Interpretacja indywidualna z dnia 2 marca 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.27.2023.2.MKA

Zastosowanie zwolnienia z podatku VAT przy sprzedaży nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

18 stycznia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 12 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT przy sprzedaży Nieruchomości (działki nr 1) oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło do Organu 23 lutego 2023 r.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania:

‒A. Spółka Akcyjna

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

‒B. Sp. z o.o.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W dniu 22 grudnia 2022 r. A. S.A. w (...) (dalej: „Kupująca”) zawarła z B. sp. z o.o. w (...) (dalej: „Sprzedająca”) umowę w formie aktu notarialnego przed notariuszem w (...), opatrzoną rep. A nr (...), zatytułowaną „Umowa Sprzedaży, Ustanowienie Służebności i Ustanowienie Prawa Pierwokupu”, dalej zwaną także „Umową”, na podstawie której Sprzedająca sprzedała Kupującej Nieruchomość stanowiącą niezabudowaną działkę gruntu nr 1, położoną w miejscowości (...), gmina (...), powiat (...), woj. (...), obręb ewidencyjny (...), o powierzchni 17,3993 ha, która w momencie zawarcia Umowy wchodziła w skład nieruchomości składającej się z jeszcze dwóch innych niezabudowanych działek, gdzie łączna powierzchnia całej nieruchomości wynosiła 187,9446 ha, a dla całej nieruchomości Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer (...).

Zgodnie z zapisami w ewidencji gruntów działka nr 1 oznaczona jest symbolami klasoużytku: R-IVa, R-IVb i R-V i posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej.

W momencie zawarcia Umowy nieruchomość była przedmiotem odpłatnej dzierżawy na podstawie umowy dzierżawy nieruchomości gruntowych, zawartej 24 sierpnia 2018 r. w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi przez - notariusza w (...) (rep. A numer (...)), zmienionej trzema aneksami, w tym ostatnim z 18 listopada 2022 r., mocą którego strony umowy dzierżawy wyłączyły z niej 31 października 2022 r. działkę nr 1 będącą przedmiotem Umowy.

Działka nr 1 została przez Kupującą nabyta na cele prowadzonej przez nią działalności w zakresie wydobywania (...), czym Kupująca zajmuje się od wielu lat.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy (...), zatwierdzonym uchwałą numer (...) Rady Miejskiej w (...) z 28 grudnia 2020 r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy (...) w obrębach geodezyjnych (...) działka nr 1 oznaczona jest częściowo symbolem PG - teren eksploatacji (...) wraz z jego przerobem, a częściowo symbolem KD-D - teren drogi publicznej - gminnej klasy dojazdowej.

Zgodnie ze szczegółowymi zapisami zawartymi w tej uchwale (tym planie), tj. § 17 dla terenu oznaczonego symbolem „PG” o powierzchni ok. 17,2494 ha, obowiązującym przeznaczeniem terenu jest eksploatacja (...) wraz z jego przerobem, zaś zasady możliwego zagospodarowania terenu dopuszczają: (1) lokalizację budynków i obiektów zaplecza kopalni - obiektów administracyjno-socjalnych, magazynowych oraz urządzeń uszlachetniania kopalin i innych urządzeń towarzyszących wydobyciu kopalin: (2) lokalizację obiektów towarzyszących - obiektów i urządzeń technologicznych, dróg technicznych związanych z robotami górniczymi, (3) etapowanie eksploatacji kopalin, (4) składowanie urobku, a ponadto zastrzeżono, że (5) eksploatację należy prowadzić zgodnie z przepisami odrębnymi, (6) nakazuje się zachowanie pasów ochronnych wyrobisk odkrywkowych o szerokości zgodnej z przepisami odrębnymi, (7) należy przeprowadzić rekultywację terenu po zakończeniu eksploatacji złoża w kierunkach: leśnym, rolnym, wodnym, rekreacyjnym i związanym z odnawialnymi źródłami energii lub mieszanym.

