Interpretacja indywidualna z dnia 14 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.33.2023.1.MSU

Brak prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania dotyczącego rozbudowy drogi.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Gminy w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 stycznia 2023 r. wpłynął wniosek Państwa Gminy z 17 stycznia 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji pn. „ …”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina ... (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) i jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa, rozbudowa, przebudowa infrastruktury drogowej położonej na obszarach Gminy (dalej: „Infrastruktura”).

Gmina złożyła wniosek o przyznanie pomocy na operacje typu „...” związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji i chce skorzystać z dofinansowania na realizację projektu w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji w energię odnawialną i oszczędzanie energii” objętych Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich (dalej: „PROW”) na lata 2014-2020, tj. realizując planowane zadanie inwestycyjne pt.: „...”.

W związku z realizacją ww. operacji (dalej: „Projekt”) w odniesieniu do Infrastruktury Gmina poniosła, ponosi i będzie ponosić szereg różnych wydatków, między innymi na wykonanie dokumentacji projektowej, nadzór inwestorski czy też na pokrycie kosztów robót budowlanych.

Po zakończeniu budowy Infrastruktura pozostanie własnością Gminy, która będzie ponosić koszty jej utrzymania oraz nie przekaże jej innemu podmiotowi lub jednostce. Powstałe w wyniku realizacji ww. inwestycji drogi gminne będą ogólnodostępne. Realizacja ww. projektu nie ma bowiem charakteru komercyjnego.

Budowa dróg ma na celu poprawę bezpieczeństwa mieszkańców Gminy oraz wszystkich osób korzystających z drogi publicznej znajdującej się na terenie Gminy, a nie generowanie przychodów. Gmina nie ma więc możliwości odliczenia podatku VAT.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U.2023.40.tj.) - gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy - do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy - zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów oraz organizacji ruchu drogowego

Pytanie

Czy Gmina ma możliwość odliczenia podatku VAT w odniesieniu do planowanej inwestycji pt. „….”, na której realizację planuje złożyć wniosek o przyznanie pomocy finansowej?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Państwa Gminy, nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących realizację zadania pt. „....”. Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług , podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Gmina realizując przedmiotowe zadanie, wykonuje zadania własne zapisane w ustawie o samorządzie gminnym. Warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT nie zostanie spełniony, gdyż efekty realizacji zadania nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Zmodernizowana droga nie będzie służyła czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT.

Z przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z powyżej przytoczonych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT albo niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak zostało opisane w stanie faktycznym, Gmina, w ramach Projektu zrealizuje inwestycje polegające na budowie ogólnodostępnej infrastruktury drogowej. Mieszkańcy Gminy będą korzystać nieodpłatnie z wybudowanych w ramach Projektu dróg. Realizacja przedmiotowego Projektu nie ma celu zarobkowego.

Należy wskazać, że czynności wykonywane przez Gminę nie mają charakteru świadczenia na rzecz oznaczonego podmiotu - konkretnego usługobiorcy w ramach istniejącej więzi prawnej. Działania Gminy nie mieszczą się więc w dyspozycji przytoczonego wyżej art. 5 oraz art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, Gmina nie wykonuje w tym zakresie czynności podlegających opodatkowaniu.

W Państwa ocenie, wydatki poniesione przez Gminę w związku z przebudową Infrastruktury nie mają i nie będą miały związku z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT. W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest i nie będzie spełniony. Poniesione w ramach realizacji ww. inwestycji w Infrastrukturę wydatki nie są i nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.

W związku z powyższym, Gmina nie ma i nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji ww. inwestycji w Infrastrukturę.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwa Gmina przedstawiła we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Z powołanych regulacji wynika, że organy władzy publicznej są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym:

Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W świetle powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że zakres aktywności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego należy interpretować w perspektywie ogólnej zasady, tj. że realizacja zadań własnych ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy. Obowiązywanie tej zasady powoduje, że każde działanie podejmowane przez jednostki w imieniu własnym, na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu jednostek, a dotyczące mienia gminy należy uznać za działanie publiczne, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne.

Zatem czynności wynikające z zadań własnych, z tytułu których gmina nie uzyskuje wpływów, pozostają poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Są one bowiem realizowane przez gminę poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a gmina realizując te czynności nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1693 ze. zm.), zgodnie z którym:

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy o drogach publicznych:

Według art. 2a ust. 2 ww. ustawy:

Stosownie do unormowań zawartych w art. 7 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o drogach publicznych:

Na podstawie art. 19 ust. 1 cyt. ustawy o drogach publicznych:

Jak wynika z art. 19 ust. 2 ww. ustawy o drogach publicznych:

Zgodnie z art. 20 pkt 3 i 11ww. ustawy o drogach publicznych:

Jak wynika z art. 21 ust. 1 ustawy o drogach publicznych:

Przywołane powyżej regulacje prawne w sposób jednoznaczny wskazują, że budowa, przebudowa, remont, utrzymanie, ochrona i oznakowanie dróg oraz zarządzanie nimi należy do zarządcy terenu, na którym jest zlokalizowana droga.

Działania zarządców dróg mieszczą się w zakresie czynności o charakterze publicznoprawnym i wynikają z wykonywania przez te jednostki władztwa publicznoprawnego.

Jak już wskazano wcześniej, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W przypadku udostępniania dróg publicznych ogółowi użytkowników, gmina nie użytkuje ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i tym samym w powyższym zakresie gmina nie działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, powyższa czynność jest wyłączona z systemu podatku VAT i z tego względu stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W omawianych okolicznościach sprawy nie wystąpi więc związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z wydatkami Państwa Gminy. Państwa Gmina będzie ponosić bowiem wydatki związane z przebudową drogi gminnej, która będzie służyła realizacji zadań publicznych.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – poniesione przez Państwa Gminę w związku z przebudową Infrastruktury nie mają i nie będą miały związku z czynnościami opodatkowanymi - po zakończeniu budowy Infrastruktura pozostanie własnością Gminy, powstałe w wyniku realizacji ww. inwestycji drogi gminne będą ogólnodostępne, realizacja ww. projektu nie ma charakteru komercyjnego. W związku z powyższym, Państwa Gmina nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi z tytułu realizacji ww. inwestycji. Tym samym, z tego tytułu nie będzie przysługiwało Państwa Gminie prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, Państwa Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT w odniesieniu do planowanej inwestycji pt. „…”, ponieważ efekty powstałe w wyniku realizacji ww. inwestycji nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który przedstawiła Państwa Gmina i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Gminy będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i Państwa Gmina zastosuje się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. 2651 ze zm.).