Interpretacja indywidualna z dnia 14 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.1052.2022.3.MJ

Planowa sprzedaż w 2023 r. ww. nieruchomości nie będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych. Jak wskazano planowana w 2023 r. sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie stanowiła dla Pani źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

‒prawidłowe - odnośnie braku obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku,

‒nieprawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 listopada 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 23 stycznia 2023 r. (data wpływu 25 stycznia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Jest Pani właścicielką nieruchomości zabudowanej położonej w (…), oznaczonej jako działka ewidencyjna nr (…) z obrębu (…),o powierzchni 0,3027 ha, dla której Sąd Rejonowy (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…). Nieruchomość tą nabyła Pani na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego przez (…), notariusza w dniu 8 czerwca 2021 roku Repertorium A nr (…) zarejestrowanego w dniu 8 czerwca 2021 roku o godz. (…) pod numerem (…) w Rejestrze Spadkowym prowadzonym przez Krajową Radę Notarialną. Nieruchomość tą nabyła Pani będąc rozwiedzioną i w tym stanie cywilnym pozostaje Pani do dnia dzisiejszego.

Przedmiotowa nieruchomość stanowi użytki rolne zabudowane oznaczone symbolem B-Rllla. Nieruchomość jest zabudowana jednokondygnacyjnym budynkiem o funkcji "mieszkalny" oraz jednokondygnacyjnym budynkiem o funkcji "budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa". Nieruchomość posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej ulicy (…). Dla nieruchomości został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego C., zatwierdzony Uchwałą Nr (…) Rady Miasta (…) z dnia 24 września 2020 roku ogłoszony w Dzienniku Urzędowym Województwa (…), poz. (…), z dnia 7 października 2020 roku, w Miejscowym Planie nieruchomość znajduje się na obszarze oznaczonym symbolami "B12 MW' - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej oraz "4KD-D" tereny dróg publicznych klasy dojazdowej.

Pani matka M. B. nabyła przedmiotową nieruchomość od osoby fizycznej w dniu 1 czerwca 1998 roku na podstawie umowy sprzedaży zawartej przed asesorem notarialnym (…) w dniu 1 czerwca 1998 roku Repertorium A nr (…), do majątku osobistego za fundusze pochodzące z tego majątku.

Budynki znajdujące się na nieruchomości zostały zasiedlone w 2017 roku. Budynek mieszkalny oraz budynek o funkcji "budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa" za życia Pani matki M. B. budynek gospodarczy znajdujący się na nieruchomości został oddany nieodpłatnie w użyczenie na rzecz spółki (…) S.C., w której Pani matka była wspólnikiem. Użyczenie to trwa do dziś. Z posiadanych przez Panią informacji wynika, iż budynki użyczone na rzecz spółki (…) S.C. stanową przedmiot najmu. W Budynkach nie wyodrębniono żadnych lokali. Budynki nie są wpisane do rejestru zabytków.

Umową przedwstępną sprzedaży warunkową z dnia 11 czerwca 2021 roku sporządzoną w formie aktu notarialnego przez Notariusza (…) (rep. A nr (…)) zawartą pomiędzy Panią (M. B.) a (…) Sp. z o.o. z siedzibą (…) zobowiązała się Pani zawrzeć z wyżej wskazaną spółką umowę sprzedaży na mocy, której sprzeda Pani za cenę ustaloną w umowie zabudowaną działkę gruntu oznaczoną nr (…) nie wcześniej niż 2 stycznia 2023 roku i nie później niż 11 czerwca 2023 roku. Strony postanowiły, iż Przyrzeczona Umowa Sprzedaży zostanie zawarta po łącznym spełnieniu warunków:

‒kupujący lub podmiot przez niego wskazany uzyska na własny koszt warunki techniczne przyłączenia Inwestycji do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, cieplnej lub gazowej oraz energetycznej, konieczne dla realizacji inwestycji,

