Interpretacja indywidualna z dnia 10 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.672.2022.2.MD

Skutki podatkowe odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nabytego od syndyka, po upadłości dewelopera, a pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 października 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 25 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem nadanym 11 stycznia 2023 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W 2003 r. zawarł Pan umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości z deweloperem X. Sp. z o.o. z siedzibą w A. i całość należności zapłacił Pan deweloperowi, zgodnie z umową. Przedmiotem zakupu był lokal mieszkalny przy ul.  (...) w A., a lokal wraz zabudową wokół miał zostać oddany do użytkowania w 2005 r.

Lokal przy ul. (...) kupił Pan na własne cele mieszkaniowe, a nie w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od 2004 r., pomimo braku przekazania lokalu na piśmie, lecz za zgodą dewelopera, udało się Panu rozpocząć prace wykończeniowe mieszkania na co posiada Pan dokumenty potwierdzające wszystkie wydatki. Wielokrotnie upominał się Pan o akt własności lokalu od dewelopera, natomiast deweloper odwlekał sprawę, podpisując w zamian w 2005 r. umowę przedwstępną w formie aktu notarialnego. Prace, które miały zostać przeprowadzone przez dewelopera, nie szły zgodnie z harmonogramem. Budowa szła bardzo opieszale, a kontakt z deweloperem był utrudniony.

Po wielokrotnych naciskach na dewelopera, w końcu we wrześniu 2007 r. udało się Panu uzyskać protokolarne przekazanie mieszkania. W związku z tym w październiku 2007 r. był już Pan zameldowany oraz zaczął Pan zamieszkiwać lokal przy ul. (...). W momencie kiedy udało się Panu zamieszkać w niewykończonym do końca jeszcze lokalu oraz osiedlu, deweloper z niewiadomych przyczyn wstrzymał prace budowlane, a kontakt z nim był niemożliwy. Przez cały okres nie mógł Pan uzyskać aktu własności mieszkania, z tego względu sprawa została zgłoszona do prokuratury, ponieważ nie tylko Pan został w ten sposób oszukany.

W 2010 r. deweloper X. ogłosił upadłość i spółka została przejęta przez syndyka. Sprawa prowadzona przez syndyka toczyła się do 2020 r. W końcu po wieloletniej walce i negocjacjach otrzymał Pan informację od syndyka, że aby uzyskać akt własności mieszkania i stać się pełnoprawnym właścicielem nieruchomości w świetle prawa, musi Pan dokonać dopłaty w wysokości 2 700 zł do metra, co wyniosło łącznie 241 100 zł, prawie tyle samo ile zapłacił Pan za mieszkanie podpisując umowę z deweloperem. Całość kwoty wpłacił Pan do syndyka i w 2020 r. otrzymał Pan akt własności nieruchomości przy ul. (...).

W 2021 r. sprzedał Pan mieszkanie przy ul. (...), i w 2021 r. również podpisał Pan umowę przedwstępną zakupu mieszkania, która sfinalizowana została aktem własności w 2022 r. W 2022 r., zgodnie z terminem, złożył Pan w Urzędzie Skarbowym PIT-39.

Pytanie

Od kiedy należy liczyć pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z dokonanym przez Pana odpłatnym zbyciem lokalu mieszkalnego przy ul. (...), oraz czy odpłatne zbycie ww. lokalu stanowi dla Pana źródło przychodu i obowiązany jest Pan odprowadzić podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu tej transakcji?

Pana stanowisko w sprawie

Nie powinien Pan odpowiadać za oszustwa popełniane przez innych, wszak został Pan przez Dewelopera oszukany, świadczy też o tym fakt, że w 2021 r. deweloper został skazany w procesie karnym. Ze względu na to, że brak aktu własności mieszkania nie wynikał z Pana złej woli uważa Pan, że pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinien być liczony od 2005 r., kiedy to została spisana umowa przedwstępna sprzedaży w formie aktu notarialnego oraz była spłacona całość należności deweloperowi zgodnie z umową z 2003 r.

