Interpretacja indywidualna z dnia 20 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.27.2023.2.RM

Uznanie dostawy Towarów przemieszczanych w procedurze tranzytu z Chin na terytorium Ukrainy za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 stycznia 2023 r., za pośrednictwem ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z 26 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania dostawy Towarów przemieszczanych w procedurze tranzytu z Chin na terytorium Ukrainy za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 14 lutego 2023 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 15 lutego 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jesteście Państwo spółką prawa handlowego i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

Zawarli Państwo z podmiotem publicznym, mającym status agencji wykonawczej w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (dalej: Nabywca) umowę na dostawę towarów, które Nabywca zamierza przekazać podmiotowi w państwie trzecim - Ukrainie (dalej: Towary).

Nabywca nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Państwo oraz Nabywca zawarli umowę w przedmiocie sprzedaży Towarów w celu opisanym powyżej, a także zamierzają zawrzeć aneks do tej umowy określający ostatecznie warunki przeprowadzenia transakcji.

Zgodnie z zakładaną treścią umowy oraz aneksu, Spółka sprzeda Nabywcy Towary za określoną cenę. Przeniesienie własności Towaru na Nabywcę, stosownie do postanowień umowy oraz aneksu, nastąpi po przekroczeniu przez te Towary granicy Polski, tj. przeniesienie własności Towaru nastąpi na terytorium państwa trzeciego (Ukrainy). Przeniesienie na Nabywcę własności Towaru w opisany powyżej sposób będzie oznaczało w szczególności, że od momentu przeniesienia własności wszelkie ryzyka związane z utratą lub uszkodzeniem Towaru będą spoczywały wyłącznie na Nabywcy. Jednocześnie przeniesienie własności Towaru na terytorium Ukrainy będzie przesłanką zobowiązującą Nabywcę do zapłaty ceny sprzedaży za Towar. Podkreślenia przy tym wymaga, że przeniesienie własności Towaru dokona się z mocy postanowień umowy oraz aneksu zawartych pomiędzy Państwem i Nabywcą, a także nie będzie łączyło się z jakimikolwiek dodatkowymi czynnościami faktycznymi. W szczególności transport Towaru, odbywający się po przeniesieniu własności na Nabywcę dokonanym na terytorium państwa trzeciego, będzie kontynuowany na terytorium tego państwa środkami transportu zleconymi i opłaconymi przez Państwa.

Ponadto wyjaśnienia wymaga, że zgodnie z umową i aneksem, opisane powyżej dostarczenie Towaru na terytorium państwa trzeciego zostanie poprzedzone sprowadzeniem Towaru z Chińskiej Republiki Ludowej.

Stosownie do umownych ustaleń pomiędzy Spółką i Nabywcą, Spółka przemieści Towar na terytorium Polski z terytorium Chińskiej Republiki Ludowej w procedurze tranzytu zewnętrznego (na podstawie dokumentu T1) do wybranego miejsca na terytorium Polski (dalej: Punkt Przeładunku). W Punkcie Przeładunku Spółka dokona pod nadzorem celnym przeładunku Towarów na docelowy środek transportu (samochody ciężarowe), otwierając jednocześnie kolejną procedurę tranzytu zewnętrznego (na podstawie dokumentu T1) do miejsca położonego na terytorium Ukrainy. Towar przemieszczany w ramach opisanego powyżej tranzytu nie zostanie dopuszczony do obrotu na terytorium Unii Europejskiej.

Podkreślenia przy tym wymaga, że będą Państwo odpowiadać za całość organizacji opisanego wyżej transportu Towaru (tj. aż do momentu dostarczenia Towaru Nabywcy na terytorium Ukrainy). Podczas przeładunku Towaru w Punkcie Przeładunku będzie mógł być obecny przedstawiciel Nabywcy, który będzie uprawniony do sprawdzenia ilościowego Towaru (tj. weryfikacji liczby sztuk towaru poddawanego przeładunkowi). Powyższe badanie nie będzie stanowić wydania Towaru Nabywcy ani nie będzie przenosić na Nabywcę własności Towaru.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytania przedstawione w wezwaniu wskazali Państwo, że:

‒W odniesieniu do przywiezionych do Polski towarów nie powstanie dług celny. Wnioskodawca nie będzie podmiotem obowiązanym do uiszczenia cła z tytułu przywozu towarów do Polski;

‒W zdarzeniu przyszłym nie wystąpią okoliczności, o których mowa w art. 19a ust. 10a lub 11 ustawy o podatku od towarów i usług;

‒We wszystkich dokumentach dotyczących obu procedur tranzytu zewnętrznego jako podmiot uprawniony do korzystania z procedury będzie figurował Wnioskodawca;

‒Wnioskodawca dokona transportu Towaru z Chin do Ukrainy we własnym imieniu i na własny rachunek. Przedmiotem transportu z Chin do Ukrainy będzie towar należący do Wnioskodawcy;

‒Wszystkie czynności związane z zakończeniem jednej i otwarciem drugiej procedury tranzytowej będą odbywać się pod dozorem celnym w wyznaczonym do tego miejscu na terenie portu lotniczego w (…);

‒Każda z obu procedur tranzytowych zostanie prawidłowo zamknięta w rozumieniu przepisów celnych;

‒Ostatnia z dwóch procedur tranzytowych zostanie zamknięta na drogowym przejściu granicznym pomiędzy Polską i Ukrainą.

Pytania

1)Czy transakcja przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego, tj.: transakcja sprzedaży Towaru przez Państwa na rzecz Nabywcy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski?

2)W przypadku uznania stanowiska dotyczącego pytania nr 1 za nieprawidłowe, czy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego wykonywany przez Państwa tranzyt przez terytorium Polski Towarów przywiezionych z Chin (połączony z przeładunkiem towarów na terytorium Polski), które nie są dopuszczone do obrotu na terenie Unii Europejskiej, skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług z tytułu importu?

3)W przypadku uznania stanowiska dotyczącego pytania nr 1 za nieprawidłowe, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego dostawa Towarów przez Państwa na rzecz Nabywcy na terytorium państwa trzeciego będzie stanowić eksport towarów i podlegać opodatkowaniu stawką VAT 0%, pod warunkiem posiadania przez Państwa dokumentów określonych w art. 41 ust. 6 ustawy?

Państwa stanowisko w sprawie

Pytanie nr 1

W Państwa ocenie, przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży Towaru przez Państwa na rzecz Nabywcy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Pytanie nr 2

W przypadku uznania stanowiska dotyczącego pytania nr 1 za nieprawidłowe, przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego tranzyt Towarów nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu Towarów.

Pytanie nr 3

W przypadku uznania stanowiska dotyczącego pytania nr 1 za nieprawidłowe, przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego dostawa Towarów przez Państwa na rzecz Nabywcy na terytorium państwa trzeciego będzie stanowić eksport towarów i podlegać opodatkowaniu stawką VAT 0%, pod warunkiem posiadania przez Państwa dokumentów określonych w art. 41 ust. 6 ustawy.

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931, z późn. zm.; dalej: ustawa) - opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przy czym towarami - w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy - przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez: a) dostawcę lub na jego rzecz, lub b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych, jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Z kolei „sprzedaż” jest w art. 2 pkt 22 ustawy zdefiniowana jako odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Biorąc pod uwagę powyższe, opisana jako zdarzenie przyszłe transakcja sprzedaży Towarów przez Państwa na rzecz Nabywcy będzie stanowić „dostawę towarów” w rozumieniu przepisów ustawy.

Ponadto z przepisu art. 5 ust. 1 ustawy wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają ww. czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (opodatkowania) jest terytorium kraju, przez które w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ustawy.

Regulacje dotyczące tzw. miejsca świadczenia przy dostawie towarów, zostały zawarte w art. 22 ustawy.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, nabywcę lub przez osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że w rozpatrywanym przypadku dochodzi do dostawy, o której mowa w art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, a zatem miejscem opodatkowania tej dostawy nie jest terytorium kraju.