W paragrafie tym określono także zasady kształtowania zabudowy oraz wskaźniki zagospodarowania terenu ustalając m.in: minimalny udział procentowy powierzchni biologicznie czynnej w odniesieniu do terenu, minimalną i maksymalną intensywność zabudowy, maksymalną powierzchnię zabudowy, dopuszczalne gabaryty zabudowy, w tym: wysokość, geometrię dachów, kąt nachylenia połaci dachowych i nieprzekraczalną linię zabudowy, a także: minimalną powierzchnię nowo wydzielanej działki budowlanej - 1,0 ha.

Zgodnie ze szczegółowymi zapisami zawartymi w tej uchwale (planie), tj. § 20 dla terenu oznaczonego symbolem „KD-D” o powierzchni ok. 0,8260 ha, obowiązującym przeznaczeniem terenu jest teren drogi publicznej - gminnej klasy dojazdowej, zaś zasady możliwego zagospodarowania terenu dopuszczają: (1) lokalizację drogi gminnej, (2) obiekty i urządzenia pomocnicze, w szczególności wyposażenie techniczne drogi, (3) zakaz zabudowy budynkami, (4) lokalizację chodnika, ścieżki rowerowej lub ciągu pieszo-rowerowego, (5) lokalizację urządzeń i sieci infrastruktury technicznej, miejsc postojowych dla samochodów oraz zieleni urządzonej oraz (6) nakazuje się zagospodarowanie zielenią nieutwardzonych fragmentów terenu. Dodatkowo ustala się szerokość w liniach rozgraniczających zgodnie z rysunkiem planu -10,0 m.

Poza tym, tak w § 17 jak i w § 20 uchwały zaznaczono, że przez teren przebiega napowietrzna sieć elektroenergetyczna oraz że w granicach terenu znajduje się fragment udokumentowanego złoża (...) - „(...)”, z powodu którego nieruchomość została nabyta przez Kupującą, a dodatkowo dla terenu oznaczonego symbolem „KD-D” znajduje się zapis zakazujący eksploatacji w granicach tego terenu, co jest naturalne, skoro ma on przeznaczenie drogowe.

Z uwagi na powyższe zapisy zawarte w planie miejscowym strony uznały, że sprzedana przez Sprzedającą na rzecz Kupującej Nieruchomość (działka nr 1) w rozumieniu właściwych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 2 pkt 33) jest tzw. terenem budowlanym, a w związku z tym nawet przez to, że jest to nieruchomość niezabudowana, za wyjątkiem fragmentu objętego siecią elektroenergetyczną, jej sprzedaż nie korzystała z ustawowego zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT i tym samym czynność jej sprzedaży podległa opodatkowaniu i z tych też powodów ustalona przez strony cena, zawiera w sobie należny VAT, obliczony wg stawki podstawowej 23%, a Sprzedająca sprzedaż Nieruchomości na rzecz Kupującej dla celów VAT udokumentowała wystawieniem stosownej faktury.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Na pytania Organu udzieliliście Państwo następujących odpowiedzi:

1.Od kogo i kiedy Sprzedająca (B sp. z o.o.) nabyła nieruchomość stanowiącą niezabudowaną działkę nr 1, czy była to transakcja opodatkowana podatkiem VAT i czy Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu tego nabycia?

Odpowiedź: Sprzedająca spółka B. sp. z o.o. w (...) nabyła nieruchomość od C. sp. z o.o. w (...) aktem notarialnym obejmującym umowę przeniesienia własności nieruchomości (rep. A nr (...) sporządzonym 9 lipca 2004 r. przez notariusza w (...), a było to wniesienie do sprzedającej aportu, w związku z podwyższeniem jej kapitału zakładowego. Przeniesienie wym. nieruchomości, jak podano w § 9 wym. umowy, nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT i z tych przyczyn nabywającej ją spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od tego nabycia.

2)Czy od momentu nabycia nieruchomości Sprzedająca dzierżawiła odpłatnie przedmiotowy grunt, czy też przed dzierżawą wykorzystywała go we własnej działalności gospodarczej (jakiej?)?

