Interpretacja indywidualna z dnia 6 lutego 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.827.2022.3.KKA

Zwolnienie przedmiotowe.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego

·w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia w odniesieniu do wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu – jest prawidłowe.

·w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia w odniesieniu do wynagrodzenia za korzystanie z nieruchomości w przeszłości – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 listopada 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 29 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 11 stycznia 2023 r. (data wpływu 12 stycznia 2023 r.) oraz pismem z 20 stycznia 2023 r. (data wpływu 25 stycznia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (po uzupełnieniu)

Od 22 września 1997 r. Wnioskodawczyni jest właścicielką nieruchomości położonej przy ul. …  w ... Przez co najmniej 25 lat A Spółka akcyjna z siedzibą przy ul….., w … korzystała bezprawnie i bezumownie z nieruchomości Wnioskodawczyni. W 2021 r. pojawił się przedstawiciel kancelarii prawnej zajmującej się w imieniu Spółki A S.A. odszkodowaniami za bezumowne korzystanie tej Spółki z nieruchomości Wnioskodawczyni, który poinformował Wnioskodawczynię o wysokości odszkodowania i możliwości załatwienia sprawy odszkodowania u notariusza. Przedstawiciel kancelarii mówił też, że należność będzie wypłacona za okres wsteczny 10 lat od momentu podpisania uzgodnienia służebności przesyłu; cały czas była mowa o wypłaceniu odszkodowania za miniony okres, tzn. 10 lat wstecz. Umowa notarialna została sporządzona. Za jakiś czas, tj. w 2021 r. Wnioskodawczyni otrzymała od A S.A. PIT-11 z informacją , że otrzymała Ona wynagrodzenie za bezumowne korzystanie z gruntu. Wnioskodawczyni napisała pismo do A S.A. z prośbą o wycofanie z protokołu uzgodnień z 16 lutego 2021 r. § 7, jako, że bezumowne korzystanie z nieruchomości Wnioskodawczyni liczone wstecz 10 lat nie było wynagrodzeniem, lecz odszkodowaniem za zajmowane przez A S.A. nieruchomości Wnioskodawczyni. W odpowiedzi na ww. pismo Wnioskodawczyni otrzymała pismo oznajmiające, że było to wynagrodzenie z tytułu bezumownego korzystania z nieruchomości Wnioskodawczyni. Napisano również, że kwota uzyskana z tytułu wynagrodzenia za bezumowne korzystanie z rzeczy na podstawie przepisów prawa cywilnego nie może być uznane za odszkodowanie. W opinii Wnioskodawczyni, to jest logiczne, że jeżeli otrzymuje się zapłatę za korzystanie z czegoś z okresem wstecznym 10-letnim, to jest to równoznaczne z otrzymaniem odszkodowania. Z encyklopedycznej definicji wynagrodzenie jest też odszkodowaniem za utratę czegoś, tym bardziej licząc wstecz 10 lat. Wnioskodawczyni udała się do dwóch kancelarii prawnych i po przedstawieniu dokumentacji oświadczono Jej, że w tym przypadku przepisy zostały znowelizowane w 2021 r. i mówi o tym art. 21 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwolnienie przedmiotowe).

16 lipca 2021 r. jako współwłaściciele nieruchomości rolnej, dla której Sąd Rejonowy w …. prowadzi księgę wieczystą nr ….. Wnioskodawczyni wraz ze współwłaścicielem zawarli z A S.A. umowę nazwaną protokołem z uzgodnień ustanowienia służebności przesyłu. W treści § 4 tego dokumentu przewidziano wyłącznie dwa świadczenia. Oba świadczenia zostały wynagrodzeniem i występowały w związku z ustanowieniem służebności przesyłu.

W opinii Wnioskodawczyni, całość wynagrodzenia wskazanego w § 5 protokołu w kwocie 100 418 zł stanowi wynagrodzenia za ustanowienie przesyłu i jako takie na podstawie art. 21 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w zakresie ww. podatku.

W uzupełnieniu wniosku z 11 stycznia 2023 r., podała Pani, że protokół z uzgodnień ustanowienia służebności przesyłu został zawarty w dniu 16 lutego 2021 r. Przedmiotowy protokół dotyczył ustanowienia odpłatnej służebności przesyłu na nieruchomości, stanowiącej przedmiot współwłasności małżonków Wnioskodawczyni i Jej małżonka (wspólność ustawowa małżeńska), a dla której Sąd Rejonowy …. prowadzi księgę wieczystą KW nr ….

Protokół przewidywał, iż z tytułu ustanowienia bezterminowej służebności przesyłu, A S.A. zapłaci na rzecz właścicieli nieruchomości jednorazowe wynagrodzenie w kwocie ... zł.