Podkreślenia przy tym wymaga, że tylko Spółka odpowiada za całą organizację transportu Towaru do miejsca przekazania własności Towaru. Innymi słowy, to Spółka we własnym imieniu i na własne ryzyko organizuje transport począwszy od terytorium Chińskiej Republiki Ludowej, przez tranzyt (w tym przeładunek) na terytorium Polski, aż do miejsca docelowego znajdującego się na terytorium państwa trzeciego (Ukrainy). Dlatego też należy uznać, że miejscem rozpoczęcia transportu w analizowanym zdarzeniu przyszłym jest terytorium Chin.

Zatem w tych okolicznościach opisana dostawa towarów dokonana przez Państwa poza terytorium kraju nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Uzasadnienie stanowiska do pytania 2

Stanowisko dotyczące pytania nr 1 może być uznane za nieprawidłowe w szczególności w przypadku stwierdzenia, że opisany w zdarzeniu przyszłym model transakcji obejmuje import towarów przez Państwa.

W myśl art. 2 pkt 7 ustawy, przez import towarów rozumie się bowiem przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. W analizowanym zdarzeniu przyszłym import towarów w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy mogłaby stanowić czynność sprowadzenia Towaru z Chin do Polski oraz jego przeładunku w celu dalszego transportu. Podkreślenia jednak wymaga, że powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów jest powiązane z powstaniem obowiązku zapłaty cła lub faktem zaistnienia określonych procedur celnych.

Zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11.

Biorąc jednak pod uwagę okoliczności zdarzenia przyszłego, będą Państwo realizowali transport Towaru z Chin przez terytorium Polski w ramach procedury tranzytu zewnętrznego (na podstawie dokumentów T1), który nie będzie powodował powstania długu celnego ani zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 19a ust. 10 i 11 ustawy.

Zatem, w przedstawionych okolicznościach, uznając stanowisko dotyczące pytania nr 1, dochodzi do przywozu zakupionego przez Państwa towaru na terytorium Polski z kraju trzeciego (Chin), spełniającego definicję importu towarów, w stosunku, do którego nie powstanie jednak obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług ze względu na treść art. 19a ust. 9 ustawy.

Uzasadnienie stanowiska do pytania 3

Konsekwencją uznania, iż planowane przemieszczenie Towaru z Chin do Polski stanowi import towarów w rozumieniu przepisów ustawy oznacza konieczność odrębnej oceny na gruncie podatku od towarów i usług dalszej części transakcji, polegającej na dostawie towarów do państwa trzeciego.

Zakładając, że Państwo dokonują importu Towaru z Chin do Polski, to dalsza dostawa Towaru na terytorium państwa trzeciego odbywa się z terytorium Polski. Oznacza to, że miejscem rozpoczęcia transportu dla dostawy pomiędzy Spółką a podmiotem ukraińskim jest terytorium Polski. Zatem tego rodzaju dostawa Towaru dokonana przez Państwa na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy, przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a)dostawcę lub na jego rzecz, lub

b)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja, kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium UE, i na niego wystawione są dokumenty eksportowe jako zgłaszającego towar do odprawy celnej - stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Zatem, aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

1)ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),

2)wywóz towarów musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego, jeżeli sprowadzenie Towaru na terytorium Polski będzie stanowić import w rozumieniu ustawy, to należy stwierdzić, że sprzedaż przez Państwa Towaru, który był wysyłany z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej spełnia definicję eksportu towarów, o których mowa w art. 2 pkt 8 ustawy.

Jednocześnie należy zauważyć, że w myśl art. 41 ust. 4 ustawy w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a ustawy, stawka podatku VAT wynosi 0%.

Ponadto zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy, stawkę podatku VAT 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Zatem, jeżeli zdarzenie przyszłe w części dotyczącej wywozu i dostawy Towaru przez Spółkę w państwie trzecim będzie stanowić eksport towaru, to będą Państwo uprawnieni do zastosowania stawki 0% VAT, pod warunkiem posiadania dokumentów określonych w art. 41 ust. 6 ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Przy tym, w myśl art. 2 pkt 1, 4 i 5 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium państwa trzeciego należy rozumieć terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż - rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 7 ustawy:

Przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowany towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest - w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

