej zawarta jest w art. 93 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. -Kodeks pracy (Dz. U.1998.21.94 z późn. zm.), zgodnie z którym jest to jednorazowe świadczenie majątkowe wypłacane pozostałym przy życiu uprawnionym członkom rodziny pracownika w przypadku jego śmierci w czasie trwania stosunku pracy. Jej wysokość jest uzależniona od okresu zatrudnienia pracownika u danego pracodawcy.

Punkt 770 pracowniczego regulaminu wewnętrznego W. ma podobną konstrukcję do art. 93 Kodeksu pracy. Dokładne tłumaczenie jego tytułu to „grant w przypadku śmierci". Zapis ten przyznaje jednorazowe świadczenie finansowe rodzinie pracownika (w pierwszej kolejności małżonkowi) w przypadku jego śmierci, ustalając je w wysokości zależnej od czasu trwania zatrudnienia.

Konwencja z dnia 2 września 1991 r. zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, (Dz. U.1993.22.92 z późn. zm.) nie zawiera szczególnych uregulowań odnoszących się do sposobu opodatkowania dochodów z tytułu odpraw pośmiertnych ani też innych podobnych należności, dlatego też należy się odnieść do przepisu określającego ogólne zasady opodatkowania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52,52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, źródłami przychodów są również tzw. inne źródła. W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami (...) są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są odprawy pośmiertne i zasiłki pogrzebowe.

Warto również wskazać na interpretację o sygnaturze: IPPB4/415-773/12-2/SP z 10 grudnia 2012 r. wydaną w tożsamej sprawie przez Izbę Administracji Skarbowej w Warszawie, w której to organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko strony dotyczące zwolnienia z opodatkowania środków otrzymanych po śmierci współmałżonka od przedsiębiorstwa z siedzibą w Szwajcarii.

Na zwolnienie z opodatkowania na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powinno mieć również wpływu to, w jaki sposób została unormowana kwestia przysługiwania pośmiertnych świadczeń na rzecz spadkobierców zmarłego pracownika. Przysługujące świadczenia mogą zostać uregulowane chociażby w formie umownej, na co wskazywał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z dnia 11 sierpnia 2020 r. o sygnaturze 0114-KDIP3-2.4011.403.2020.2.JM, w którego treści Dyrektor stwierdził, że: „Ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie ww. przepisu korzystają świadczenia mające charakter odprawy lub zasiłku pogrzebowego, których fakt przysługiwania został unormowany w jakikolwiek sposób (w stosownych przepisach, w układzie zbiorowym pracy lub nawet w formie umownej)”.

Mając na uwadze powyższe jednorazowe świadczenie pośmiertne otrzymane przez Panią jest świadczeniem mającym charakter odprawy pośmiertnej od firmy, z siedzibą (...) w Szwajcarii, w której był zatrudniony Pani mąż. Jednorazowe świadczenie pośmiertne uzyskane na tej podstawie jest zwolnione od podatku dochodowego w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z opisu zdarzenia wynika, że jest Pani jedynym spadkobiercą po zmarłym małżonku. Pani mąż w momencie śmierci był zatrudniony na podstawie marynarskiej umowy o pracę przez przedsiębiorstwo z siedzibą (...) w Szwajcarii.

Po śmierci męża, ww. przedsiębiorstwo zatrudniające męża zawarło z Panią ugodę, na podstawie której otrzymała Pani świadczenie mające charakter jednorazowej odprawy pośmiertnej po zmarłym mężu. Świadczenie nie stanowiło odszkodowania i nie było otrzymane z ubezpieczenia majątkowego ani osobowego. W dacie otrzymania jednorazowego świadczenia mającego charakter odprawy pośmiertnej po zmarłym mężu podlegała Pani w Polsce obowiązkowi podatkowemu.

Z uwagi na okoliczność, że świadczenie zostało wypłacane ze Szwajcarii, w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie postanowienia Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 2 września 1991 r. (Dz.U. 1993 Nr 22 poz. 92 ze zm.). Konwencja ta nie zawiera odrębnych uregulowań odnoszących się do opodatkowania dochodów z tytułu odpraw pośmiertnych, ani też innych podobnych należności, dlatego też należy się odnieść do przepisu określającego opodatkowanie „innych dochodów”.

Zgodnie z art. 21 Konwencji:

Części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, które nie są objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne stwierdzić należy, że otrzymane przez Panią ze Szwajcarii świadczenie o charakterze odprawy pośmiertnej podlega opodatkowaniu w miejscu Pani zamieszkania, tj. w Polsce, na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie jednak zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Wolne od podatku dochodowego są odprawy pośmiertne i zasiłki pogrzebowe.

Z ww. zwolnienia przedmiotowego korzystają więc świadczenia mające charakter odprawy lub zasiłku pogrzebowego, których fakt przysługiwania został unormowany w jakikolwiek sposób. Zgodzić się zatem z Panią należy, że przepis ten nie ma zastosowania wyłącznie do odpraw pośmiertnych uregulowanych w art. 93 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1510 ze zm.).

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa uznać zatem należy, że otrzymane ze Szwajcarii jednorazowe świadczenie mające charakter odprawy pośmiertnej po zmarłym mężu korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z uzyskaniem tego świadczenia nie była Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, jak również do wykazywania tego świadczenia w składanym zeznaniu podatkowym.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.