Interpretacja indywidualna z dnia 10 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.935.2022.1.JŚ

Skutki podatkowe dla obdarowanego, nieodpłatnego przekazania całego przedsiębiorstwa Spółki cywilnej prowadzonej przez małżonków, do indywidualnej działalności jednego z małżonków.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pan (…) będący wraz z Panią (…) wspólnikami spółki (…) s.c. z siedzibą w (…), zwany dalej „Wnioskodawca”, „Wspólnik” lub prowadzą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej odzieży i obuwia, oznaczonej kodem (…). W toku prowadzonej działalności Wspólnicy w ramach Spółki zgromadzili majątek stanowiący wyodrębnione środki trwałe, przede wszystkim w postaci nieruchomości. Cały majątek sfinansowany został z zysków Spółki i z wkładów Wspólników. Nieruchomości aktualnie wynajmowane są innym podmiotom, niepowiązanym z Wnioskodawcą. W związku z innymi aktywnościami zawodowymi jednego ze Wspólników - Pani (…) podjęła Ona decyzję o zaprzestaniu prowadzenia interesów w ramach spółki cywilnej, co w konsekwencji skutkować będzie jej rozwiązaniem.

Przed rozwiązaniem spółki cywilnej Wspólnicy chcą dokonać nieodpłatnego przekazania jej przedsiębiorstwa do indywidualnej działalności gospodarczej (…). darowizna do majątku odrębnego (…). Pozwoli to na kontynuację dalszego prowadzenia działalności gospodarczej. (…) prowadziłby działalność w niezmienionym obszarze i zakresie przedmiotowym, z tą różnicą, że robiłby to w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, tj. pod swoim imieniem i nazwiskiem oraz numerem identyfikacji podatkowej.

Przekazane przedsiębiorstwo stanowić będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) k.c., a zatem obejmuje w szczególności: oznaczenie indywidualne przedsiębiorstwa, należności, zobowiązania, wierzytelności, prawa, środki pieniężne, nieruchomości, prawa wynikające z umów, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności, umowy z kontrahentami, tajemnice przedsiębiorstwa.

Wspólnicy s.c. są małżeństwem bez ustanowionej rozdzielności majątkowej. Każdy ze Wspólników ma po 50% udziałów w spółce cywilnej.

Po przekazaniu przedsiębiorstwa spółki cywilnej do jednoosobowej działalności gospodarczej zostanie ona rozwiązana, darowizna przedsiębiorstwa do majątku odrębnego (…). Na dzień rozwiązania spółki nie będzie ona dysponować żadnym majątkiem (cały majątek zostanie ujęty w wartości przedsiębiorstwa).

Pytanie

Czy nieodpłatne otrzymanie przedsiębiorstwa spółki cywilnej przez Wspólnika Spółki - Pana (…) do Jego jednoosobowej działalności gospodarczej w okolicznościach przedstawionych w ramach opisu zdarzenia przyszłego, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych - innymi słowy czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie przedsiębiorstwa spółki cywilnej w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT w związku z treścią art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1991 r. Nr 80 poz. 350 ze zm.; zwanej dalej: UPIT), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie art. 21, art. 52, art. 52a, art. 52c oraz od których zaniechano poboru podatku na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej.

W art. 2 ust. 1 pkt 3 UPIT Ustawodawca wskazał wyłączenia z opodatkowania, tj. tytuł, w stosunku do których nie stosuje się opodatkowania. Na tej podstawie: przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn;

Zgodnie z tym, przesłanką wyłączającą z opodatkowania jest przeprowadzenie transakcji, która podlegać będzie przepisom podatku od spadków i darowizn. Aby zatem określić czy opodatkowanie podatkiem dochodowym występuje należy zdefiniować czym umowa darowizny faktycznie jest oraz zbadać, czy planowana transakcja mieści się w przedmiocie opodatkowania podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z definicją zawartą w Kodeksie Cywilnym (art. 888), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. A zatem darczyńca, według własnej woli i bez żadnego obowiązku prawnego, nieodpłatnie przekazuje składnik swojego majątku na rzecz innej osoby.