W myśl art. 22 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Przy czym, jak stanowi art. 22 ust. 3 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c, dostawę towarów, która:

1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W myśl tego przepisu wszystkie transakcje realizowane przed dostawą ruchomą (do której przypisano wysyłkę lub transport towaru) będą opodatkowane w państwie, z którego towar jest wysyłany lub transportowany. Natomiast wszystkie dostawy mające miejsce po transakcji ruchomej będą opodatkowane w państwie przeznaczenia towaru.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy miejscem rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego, dostawę towarów dokonywaną przez podatnika lub podatnika podatku od wartości dodanej, który jest również podatnikiem z tytułu importu albo zaimportowania tych towarów, uważa się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego importu albo zaimportowania tych towarów.

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy:

Miejscem importu towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej.

W myśl art. 26a ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy towary zostaną objęte z momentem ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej jedną z następujących procedur:

1) uszlachetniania czynnego,

2) odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem od należności celnych przywozowych,

3) składowania celnego,

4) tranzytu, w tym także składowaniem czasowym przed objęciem towarów jedną z procedur celnych,

5) wolnego obszaru celnego

– miejscem importu takich towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną podlegać tym procedurom.

W myśl art. 19a ust. 9 ustawy:

Obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 10a i 11.

Oznacza to, że w przypadku gdy na podstawie przepisów celnych powstaje dług celny w związku z dopuszczeniem towarów do obrotu wówczas także, co do zasady, powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu importu tych towarów.

Na podstawie art. 19a ust. 10a ustawy:

W przypadku objęcia towarów procedurą uszlachetniania czynnego obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą zamknięcia procedury uszlachetniania czynnego zgodnie z art. 324 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.Urz. UE L 343 z 29.12.2015, str. 558, z późn. zm.12)), zwanego dalej "rozporządzeniem 2015/2447''.

Zgodnie natomiast z art. 19a ust. 11 ustawy:

W przypadku objęcia towarów procedurą: składowania celnego, odprawy czasowej z całkowitym zwolnieniem z należności celnych przywozowych, uszlachetniania czynnego, tranzytu, wolnego obszaru celnego, jeżeli od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze, obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów powstaje z chwilą wymagalności tych opłat.

Ponadto, w myśl art. 5 pkt 15, 18, 19, 23 i 24 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego Unijny Kodeks Celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10 października 2013 r. str. 1 ze zm.) – zwanym dalej UKC:

‒„zgłaszający” oznacza osobę, która składa zgłoszenie celne, deklarację do czasowego składowania, przywozową deklarację skróconą, wywozową deklarację skróconą, zgłoszenie do powrotnego wywozu lub powiadomienie o powrotnym wywozie we własnym imieniu, albo osobę, w której imieniu takie zgłoszenie, deklaracja lub powiadomienie są składane;

‒„dług celny” oznacza nałożony na określoną osobę obowiązek zapłaty stosownej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, określonej dla danych towarów na mocy obowiązujących przepisów prawa celnego;

‒„dłużnik” oznacza każdą osobę odpowiedzialną za dług celny.

‒„towary unijne” oznaczają towary należące do jednej z następujących kategorii:

a)towary całkowicie uzyskane na obszarze celnym Unii i w których skład nie wchodzą towary przywiezione z krajów lub terytoriów znajdujących się poza obszarem celnym Unii;

b)towary wprowadzone na obszar celny Unii z krajów lub terytoriów znajdujących się poza tym obszarem i dopuszczone do obrotu;

c)towary uzyskane lub wyprodukowane na obszarze celnym Unii wyłącznie z towarów, o których mowa w lit. b), lub z towarów, o których mowa w lit. a) i b);

‒ „towary nieunijne” oznaczają towary inne niż te, o których mowa w pkt 23), lub takie, które utraciły unijny status celny.

Stosownie do art. 77 UKC:

1)Dług celny w przywozie powstaje w wyniku objęcia towarów nieunijnych podlegających należnościom celnym przywozowym jedną z następujących procedur celnych:

a.dopuszczenia do obrotu, w tym na mocy przepisów o końcowym przeznaczeniu;

b.odprawy czasowej z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych.

