Interpretacja indywidualna z dnia 3 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.1161.2022.2.JK3

Czy poniesiona przez Pana kwota 46.193,58 złotych wydatkowana na zakup działki może być uznana za wydatek na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 lutego 2023 r. (wpływ 7 lutego 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W 2019 r. dokonał Pan zbycia nieruchomości przed upływem 5-ciu lat od jej nabycia. W związku z powyższym złożył Pan w urzędzie zeznanie roczne PIT-39 za 2019 r., w którym zadeklarował Pan wydatkowanie kwoty sprzedaży (97.000 zł.) na własne cele mieszkaniowe. Termin na poniesienie tych wydatków upływa z końcem 2022 r.

W grudniu 2019 r. (już po sprzedaży nieruchomości) nabył Pan w formie aktu notarialnego niezabudowaną nieruchomość o pow. 0,10 ha położoną w (…) za kwotę 44.000 złotych (słownie: czterdzieści cztery tysiące złotych). Ponadto poniósł Pan koszty zawarcia aktu notarialnego w wysokości 2.193,58 złotych. Nieruchomość ta w ewidencji gruntów oznaczona była jako pastwisko trwałe. Jednakże sami sprzedawcy dokonali jej zakupu od Gminy (…) „z przeznaczeniem na budownictwo mieszkaniowe". Sprzedający uzyskali na tą działkę ostateczną decyzję Burmistrza (…) o warunkach zabudowy, w której ustalono warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji obejmującej „budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz zjazdu indywidualnego z drogi publicznej na terenie inwestycji stanowiącym działkę nr ewid. (…)”. W samej decyzji stwierdzono, że w ramach analizowanego obszaru występuje tzw. „dobre sąsiedztwo" reprezentowane przez zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, a istniejące lub projektowane uzbrojenie terenu jest wystarczające dla zamierzenia budowlanego. W decyzji stwierdzono, że teren ten nie wymaga uzyskania zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych na cele nierolnicze. W akcie notarialnym zakupu przez Pana działki wyspecyfikowano, że taka decyzja ostateczna o warunkach zabudowy została wydana. W umowie przenoszącej własność nieruchomości sprzedawcy wyrazili zgodę na przeniesienie w trybie administracyjnym na rzecz Pana ostatecznej decyzji o warunkach zabudowy.Zakupił Pan ww. działkę z zamiarem rozpoczęcia budowy budynku mieszkalnego. Już sam fakt bardzo wysokiej ceny świadczył o tym, że jest to działka z przeznaczeniem na cele budowlane, a nie rolne.

Nie wystąpił Pan o pozwolenie na budowę, gdyż uniemożliwiły to wprowadzone przepisy administracyjne. W połowie 2020 r. w wyniku działań państwowego gospodarstwa wodnego, wszelkie inwestycje budowlane w obszarze od (…) do (…) zostały czasowo zawieszone do czasu podniesienia wałów. Zawieszono (z terminem końcowym na razie nieznanym) możliwość uzyskania pozwolenia na budowę w rejonie położenia Pana działki. Na chwilę obecną nie wiadomo ile ten stan rzeczy będzie trwał. Po ustaniu tej przeszkody nadal ma Pan zamiar na tej działce budować dom mieszkalny.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

W 2019 r. sprzedał Pan spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego o pow. 29 m². Przedmiotowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego nabył Pan w formie darowizny w dniu 30 listopada 2015 r. Sprzedaży dokonał Pan w dniu 3 września 2019 r. Nie prowadzi Pan pozarolniczej działalności gospodarczej. Przedmiotowa nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana w działalności gospodarczej, nie była wprowadzona do żadnej ewidencji środków trwałych i nie była amortyzowana. W związku z faktem, że nieruchomość nie była wykorzystywana dla celów prowadzenia działalności gospodarczej, to odpowiedź czy spełnia definicję środka trwałego jest niepotrzebna. Sprzedaż nieruchomości nie odbyła się w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym poniesiona przez Pana kwota 46.193,58 złotych wydatkowana na zakup działki nr (…) może być uznana za wydatek na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie poniesiona przez Pana kwota 46.193,58 zł (koszt nabycia + koszty notarialne) wydatkowana na zakup działki nr (…) może być uznana za wydatek na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT. Nabył Pan nieruchomość z zamiarem wybudowania jednorodzinnego budynku mieszkalnego. Budowa ta nie może być rozpoczęta przez obiektywne, niezależne od Pana okoliczności, co nie zmienia faktu poniesienia wydatku na własne cele mieszkaniowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Źródła przychodów