‒kupujący lub podmiot wskazany przez Kupującego uzyska dla realizacji Inwestycji na własny koszt prawomocną i ostateczną decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na realizację przedsięwzięcia, jeśli będzie konieczna,

‒kupujący uzyska na własny koszt prawomocne i ostateczne pozwolenie na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na nieruchomości, o ile będzie konieczne,

‒kupujący lub podmiot wskazany przez kupującego uzyska na własny koszt prawomocne i ostateczne pozwolenie na budowę dla Inwestycji wraz ze zjazdem z drogi publicznej, miejscami postojowymi oraz infrastrukturą techniczną i drogową oraz prawomocną i ostateczną decyzję zezwalającą na rozbiórkę istniejącej zabudowy na Nieruchomości,

‒nieruchomość będzie wolna od jakichkolwiek roszczeń osób trzecich, długów i obciążeń oraz ograniczeń w rozporządzeniu, nie będzie zajmowana przez osoby trzecie, stan prawny i techniczny nie pogorszy się,

‒sprzedająca zostanie wpisana jako właściciel do księgi wieczystej urządzonej dla przedmiotowej nieruchomości.

Jest Pani osobą fizyczną i nie prowadzi Pani działalności gospodarczej. Nie jest Pani czynnym podatnikiem podatku VAT.

Nieruchomość jest Pani majątkiem prywatnym i jest odsprzedawana w stanie niezmienionym. Nie dokonywała Pani i nie będzie dokonywała Pani czynności związanych z gruntem i budynkami w celu podniesienia ich wartości. Nie podejmowała Pani czynności zmierzających do zaoferowania do sprzedaży przedmiotowych nieruchomości. To kupujący zaproponował Pani zawarcie umowy sprzedaży. Nie dokonywała Pani wcześniej sprzedaży nieruchomości, nie dokonywała Pani wcześniej żadnych czynności ulepszających stan nieruchomości. Zamieszkuje Pani na przedmiotowych nieruchomościach i będzie Pani na nich zamieszkiwać aż do chwili ich sprzedaży.

Interpretacja indywidualna jest konieczna dla ustalenia ostatecznej ceny sprzedaży oraz wysokości ewentualnego zobowiązania z tytułu podatku VAT i podatku dochodowego od osób fizycznych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1.Wskazała Pani, iż wniosek nie dotyczy interpretacji w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

2.Po śmierci matki nie została Pani wspólnikiem spółki (…) S.C., dla której użyczone zostały budynki posadowione na działce (…).

3.Nie czerpie Pani pożytków z tytułu najmu budynków.

4.Użyczono jeden budynek.

5.Nie ma Pani zamiaru dokonywać sprzedaży innych nieruchomości w przyszłości.

6.Pani matka zmarła w dniu 26 marca 2021 roku.

7.Spółka (…) S.C. użyczony jej budynek wynajmuje na rzecz podmiotów trzecich odpłatnie.

8.Spółka (…) S.C. zajmuje się wynajmem lokali, sprzętu rolniczego itp.

9.Spółka nie ujęła użyczonych budynków w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Pytania

1.Czy odpłatna dostawa nieruchomości zabudowanej to jest działki oznaczonej numerem ewidencyjnym (…) położona w (…) korzysta ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej zwana ustawą o VAT) oraz ewentualnie czy z innych powodów będzie zwolniona z zapłaty podatku VAT?

2.Czy opisana zatem w złożonym wniosku sprzedaż Nieruchomości na rzecz (…) Spółki z ograniczona odpowiedzialnością z siedzibą (…) będzie czynnością opodatkowaną podatkiem dochodowym, czy też jest zwolniona z opodatkowania?

Niniejsza interpretacja jest odpowiedzią na pytanie Nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast odpowiedź na pytanie nr 1 dotycząca podatku od towarów i usług udzielona zostanie odrębnie.