2)Dług celny powstaje w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego.

3)Dłużnikiem jest zgłaszający. W przypadku przedstawicielstwa pośredniego dłużnikiem jest również osoba, na której rzecz dokonuje się zgłoszenia celnego. (...)

Z kolei, art. 226 ust. 1 UKC stanowi, że:

Procedura tranzytu zewnętrznego pozwala na przemieszczanie towarów nieunijnych z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze celnym Unii, przy czym towary te nie podlegają:

a)należnościom celnym przywozowym;

b)innym należnościom określonym w innych stosownych obowiązujących przepisach (…).

W myśl art. 234 ust. 1 UKC:

Procedura unijnego tranzytu zewnętrznego jest stosowana przy przewozie towarów przez kraj lub terytorium, znajdujące się poza obszarem celnym Unii, jeżeli spełniony jest jeden z następujących warunków:

a)taka możliwość przewidziana została w umowie międzynarodowej;

b)przewóz przez ten kraj lub terytorium odbywa się z zastosowaniem jednolitego dokumentu przewozowego wystawionego na obszarze celnym Unii.

Z treści wniosku wynika, że zawarli Państwo umowę z Nabywcą, który jest podmiotem publicznym posiadającym status agencji wykonawczej, w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Przedmiotem ww. umowy jest dostawa towarów (Towary), które Nabywca zamierza przekazać podmiotowi w państwie trzecim, tj. na Ukrainie. Towary będące przedmiotem transakcji będą sprowadzone z Chin. Państwo będą odpowiadać za całość organizacji transportu Towaru aż do momentu dostarczenia Towaru Nabywcy na terytorium Ukrainy. Przy czym, transport Towaru z Chin do Ukrainy będzie wykonany przez Państwa we własnym imieniu i na własny rachunek. Przedmiotem transportu z Chin do Ukrainy będzie towar należący do Państwa. Spółka przeniesie własność Towaru na Nabywcę na terytorium Ukrainy (po przekroczeniu granicy Polski przez Towary), co będzie przesłanką zobowiązującą Nabywcę do zapłaty ceny sprzedaży za Towar. Od momentu przeniesienia własności Towaru, wszelkie ryzyka związane z utratą lub uszkodzeniem Towaru będą spoczywały na Nabywcy. Spółka przemieści Towar z Chin do Polski w procedurze tranzytu zewnętrznego (na podstawie dokumentu T1) do wybranego miejsca na terytorium Polski (Punkt Przeładunku), gdzie pod nadzorem celnym dokona przeładunku Towarów na docelowy środek transportu (samochody ciężarowe). Jednocześnie Spółka otworzy kolejną procedurę tranzytu zewnętrznego (na podstawie dokumentu T1) do miejsca położonego na terytorium Ukrainy. Państwo będą wskazani we wszystkich dokumentach dotyczących obu procedur tranzytu zewnętrznego jako podmiot uprawniony do korzystania z procedury. Wszystkie czynności związane z zakończeniem jednej i otwarciem drugiej procedury tranzytowej będą odbywać się pod dozorem celnym w wyznaczonym do tego miejscu na terenie portu lotniczego w Warszawie. Każda z obu procedur tranzytowych zostanie prawidłowo zamknięta, w rozumieniu przepisów celnych. Ostatnia z dwóch procedur tranzytowych zostanie zamknięta na drogowym przejściu granicznym pomiędzy Polską i Ukrainą.

Towar przemieszczany w ramach opisanego tranzytu nie zostanie dopuszczony do obrotu na terytorium Unii Europejskiej. W odniesieniu do przywiezionych do Polski towarów nie powstanie dług celny. Nie będą Państwo podmiotem zobowiązanym do uiszczenia cła z tytułu przywozu towarów do Polski. W analizowanej sprawie nie wystąpią okoliczności, o których mowa w art. 19a ust. 10a lub 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podczas przeładunku Towaru, w Punkcie Przeładunku będzie mógł być obecny przedstawiciel Nabywcy, który będzie weryfikował liczbę sztuk przeładowywanego towaru. Nie będzie to jednak wiązało się z wydaniem Towaru i przeniesieniem własności Towaru na Nabywcę.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż Towaru na rzecz Nabywcy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