W związku z tym, uważa Pan, że nie jest zobowiązany do składania zeznania PIT-39 oraz płatności podatku za zbycie nieruchomości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

‒jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Art. 30e ust. 1 cytowanej ustawy stanowi, że:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z art. 30e ust. 2 przywołanej ustawy wynika, że:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 omawianej ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 19 ust. 3 powołanej ustawy:

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Na mocy art. 22 ust. 6c wskazanej ustawy:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

 Z kolei art. 22 ust. 6e ww. ustawy stanowi, że:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Według art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Wymieniony wyżej przepis art. 22 ust. 6c ustawy wskazuje jakie koszty stanowią koszty uzyskania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości. Są to m.in. koszty nabycia i nakłady. Kosztem nabycia jest cena wynikająca z aktu notarialnego oraz wydatki związane ze sporządzeniem tego aktu notarialnego. Nakładami są wydatki zwiększające wartość nieruchomości, które zostały poniesione w trakcie posiadania nieruchomości i które zostały odpowiednio udokumentowane.

Wedle art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Z art. 45 ust. 1a pkt 3 przywołanej ustawy wynika, że:

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi zaś, że:

Przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 3.

Z zacytowanych powyżej przepisów wynika jednoznacznie, że odpłatne zbycie nieruchomości i określonych praw majątkowych przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, jeżeli nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „nabycie”, dlatego też zasadnym jest odwoływanie się do regulacji ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, na gruncie którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W świetle art. 158 przytoczonego Kodeksu:

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Z kolei art. 389 § 1 ww. ustawy stanowi, że:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

W myśl art. 535 omawianej ustawy:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Z treści powyższych przepisów wynika, że umowa przenosząca własność (sprzedaż) ma charakter umowy wzajemnej, do której odnosi się wyrażona w art. 488 Kodeksu cywilnego zasada jednoczesnego wykonania świadczeń, tj. przeniesienia własności nieruchomości i zapłacenia sprzedawcy ceny. Jednakże przepis ten przewiduje również wyjątki, z których najważniejsze znaczenie ma umowa pomiędzy stronami, albowiem w granicach zasady swobody umów ustanowionej w art. 353¹ Kodeksu cywilnego strony mogą ustalić, że przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży kupujący na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży może zapłacić część lub całość ceny. Zatem właściwa umowa sprzedaży może być poprzedzona umową przedwstępną, jednakże umowa przedwstępna nie przenosi własności nieruchomości. Poprzez umowę przedwstępną strony zobowiązują się jedynie do zawarcia w przyszłości przyrzeczonej umowy.

Analiza powyższego prowadzi do jednoznacznego wniosku, że definitywne nabycie nieruchomości to nabycie skutkujące przeniesieniem własności. Natomiast zawarcie umowy przedwstępnej (nawet dokonane w formie aktu notarialnego), jak też dokonanie stosownie do tego aktu wpłaty ceny, pomimo że mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości, nie są z nim równoważne. Treścią umowy przedwstępnej jest jedynie zobowiązanie się stron do zawarcia umowy przenoszącej własność, lecz tej własności sama umowa nie przenosi. Przeniesienie własności nieruchomości wymaga zawarcia ponownej umowy w formie aktu notarialnego i tylko umowa zawarta w tej formie przenosi jej własność. W rezultacie brak zawartej w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia własności (np. sprzedaży) ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tej nieruchomości (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 lipca 2007 r., sygn. III SA/Wa 845/07, Lex nr 328143). Umowa przedwstępna nie musi zostać bowiem wykonana i może zdarzyć się sytuacja, że nigdy nie dojdzie do nabycia nieruchomości w niej opisanej.

Odnosząc powyższe do rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że nabycie przez Pana lokalu mieszkalnego nastąpiło na podstawie zawartej w 2020 r., w formie aktu notarialnego, ostatecznej umowy sprzedaży.

W konsekwencji, pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od końca 2020 r. Zatem, dokonane przez Pan odpłatne zbycie tego lokalu, nastąpiło przed upływem wskazanego pięcioletniego terminu i stanowi źródło przychodu, określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym zobowiązany jest Pan do rozliczenia się w zeznaniu podatkowym z tego tytułu.

Jednakże obowiązek zapłaty 19% podatku w związku z tą transakcją zależny jest od uzyskania dochodu ustalonego na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi nadwyżkę pomiędzy przychodem z tytułu ww. transakcji, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami uzyskania przychodu, wynikającymi z art. 22 ust. 6c tej ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).