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie 5-letni termin określony w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który uprawnia do skorzystania ze zwolnienia od podatku od zbycia nieruchomości należy w niniejszej sprawie liczyć od daty nabycia nieruchomości przez spadkodawczynię, to jest od 1 czerwca 1998 roku lub od daty wybudowania i zasiedlenia budynków powstałych na nieruchomości to jest od dnia od 2017 roku .

Dzięki zmianom w prawie (ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych), obowiązującym od 2019 r., 5 letni okres liczymy od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości przez spadkodawcę. W związku z tym, iż M. B. weszła w posiadanie przedmiotowej nieruchomości w roku 1998 to, Pani zdaniem, pięcioletni okres uprawniający do zwolnienia od podatku od zbycia nieruchomości upłynął z końcem 2003 r. lub też upłynie w dniu 31 grudnia 2022 roku, licząc od daty zasiedlenia budynków.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powołany wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest ono źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Jednocześnie, zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Wobec powyższego w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nabytej w drodze spadku i dziale spadku istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę. Zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Na podstawie art. 924 i art. 925 przywołanej ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w 2021 r. zawarła Pani umowę przedwstępną sprzedaży na podstawie, której zamierza sprzedać nieruchomość nabytą w 2021 r. w drodze dziedziczenia po zmarłej matce. Pani matka nabyła natomiast przedmiotową nieruchomość w 1998 r., a pobudowane na niej budynki zostały oddane do użytkowania w 2017 roku.

Wątpliwość Pani budzi kwestia, od której daty należy liczyć pięcioletni okres, po upływie którego zbycie nieruchomości nie będzie powodowało obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W 2021 r. zawarła Pani umowę przedwstępną sprzedaży na podstawie, której zamierza Pani sprzedać nieruchomość nabytą w 2021 r. w drodze dziedziczenia po zmarłej matce. Pani matka nabyła natomiast przedmiotową nieruchomość w 1998 r., a pobudowane na niej budynki zostały oddane do użytkowania w 2017 roku .

Mając na względzie przywołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy zauważa Pani, że nabyła Pani nieruchomość w 2021 r., jednak w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 5-letni termin, po upływie którego odpłatne zbycie nieruchomości nie stanowi źródła przychodu, należy liczyć od daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę. W przedmiotowej sprawie spadkodawcą była Pani matka, która nabyła nieruchomość w 1998 r. Zatem sprzedaż dokonana przez Panią nie stanowi źródła opodatkowania, bowiem nastąpi po upływie okresu wskazanego ww. przepisami.

Wobec powyższego Pani zdaniem, w przypadku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości po styczniu 2023 roku będzie Pani zwolniona z zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze sprzedażą przedmiotowej nieruchomości.

Pani zdaniem w myśl powyższych zasad opisana we wniosku transakcja sprzedaży Nieruchomości nie może zostać uznana także za podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z faktu, że nie działała Pani przy dokonywaniu sprzedaży w charakterze podatnika. Aby bowiem można było mówić o takiej sytuacji dokonana transakcja sprzedaży musiałaby spełniać przesłanki uznania jej za przejaw samodzielnego wykonywania przez Panią działalności gospodarczej.

Zgodnie bowiem z definicją zawartą w art. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za działalność gospodarczą lub pozarolnicza działalność gospodarcza uznaje się działalność:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematuralnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2, i 4-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Taka sytuacja jednakże nie nastąpiła w opisanym i zaistniałym stanie faktycznym.

Warto dodać iż źródłami przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są:

1)stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

2)działalność wykonywana osobiście;

3)pozarolnicza działalność gospodarcza;

4)działy specjalne produkcji rolnej;

5)(uchylony);

6)najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;

7)kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;

8)odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;

8a) działalność prowadzona przez zagraniczną jednostkę kontrolowaną;

8b) niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da;

9)inne źródła.