W analizowanej sprawie dokonacie Państwo dostawy towaru dla Nabywcy, przy czym przeniesienie własności Towaru nastąpi na terytorium państwa trzeciego (Ukrainy). Dostawa będzie poprzedzona sprowadzeniem tego towaru z Chińskiej Republiki Ludowej. Odpowiadacie Państwo za całość organizacji transportu towaru aż do momentu dostarczenia towaru Nabywcy na terytorium Ukrainy. Także po przeniesieniu własności na nabywcę dokonanym na terytorium Ukrainy, transport będzie kontynuowany na terytorium tego państwa, zleconymi i opłaconymi przez Państwa środkami transportu.

Przedstawione okoliczności wskazują, że dostawa będąca przedmiotem wniosku zostanie zrealizowana w ramach tzw. transakcji łańcuchowej, w której uczestniczą co najmniej trzy podmioty, dla której miejscem rozpoczęcia transportu towarów jest terytorium państwa trzeciego. Nabyty w Chinach Towar, który docelowo ma trafić do Ukrainy zostanie przemieszczony na terytorium Polski – do Punkt Przeładunku, przy czym nastąpi to w procedurze tranzytu zewnętrznego T1, a następnie w kolejnej takiej samej procedurze T1 Towar zostanie przetransportowany do miejsca położonego na terytorium Ukrainy.

Dla ustalenia, czy sprzedaż Towaru na rzecz Nabywcy, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski istotne znaczenie ma to, czy na terytorium kraju dojdzie do importu towarów w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy oraz czy Państwa Spółka będzie podatnikiem z tego tytułu. W przedmiotowej sprawie należy bowiem uwzględnić przepis art. 22 ust. 4 ustawy, który stanowi, że w przypadku transakcji łańcuchowej, której przedmiotem są towary wysyłane lub transportowane z terytorium państwa trzeciego, dostawa towarów dokonana przez importera (tj. podatnika z tytułu importu lub zaimportowania) jest zawsze opodatkowana VAT w kraju importu lub zaimportowania tych towarów. Zatem w ramach transakcji łańcuchowej dostawa towarów sprowadzonych z państwa trzeciego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, pod warunkiem, że dojdzie do importu towarów na terytorium kraju i podatnikiem z tytułu importu towarów będzie podmiot dokonujący tej dostawy.

Za import towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy uważa się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Definicja ta stanowi implementację art. 30 dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm.), w myśl którego „import towarów” oznacza wprowadzenie na terytorium Wspólnoty towarów, które nie znajdują się w swobodnym obrocie w rozumieniu art. 24 Traktatu.

Oznacza to, że importem jest przywóz towarów z kraju trzeciego na terytorium Unii Europejskiej, natomiast to, w którym państwie członkowskim podlega on opodatkowaniu - ma miejsce import towarów - określa przepis art. 26a ustawy. Miejscem importu jest bowiem terytorium tego państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej, przy czym w przypadku objęcia towarów z momentem ich wprowadzenia m.in. procedurą tranzytu miejscem importu takich towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną podlegać tej procedurze. Zatem tylko import na terytorium kraju stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Powstanie obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów jest powiązane z powstaniem obowiązku zapłaty cła lub faktem zaistnienia określonych procedur celnych. Natomiast w przypadku, gdy importowany towar nie będzie objęty procedurą dopuszczenia do obrotu w rozumieniu przepisów celnych i przywóz towaru nie spowoduje powstania długu celnego, ani też nie wystąpią żadne inne należności przywozowe, obowiązek podatkowy dla przedmiotowego importu towarów nie powstanie.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Państwa Spółka przemieści Towar na terytorium Polski z terytorium Chińskiej Republiki Ludowej w procedurze tranzytu zewnętrznego (na podstawie dokumentu T1) do wybranego miejsca na terytorium Polski (Punkt Przeładunku), gdzie pod nadzorem celnym zostanie dokonany przeładunek Towarów na docelowy środek transportu (samochody ciężarowe). Jednocześnie zostanie otwarta kolejna procedura tranzytu zewnętrznego (na podstawie dokumentu T1) do miejsca położonego na terytorium Ukrainy. Wszystkie czynności związane z zakończeniem jednej i otwarciem drugiej procedury tranzytowej będą odbywać się pod dozorem celnym w wyznaczonym do tego miejscu na terenie portu lotniczego w (…). Każda z obu procedur tranzytowych zostanie prawidłowo zamknięta w rozumieniu przepisów celnych, przy czym ostatnia z dwóch procedur tranzytowych zostanie zamknięta na drogowym przejściu granicznym pomiędzy Polską i Ukrainą.