Odpowiedź: Sprzedająca spółka od momentu nabycia Nieruchomości odpłatnie grunt ten dzierżawiła, po raz pierwszy na rzecz D. sp. z o.o., na podstawie umowy dzierżawy zawartej 10 kwietnia 2004 r., a przed dzierżawą nie wykorzystywała go we własnej działalności gospodarczej. Również do 31 października 2022 r. działka nr 1 była przedmiotem umowy dzierżawy zawartej przez Sprzedającą 24 sierpnia 2018 r.

3)Czy Sprzedająca była w momencie sprzedaży właścicielem napowietrznej sieci elektroenergetycznej przebiegającej przez działkę nr 1, czy też sieć ta była własnością przedsiębiorstwa przesyłowego?

Odpowiedź: Właścicielem napowietrznej sieci elektroenergetycznej przebiegającej przez działkę nr 1 w momencie sprzedaży było przedsiębiorstwo przesyłowe.

4)Jeśli ww. napowietrzna sieć elektroenergetyczna była w chwili zbycia własnością Sprzedającej i była objęta transakcją sprzedaży na rzecz Kupującej, to należy wskazać:

a)czy była już na działce w momencie jej nabycia przez Sprzedająca, czy też została wybudowana przez Sprzedającą (kiedy?)

b)czy sieć ta spełnia definicję budowli w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.) ?

c)Jeżeli stanowi budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego to należy wskazać:

‒w jaki sposób napowietrzna sieć była wykorzystywana przez Sprzedającą w całym okresie posiadania, tj. czy do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, wyłącznie zwolnionej z podatku od towarów i usług?

‒czy i kiedy (należy wskazać dokładną datę) budowla została oddana w użytkowanie pierwszemu nabywcy/użytkownikowi lub na własne potrzeby po jej wybudowaniu/nabyciu?

‒czy Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu jej nabycia/wybudowania?

‒czy w okresie 2 lat poprzedzającym sprzedaż gruntu Sprzedająca poniosła na budowlę wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, od których przysługiwało jej prawo do odliczenia, a jeśli tak, to czy wydatki te przekroczyły 30% wartości początkowej budowli?

‒czy budowla w stanie ulepszonym była oddana do użytkowania, należy wskazać kiedy i do jakich czynności/do jakiej działalności (wyłącznie zwolnionej z opodatkowania, opodatkowanej podatkiem VAT)?

Odpowiedź: Z uwagi na to, że właścicielem napowietrznej sieci elektroenergetycznej przebiegającej przez działkę nr 1 w momencie sprzedaży było przedsiębiorstwo przesyłowe i nie była ona objęta transakcją, to bezprzedmiotowe jest udzielanie odpowiedzi na pytania zawarte w podpunktach od a) do c).

5)Czy Kupująca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT ?

Odpowiedź: Kupująca – A. z siedzibą w (...) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, wykazanym na „Białej Liście” prowadzonej przez Szefa KAS.

Pytania (doprecyzowane w nadesłanym uzupełnieniu)

1.W związku z zawarciem Umowy, szczegółowo opisanej we wniosku, strony transakcji mają wątpliwość, czy sprzedaż nieruchomości, działki nr 1, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od tego podatku?

2.Czy Kupującej spółce – A. S.A. z siedzibą w (…) w związku z nabyciem nieruchomości przysługuje prawo do obniżenia własnego podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającej, dokumentującej nabycie nieruchomości?

Stanowisko Zainteresowanych (doprecyzowane w nadesłanym uzupełnieniu)

Zdaniem Stron sprzedaż nieruchomości (działki nr 1) jest opodatkowana podatkiem VAT i nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nieruchomość ta jest terenem zabudowanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, tj. gruntem przeznaczonym pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zapisy którego podano w części obejmującej opis stanu faktycznego, który pozwala na wzniesienie budynków na obszarze oznaczonym symbolem „PG” oraz wybudowanie drogi gminnej, na obszarze oznaczonym symbolem „KD-D”, w związku z czym nie ma tu zastosowania zwolnienie od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy VAT, a który to przepis stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych, lecz innych niż tereny budowlane, a teren będący przedmiotem zawartej Umowy terenem budowlanym jest.