Nie prowadzi Pani działalności gospodarczej. Przedmiotową działkę gruntu nabyła Pani na podstawie dziedziczenia. Nieruchomość aż do chwili sprzedaży wykorzystywana była na Pani cele mieszkaniowe. Część nieruchomości to jest budynek gospodarczy została oddana w nieodpłatne użyczenie na rzecz osoby trzeciej. Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży nie była dotychczas przedmiotem ulepszeń, inwestycji czy nakładów. W przeszłości nie podejmowała Pani żadnych działań mających na celu znalezienie potencjalnego kupującego. Nie zostało zamieszczone żadne ogłoszenie o sprzedaży. To bowiem Kupujący będąc zainteresowany zakupem nieruchomości zwrócił się do Pani.

Pani zdaniem powyższe okoliczności świadczą, że transakcja sprzedaży z dnia 11 czerwca 2021 roku nie może zostać uznana za przejaw wykonywania działalności gospodarczej przez sprzedającego i w związku z powyższym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest:

‒prawidłowe - odnośnie braku obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku,

‒nieprawidłowe – w pozostałym zakresie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy:

Źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Odrębnym źródłem przychodów jest określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1)odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

2)zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej  ̶ oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

‒po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,

‒po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz,

‒po trzecie, w sposób ciągły.

Działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1)jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;

2)wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter;

3)prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy, pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby działalność gospodarcza wykonywana była w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

W celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o której mowa we wniosku.

Pani wątpliwości budzi kwestia, czy będzie Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego w przypadku sprzedaży nieruchomości.

Z wniosku wynika, że:

‒jest Pani właścicielką nieruchomości zabudowanej,

‒nieruchomość tą nabyła Pani na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego przez notariusza w dniu 8 czerwca 2021 roku,

‒przedmiotowa nieruchomość stanowi użytki rolne zabudowane oznaczone symbolem B-Rllla,

‒nieruchomość jest zabudowana jednokondygnacyjnym budynkiem o funkcji "mieszkalny" oraz jednokondygnacyjnym budynkiem o funkcji "budynki produkcyjne, usługowe i gospodarcze dla rolnictwa",

‒Pani matka nabyła przedmiotową nieruchomość od osoby fizycznej w dniu 1 czerwca 1998 roku na podstawie umowy sprzedaży,

‒budynki znajdujące się na nieruchomości zostały zasiedlone w 2017 roku,

‒budynek gospodarczy znajdujący się na nieruchomości został oddany nieodpłatnie w użyczenie na rzecz spółki cywilnej, w której Pani matka była wspólnikiem, użyczenie to trwa do dziś,

‒jest Pani osobą fizyczną i nie prowadzi Pani działalności gospodarczej,

‒nie jest Pani czynnym podatnikiem podatku VAT,

‒nieruchomość jest Pani majątkiem prywatnym i jest odsprzedawana w stanie niezmienionym,

‒nie dokonywała Pani i nie będzie dokonywała Pani czynności związanych z gruntem i budynkami w celu podniesienia ich wartości,

‒nie podejmowała Pani czynności zmierzających do zaoferowania do sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, to kupujący zaproponował Pani zawarcie umowy sprzedaży,

‒nie dokonywała Pani wcześniej sprzedaży nieruchomości, nie dokonywała Pani wcześniej żadnych czynności ulepszających stan nieruchomości,

‒zamieszkuje Pani na przedmiotowych nieruchomościach i będzie Pani na nich zamieszkiwać aż do chwili ich sprzedaży,

‒nie czerpie Pani pożytków z tytułu najmu budynków,

‒nie ma Pani zamiaru dokonywać sprzedaży innych nieruchomości w przyszłości,

‒Pani matka zmarła w dniu 26 marca 2021 roku.

W celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości należy rozważyć, czy czynność sprzedaży powyższej nieruchomości zawiera znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że podejmowane przez Panią działania mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, związanym ze zwykłym gospodarowaniem tym majątkiem i nie wskazują na działania o charakterze inwestycyjnym, typowym dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej. Działania te bez wątpienia pokazują, że Pani wolą nie było podniesienie wartości nieruchomości, a w konsekwencji czynności te nie będą dokonane w celu osiągnięcia korzyści finansowej.

Okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakres, stopień zaangażowania i cel działania wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, kwota uzyskana ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie będzie stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy. Skutki podatkowe tej czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej bądź zdarzenia prawnego może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano powyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

W związku z tym, że sprzedaż nieruchomości nabytej przez Panią w spadku po matce nastąpi w 2023 r., w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 2019 r.

Stosownie do art. 10 ust. 5 ww. ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Do wyliczenia pięcioletniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Wskazała Pani, że nabyła Pani przedmiotową nieruchomość w drodze spadku po matce, a więc należy ustalić moment nabycia udziału w przedmiotowej nieruchomości przez spadkodawcę, tj. Pani matkę.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że kwestie związane z dziedziczeniem regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

W świetle art. 922 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Z kolei art. 924 ustawy Kodeks cywilny stanowi:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Art. 925 ww. kodeksu wskazuje, że:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Natomiast 1025 wyżej powołanego kodeksu stanowi:

§ 1. Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

§ 2. Domniemywa się, że osoba, która uzyskała stwierdzenie nabycia spadku albo poświadczenie dziedziczenia, jest spadkobiercą.

§ 3. Przeciwko domniemaniu wynikającemu ze stwierdzenia nabycia spadku nie można powoływać się na domniemanie wynikające z zarejestrowanego aktu poświadczenia dziedziczenia.

Nabyła Pani przedmiotową nieruchomość w spadku po matce, tj. w dacie śmierci Pani matki, tj. w 2021 r.

Zatem zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) datą, od jakiej należy liczyć pięcioletni okres, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nabytej w drodze spadku, jest data nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę, czyli Pani matkę, a więc 1 czerwca 1988 r.

Zatem 5-letni okres liczony od końca 1988 r., o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął z dniem 31 grudnia 1993 r. Wobec tego planowane odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości nabytej przez Panią w spadku z uwagi na upływ ww. okresu nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy.

Zatem w tej części uznaliśmy Pani stanowisko za prawidłowe.

Nie możemy natomiast zgodzić się z Panią, że datą, od której należy liczyć 5-letni okres, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nabytej w drodze spadku, jest data wybudowania i zasiedlenia budynków powstałych na przedmiotowej nieruchomości, tj. 2017 r.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z treścią art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl zaś z art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

§ 2. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

§ 3. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Według art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym i w takim przypadku istotne znaczenie będzie miała data jego wybudowania.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, że w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). To oznacza, że skoro budynek nie stanowi odrębnej nieruchomości, to nie może być samodzielnym przedmiotem zbycia bez gruntu, na którym został wzniesiony. Sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Dlatego za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu, niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek.

Zatem, jak wskazaliśmy wyżej, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) datą, od jakiej należy liczyć pięcioletni okres, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nabytej w drodze spadku, jest data nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę, czyli Pani matkę, a więc 1 czerwca 1988 r., a nie data wybudowania i zasiedlenia budynków powstałych na przedmiotowej nieruchomości, tj. 2017 r.

Zatem w tej części uznaliśmy Pani stanowisko za nieprawidłowe.

Nie możemy również zgodzić się z Pani stanowiskiem, w którym twierdzi Pani, że będzie Pani zwolniona z zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze sprzedażą przedmiotowej nieruchomości.

Planowa sprzedaż w 2023 r. ww. nieruchomości nie będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych. Jak wskazano planowana w 2023 r. sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie stanowiła dla Pani źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem – wobec braku przychodu podlegającego opodatkowaniu – nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zwolnienie Pani z uiszczenia podatku dochodowego.

Zatem Pani stanowisko w tej części uznaliśmy za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia, oraz

‒zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.)