W przedmiotowej sprawie wspólnicy spółki cywilnej chcą nieodpłatnie zbyć przedsiębiorstwo tej spółki do działalności gospodarczej jednego z udziałowców spółki cywilnej - do majątku jednego ze wspólników. Z tytułu zrealizowania tej czynności wspólnicy spółki cywilnej nie otrzymają żadnego świadczenia ekwiwalentnego - zarówno materialnego, jak i niematerialnego. Jedyną przesłanką do przekazania darowizny przedsiębiorstwa jest planowana rezygnacja Pani (…) z prowadzenia interesów spółki cywilnej.

Przedmiot opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn został zdefiniowany w art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 1983 r. Nr 45 poz. 207, zwanej dalej „UsiD”).

Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1)dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;

2)darowizny, polecenia darczyńcy;

3)zasiedzenia;

4)nieodpłatnego zniesienia współwłasności;

5)zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;

6)nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Nie ulega wątpliwości, że osobą obdarowaną jest osoba fizyczna - Pan (…) (darowizna do majątku odrębnego). Fakt, że przedmiot darowizny będzie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej nie ma tutaj znaczenia. Osoba Pana (…) nadaje prowadzonej działalności zdolność prawną, tj. możliwość bycia podmiotem praw i obowiązków. Ustawodawca nie ustanowił również rozdziału między majątkiem jednoosobowej działalności, a majątkiem prywatnym - za wszelkie zobowiązania powstałe wyniku prowadzenia działalności gospodarczej odpowiada on całym swoim majątkiem. Wszystko to wskazuje, że nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa spółki cywilnej na rzecz jednego ze wspólników wypełnia definicję darowizny, a co za tym idzie powoduje wyłączenie z opodatkowania podatkiem dochodowym. Zdaniem Wnioskodawcy, bez znaczenia pozostaje fakt, co stanowi przedmiot darowizny.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

W myśl art. 14 ust. 1 tej ustawy:

Do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ustawy.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1043 z zm.):

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

W myśl art. 14 ust. 3 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość niepieniężnych świadczeń ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b cyt. ustawy.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Z kolei, zgodnie z treścią art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Zauważyć należy, że ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć poprzez pojęcie „nieodpłatny”. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określają jedynie sposoby i kryteria ustalania wartości nabytych nieodpłatnie rzeczy (praw) albo nieodpłatnych świadczeń. Na gruncie języka polskiego „nieodpłatny” znaczy tyle co: „nie wymagający opłaty; taki, za który się nie płaci; bezpłatny” (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, 2003 r.).

W świetle powyższego, uznać należy, że dla celów podatkowych, przez „nieodpłatne świadczenie” rozumie się te wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podatników, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Mając powyższe na uwadze można stwierdzić, że otrzymanie nieodpłatnego świadczenia ma zasadniczo miejsce wówczas, gdy na podstawie stosunku prawnego istniejącego pomiędzy dwoma podmiotami (stosunku zobowiązaniowego – zgodnie z art. 353 Kodeksu cywilnego), jedna ze stron tego stosunku jest wyłącznym jego beneficjentem, a zatem otrzymuje korzyść majątkową kosztem drugiej strony tego stosunku prawnego.

W związku z powyższym pojęcie „nieodpłatne świadczenie” w prawie podatkowym ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

Zatem, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiące źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast świadczenie otrzymuje nieodpłatnie zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Z treści wniosku wynika, że Pan i Pańska żona jesteście wspólnikami Spółki cywilnej. Pan i Pańska żona w związku z innymi aktywnościami zawodowymi podjęliście decyzje o zaprzestaniu prowadzenia interesów w ramach Spółki cywilnej, co w konsekwencji skutkować będzie jej rozwiązaniem. Przed rozwiązaniem Spółki cywilnej Wspólnicy (Pan i Pańska żona) chcą dokonać nieodpłatnego przekazania jej przedsiębiorstwa do działalności gospodarczej drugiego ze wspólników - Pana (darowizna do Pana majątku odrębnego). Pozwoli to na kontynuację prowadzenia działalności gospodarczej. Pan prowadziłby działalność w niezmienionym obszarze i zakresie przedmiotowym, z tą różnicą, że robiłby to w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, tj. pod swoim imieniem i nazwiskiem oraz numerem identyfikacji podatkowej. Przekazane przedsiębiorstwo stanowić będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 (1) k.c., a zatem obejmuje w szczególności: oznaczenie indywidualne przedsiębiorstwa, należności, zobowiązania, wierzytelności, prawa, środki pieniężne, nieruchomości, prawa wynikające z umów, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności, umowy z kontrahentami, tajemnice przedsiębiorstwa. Wspólnicy spółki cywilnej są małżeństwem bez ustanowionej rozdzielności majątkowej. Każdy ze Wspólników ma po 50% udziałów w spółce cywilnej. Po przekazaniu przedsiębiorstwa spółki cywilnej do jednoosobowej działalności gospodarczej zostanie ona rozwiązana (darowizna przedsiębiorstwa do Pana majątku odrębnego). Na dzień rozwiązania nie będzie ona dysponować żadnym majątkiem (cały majątek zostanie ujęty w wartości przedsiębiorstwa).