Z uwagi na to, że nabyta nieruchomość zawiera w sobie złoże (...), a przedmiotem działalności Kupującej jest m.in. wydobywanie (...) i jego sprzedaż, która w całości jest opodatkowania podatkiem VAT, nabyta Nieruchomość będąca towarem w rozumieniu właściwych przepisów Ustawy VAT, będzie w całości wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych, w związku z czym Kupującej, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktury otrzymanej od Sprzedającej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunty, jak i budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Tym samym, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości stanowi dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z przedstawionych przez Państwa okoliczności sprawy wynika, że w dniu 22 grudnia 2022 r. jako Kupująca nabyliście Państwo od Sprzedającej spółki B. sp. z o.o. w (…) na podstawie Umowy w formie aktu notarialnego Nieruchomość stanowiącą niezabudowaną działkę gruntu nr 1, która w momencie zawarcia Umowy wchodziła w skład większej nieruchomości składającej się z jeszcze dwóch innych niezabudowanych działek.

Sprzedająca nabyła 9 lipca 2004 r. nieruchomość od innej sp. z o.o. aktem notarialnym obejmującym umowę przeniesienia własności nieruchomości, przy czym było to wniesienie do Sprzedającej aportu, w związku z podwyższeniem jej kapitału zakładowego. Przeniesienie tej nieruchomości na Sprzedającą nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT i z tych przyczyn Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od tego nabycia.

Sprzedająca od momentu nabycia większej nieruchomości odpłatnie dzierżawiła grunty, po raz pierwszy na rzecz D. sp. z o.o., na podstawie umowy dzierżawy zawartej w 2004 r., przy czym przed dzierżawą nie wykorzystywała gruntów we własnej działalności gospodarczej. Również działka nr 1, którą Kupująca nabyła w grudniu 2022 r. od Sprzedającej, była przedmiotem umowy dzierżawy zawartej przez Sprzedającą od 24 sierpnia 2018 r. do 31 października 2022 r.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższy opis oraz fakt, że Sprzedająca w momencie dostawy działki nr 1 była spółką z o.o. prowadzącą działalność gospodarczą stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie doszło do sprzedaży majątku należącego do przedsiębiorstwa Sprzedającej, który był przez Nią wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na odpłatnej dzierżawie gruntów. Zatem przy dostawie działki nr 1 Sprzedająca była podatnikiem podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, bowiem sprzedaż dotyczyła składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa Sprzedającej.

W konsekwencji, dostawa w grudniu 2022 r. działki nr 1 dokonana przez Sprzedającą na rzecz Kupującej podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Skoro więc, jak stwierdzono wyżej, mamy tu do czynienia z transakcją podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana właściwą stawka podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 503):

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Wskazaliście Państwo w opisie sprawy, że przez teren działki nr 1 w momencie jej sprzedaży przebiegała napowietrzna sieć elektroenergetyczna, której właścicelem było przedsiębiorstwo przesyłowe.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

Zgodnie natomiast z art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli przebiegająca przez działkę nr 1 napowietrzna sieć elektroenergetyczna jest przyłączona do przedsiębiorstwa świadczącego tę usługę, to stanowi ona własność tego przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Sprzedającą ww. działki wraz z naniesieniem niestanowiącym własności Sprzedającej, lecz przedsiębiorstwa przesyłowego.

Wobec tak przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na działce gruntu nr 1 naniesienie wymienione we wniosku było w momencie sprzedaży własnością przedsiębiorstwa przesyłowego, to należało przyjąć, że Sprzedająca dokonała na rzecz Kupującej dostawy wyłącznie gruntu, co oznaczało, że element infrastruktury technicznej (ww. naniesienie) nie powinno być uwzględnione przy ustalaniu stawki podatku VAT.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Tym samym – zgodnie z Państwa wskazaniem - w okolicznościach niniejszej sprawy przedmiotem dostawy dokonanej przez Sprzedającą był wyłącznie sam grunt.