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.

Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Z powyżej zacytowanego przepisu wynika, że darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

Z wniosku wynika, że 3 września 2019 r. sprzedał Pan spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, które nabył Pan w formie darowizny 30 listopada 2015 r.

Biorąc pod uwagę powyższe, nienastępująca w ramach działalności gospodarczej sprzedaż w 2019 r. ww. lokalu mieszkalnego nabytego w 2015 r., w drodze darowizny, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Odpłatne zbycie nieruchomości

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nabył Pan w drodze darowizny, zatem zastosowanie ma art. 22 ust. 6d ww. ustawy.

W myśl wyżej powołanego art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób:

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Natomiast stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

Zwolnienie podatkowe

Dochód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) może jednak na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegać zwolnieniu z opodatkowania. Stosownie do treści tego przepisu:

Ww. przepis wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał cele mieszkaniowe, których realizacja pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy:

Zgodnie zaś z art. 21 ust. 26 ww. ustawy:

W myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy.

Wedle zaś art. 21 ust. 30 cytowanej ustawy:

Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Pana wątpliwości budzi kwestia dotycząca możliwości skorzystania z ww. zwolnienia, w sytuacji gdy środki uzyskane z odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przeznaczy Pan na zakup działki niezabudowanej, z zamiarem późniejszej budowy tam domu.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przeznaczenie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego nie może wynikać wyłącznie z zamiaru nabywcy tego gruntu, ale musi znajdować podstawę w obowiązujących przepisach prawa.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wyjaśnienia, co stanowi podstawę do określenia przeznaczenia gruntu. W związku z tym konieczne jest odniesienie się w tym zakresie do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 503 ze zm.).

W myśl art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 6 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Gruntami pod budowę budynków mieszkalnych są przede wszystkim działki budowlane.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że przeznaczył Pan środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego na zakup działki niezabudowanej. Na zakupionej działce zamierza Pan wybudować budynek mieszkalny. Wskazał Pan, że dla ww. działki została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla budownictwa mieszkaniowego. W wydanej decyzji ustalono warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji obejmującej „budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz zjazdu indywidualnego z drogi publicznej na terenie inwestycji stanowiącym działkę nr (…)”. W samej decyzji stwierdzono, że w ramach analizowanego obszaru występuje tzw. „dobre sąsiedztwo" reprezentowane przez zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, a istniejące lub projektowane uzbrojenie terenu jest wystarczające dla zamierzenia budowlanego.

Z przepisów ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym wynika, że charakter gruntu może zatem wynikać z przeznaczenia jakie zostało mu nadane w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy, która w sytuacji, gdy dla danego terenu nie został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego określa sposób zagospodarowania i zabudowy terenu.

Zatem nabyta przez Pana działka spełnia warunki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pana wątpliwość budzi również kwestia, czy wydatkiem na własne cele mieszkaniowe jest koszt nabycia działki wraz z kosztami notarialnymi.

Należy wyjaśnić, że koszt nabycia nieruchomości, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, niezależnie od tego, czy zakup ten był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. koszty notarialne.

Zatem, wydatek poniesiony przez Pana na zakup działki niezabudowanej, dla której została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla budownictwa mieszkaniowego i na której zamierza Pan wybudować budynek mieszkalny celem realizacji własnych celów mieszkaniowych, uprawnia Pana do skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pana stanowisko w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pana zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.).