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych (art. 55² Kodeksu cywilnego).

Natomiast zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy art. 860-875 Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego:

Na gruncie prawa cywilnego spółka cywilna nie jest podmiotem prawnym odrębnym od wspólników, lecz wielostronnym stosunkiem zobowiązaniowym łączącym tych wspólników.

W obrocie prawnogospodarczym spółka cywilna jest osobową spółką prawa cywilnego i tym samym nie posiada zdolności prawnej. Z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki, w takim zakresie, w jakim uczestniczą w zyskach wypracowanych w prowadzonej w formie tej spółki pozarolniczej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 861 § 1 Kodeksu cywilnego:

Spółka cywilna nie posiada własnego, odrębnego majątku. Właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej.

Na postawie art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 863 § 2 Kodeksu cywilnego:

W przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika bądź też będącego współwłasnością wszystkich wspólników tejże spółki, wyłączna własność wspólnika bądź współwłasność w częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku.

Odnosząc powyżej powołane przepisy do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Pana małżonka zamierza dokonać nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa Spółki cywilnej, w której jest Pan wspólnikiem na rzecz prowadzonej przez Pana indywidualnej, odrębnej działalności gospodarczej. W takiej sytuacji wskazać należy, że w wyniku tej czynności niewątpliwie dojdzie do przesunięcia całego majątku spółki cywilnej na rzecz Pana indywidualnej działalności gospodarczej. W konsekwencji uzyska Pan nieodpłatne świadczenie w postaci przedsiębiorstwa Spółki cywilnej (majątku tej spółki), w tej części, w której majątek został wniesiony do Spółki cywilnej przez Pana małżonkę. W tej właśnie części wartość nieodpłatnych świadczeń będzie stanowiła przychód dla Pana jako osoby fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą.

Reasumując w ocenie tutejszego Organu, w wyniku czynności nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa Spółki cywilnej (w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego) do Pana jednoosobowej działalności, w części dotyczącej majątku wniesionego do tej spółki przez Pana małżonkę po Pana stronie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 8 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, ze względu na fakt, że przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń po Pana stronie powstanie w wyniku nieodpłatnego przekazania do Pana majątku jako osoby fizycznej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą tej części majątku Spółki cywilnej, która wniesiona została do niej przez Pana małżonkę (I grupa podatkowa) do osiągniętego przez Pana przychodu będzie miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówiące, że:

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że osiągnie Pan przychód z tytułu nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa Spółki cywilnej na Pana rzecz jako przedsiębiorcy prowadzącego indywidualną działalność gospodarczą. Jednakże w wyniku ww. zwolnienia przychód ten nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w myśl zasady, że wadliwa argumentacja prawna, przy prawidłowo wywiedzionym skutku prawnym, winna skutkować uznaniem stanowiska za nieprawidłowe, Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem interpretacji indywidualnej nie jest ocena prawidłowości czy też dopuszczalności (skuteczności) prawnej wskazanej we wniosku formy nieodpłatnego przekazania przedsiębiorstwa Spółki cywilnej, są to bowiem kwestie regulowane przez odrębne przepisy – ustawy Kodeks cywilny, niebędące przepisami prawa podatkowego, a tym samym nie mogące być przedmiotem interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).