Towar przemieszczany w ramach opisanego powyżej tranzytu nie zostanie dopuszczony do obrotu na terytorium Unii Europejskiej.

W odniesieniu do przywiezionych do Polski towarów nie powstanie dług celny. Ponadto nie będą Państwo podmiotem obowiązanym do uiszczenia cła z tytułu przywozu towarów do Polski.

Z opisu sprawy wynika zatem, że Towar zostanie przywieziony na terytorium kraju w procedurze tranzytu zewnętrznego, która wprawdzie kończy się na terytorium Polski, ale jednocześnie zostaje otwarta kolejna procedura tranzytu zewnętrznego, a zakończenie jednej i otwarcie drugiej procedury odbywać się będzie pod dozorem celnym. Czynności te mają związek z przeładunkiem towaru na inny środek transportu. W konsekwencji Towar nie zostanie dopuszczony do obrotu na terytorium kraju i nie powstanie dług celny.

Oznacza to, że w związku z przywozem Towarów na terytorium kraju nie powstanie obowiązek podatkowy tytułu importu towarów, który zgodnie z art. 19 ust. 9 ustawy powstaje z chwilą powstania długu celnego. Państwa Spółka nie będzie też podatnikiem z tytułu importu towarów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ponadto nie wystąpią okoliczności, o których mowa w art. 19a ust. 10a lub 11 ustawy, a więc takie które skutkują powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu importu towarów i dotyczą przypadku objęcia importowanych towarów procedurą celną uszlachetniania czynnego lub jedną ze specjalnych procedur celnych,jeżeli od towarów tych pobierane są opłaty wyrównawcze lub opłaty o podobnym charakterze.

Jeżeli więc Państwa Spółka nie jest podatnikiem z tytułu importu towarów na terytorium kraju, to dostawa Towarów dokonana dla Nabywcy nie wpisuje się w dyspozycję art. 22 ust. 4 ustawy.

Zatem skoro, przedmiotem analizowanej transakcji będzie Towar niedopuszczony do obrotu na terytorium UE, przemieszczenie tego Towaru z Chin przez Polskę na Ukrainę realizowane w ramach procedury tranzytu zewnętrznego (na podstawie dokumentów T1) nie będzie powodowało powstania długu celnego ani spełnienia warunków wskazanych w art. 19a ust. 10a lub 11 ustawy, to tym samym dostawa tego Towaru dokonywana przez Państwa na rzecz Nabywcy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, z którego wynika, że dostawa towarów dokonana przez Państwa poza terytorium kraju nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, należy uznać za prawidłowe, jednakże przy nieco innym uzasadnieniu.

Jednocześnie wyjaśniamy, że nie odnieśliśmy się do pytania 2 i 3, ponieważ oczekiwali Państwo odpowiedzi na ww. pytania w przypadku uznania sprzedaży Towaru przez Państwa na rzecz Nabywcy za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce. Z niniejszego rozstrzygnięcia wynika natomiast, że dostawa Towarów dokonana przez Państwa na rzecz Nabywcy nie podlega opodatkowaniu na terytorium kraju.

Ponadto interpretacja nie rozstrzyga kwestii ewentualnego opodatkowania na terytorium państw trzecich. Jak wskazano wyżej transakcja nie podlega opodatkowaniu w Polsce, natomiast kwestia ewentualnego opodatkowania ww. dostawy na terytorium innego państwa (tj. poza terytorium UE) winna być określona zgodnie z obowiązującymi tam przepisami.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

‒z zastosowaniem art. 119a;

‒w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

‒z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).