Zgodnie z obowiązującym w dniu sprzedaży miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Nieruchomość (działka nr 1) oznaczona była częściowo symbolem „PG” – teren eksploatacji (...) wraz z jego przerobem, a częściowo symbolem KD-D – teren drogi publicznej – gminnej klasy dojazdowej. Zgodnie ze szczegółowymi zapisami zawartymi w tym planie, dla terenu oznaczonego symbolem „PG” obowiązującym przeznaczeniem terenu była eksploatacja (...) wraz z jego przerobem, zaś zasady możliwego zagospodarowania terenu dopuszczały m.in. lokalizację budynków i obiektów zaplecza kopalni - obiektów administracyjno-socjalnych, magazynowych oraz urządzeń uszlachetniania kopalin i innych urządzeń towarzyszących wydobyciu kopalin, czy lokalizację obiektów towarzyszących - obiektów i urządzeń technologicznych, dróg technicznych związanych z robotami górniczymi. Natomiast dla terenu oznaczonego symbolem „KD-D” obowiązującym przeznaczeniem terenu był teren drogi publicznej - gminnej klasy dojazdowej, zaś zasady możliwego zagospodarowania terenu dopuszczały m.in. lokalizację drogi gminnej, obiekty i urządzenia pomocnicze, w szczególności wyposażenie techniczne drogi, lokalizację chodnika, ścieżki rowerowej lub ciągu pieszo-rowerowego czy lokalizację urządzeń i sieci infrastruktury technicznej, miejsc postojowych dla samochodów oraz zieleni urządzonej.

Opisany grunt był w momencie jego sprzedaży przeznaczony pod zabudowę zgodnie z MPZP, a więc spełniał definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Tym samym dla dostawy działki niezabudowanej nr 1 nie mogło mieć zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

‒towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

‒brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. artykule ustawy.

W analizowanej sprawie należy stwierdzić, że transakcja zbycia działki nr 1 nie korzystała również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, bowiem Sprzedająca nabyła działkę w drodze umowy przeniesienia własności nieruchomości, przy czym było to wniesienie do Sprzedającej aportu, w związku z podwyższeniem jej kapitału zakładowego. Przeniesienie to nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, tak więc nie było podatku, który Sprzedająca mogłaby odliczyć. Ponadto Sprzedająca nie wykorzystywała działki wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT, bowiem działka ta była przez nią odpłatnie dzierżawiona innej spółce. Oznacza to, że nie zostały spełnione warunki przewidziane do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż działki nr 1 nie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy i tym samym czynność jej sprzedaży powinna być opodatkowana podatkiem VAT wg właściwej dla przedmiotu dostawy stawki podatku VAT.

Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia przez Państwa niezabudowanej działki nr 1, należy wskazać co następuje.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostało w art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Wskazaliście Państwo, że jesteście czynnym podatnikiem podatku VAT, a działka nr 1 została nabyta na cele prowadzonej przez Państwa działalności w zakresie wydobywania (...), czym zajmujecie się od lat. Skoro, jak przyjęto wyżej, transakcja nie korzysta ze zwolnienia z podatku VAT i jest opodatkowana podatkiem VAT w stawce właściwej dla przedmiotu sprzedaży (gruntu niezabudowanego ale przeznaczonego pod zabudowę), a ponadto Sprzedająca udokumentowała sprzedaż działki na Państwa rzecz poprzez wystawienie stosownej faktury, to będziecie mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem tej działki na podstawie wystawionej przez Sprzedającą faktury. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jesteście Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyta przez Was działka będzie wykorzystywana – zgodnie ze wskazaniem – w całości do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. wydobywania (...).

Podsumowując, macie Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem tej działki, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Zatem oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytań 1 i 2 uznaję je za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. spółka akcyjna (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).