Protokół ponadto przewidywał, iż na całkowite zaspokojenie roszczeń właścicieli z tytułu korzystania nieruchomości za okres 10 lat wstecz, A S.A. zapłaci na rzecz współwłaścicieli jednorazowe wynagrodzenie w kwocie 50 000 zł. Płatności miały być dokonane w terminie 30 dni. Podstawą prawną nabycia prawa do kwot wskazanych w protokole są przepisy art. 222 i nast. Kodeksu cywilnego, określające roszczenia właściciela nieruchomości w przypadku naruszenia jego posiadania. Płatności nastąpiły w terminie wskazanym w protokole uzgodnień, tj. w terminie do dnia 16 marca 2021 r.

Przedmiotowy protokół dotyczył nieruchomości, stanowiącej przedmiot współwłasności Wnioskodawczyni oraz Jej małżonka.

Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy wypłacone wynagrodzenie w związku z ustanowieniem służebności przesyłu podlega opodatkowaniu od osób fizycznych art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym zwolnieniem przedmiotowym w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych objęte są wynagrodzenia otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego?

Pani stanowisko w sprawie (po uzupełnieniu)

W ocenie Wnioskodawczyni, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczenie nazwane – w treści protokołu uzgodnień ustanowienia służebności przesyłu z 16 lutego 2021 r. – wynagrodzeniem, jest objęte zwolnieniem przedmiotowym w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Ustalone pomiędzy stronami czynności, świadczenie zostało nazwane wynagrodzeniem i jako takie – w świetle art. 21 ust. 1 pkt 120a ww. ustawy – korzysta ze zwolnienia przedmiotowego. Przedmiotowe świadczenie nie zostało określone pomiędzy stronami, jako odszkodowanie, wynika z dwustronnej czynności prawnej i jako takie korzysta – w ocenie Wnioskodawczyni – z uprzywilejowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku z 11 stycznia 2023 r. doprecyzowała Pani, że wynagrodzenie, wypłacone w związku z ustanowieniem służebności przesyłu i to wypłacone zarówno za czas faktycznego korzystania z nieruchomości w zakresie służebności przesyłu, jak i po ustanowieniu służebności, objęte są przepisem art. 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym zwolnieniem przedmiotowym w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych objęte są wynagrodzenia otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono „inne źródła”.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Użyty we wskazanym przepisie zwrot „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Nie oznacza to jednak, że wszystkie świadczenia uzyskiwane przez podatnika podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystają ze zwolnienia od podatku.

Korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Powzięła Pani wątpliwość, czy wypłacone jednorazowo wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu podlega opodatkowaniu, czy jest zwolnione na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy:

Powołany wyżej przepis art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że:

Wyżej wymienione zwolnienie przysługuje tylko i wyłącznie posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, którego to pojęcia ustawa o podatku dochodowym nie definiuje. W celu wyjaśnienia tej kwestii ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyła jednak, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 333 ze zm.).

Z kolei, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przytoczony powyżej przepis (art. 21 ust. 1 pkt 120a ww. ustawy) został dodany przez art. 2 pkt 8 lit. i) ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r. poz. 1328) i wszedł w życie z dniem 4 października 2014 r.

Jednocześnie, zgodnie z art. 14 ww. ustawy zmieniającej przepis ten w brzmieniu nadanym tą ustawą, ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

W wyroku Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 października 2015 r.,sygn. akt III SA/Wa 2775/15, sąd wskazał, że wprowadzenie z dniem 4 października 2014 r. punktu 120a do art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu: „Wolne od podatku dochodowego jest wynagrodzenie otrzymane za ustanowienie służebności przesyłu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego”, zgodnie z uzasadnieniem projektu ustawy, miało jedynie na celu doprecyzowanie już istniejących regulacji, eliminujące istniejące lub potencjalne wątpliwości związane z aktualnym brzmieniem oraz zakresem stosowania przepisów, których dotyczą (por. wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 938/13)”.

Przepis art. 285 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), stanowi, że:

W myśl art. 305¹ ustawy Kodeks cywilny:

Za urządzenia, o których mowa powyżej, uważa się urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne (art. 49 § 1 ww. ustawy).

Stosownie do art. 305 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 305 § 2 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 305⁴ Kodeksu cywilnego:

W świetle powyższego, służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od przedsiębiorcy na rzecz właściciela nieruchomości obciążonej.

Wymaga to zawarcia stosownej umowy przez zainteresowane strony albo wydania konstytutywnego orzeczenia sądu (postanowienia), zapadającego na wniosek strony występującej z roszczeniem o ustanowienie służebności przesyłu.

Z treści wniosku wynika, że w związku z ustanowieniem służebności przesyłu otrzymała Pani wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu oraz wynagrodzenie za korzystanie z nieruchomości w przeszłości.

Roszczenie o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy ma charakter obligacyjny, podczas gdy ustanowienie służebności to ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego. Czym innym jest wynagrodzenie za korzystanie z nieruchomości, a czym innym jednorazowe wynagrodzenie za ustanowienie służebności gruntowej, w tym służebności przesyłu, zgodnie z art. 305¹ i następnymi Kodeksu cywilnego. Są to dwie odrębne od siebie instytucje. Powyższe potwierdza również wyrok NSA, sygn. akt II FSK 1685/17 z dnia 6 czerwca 2019 r.

Zgodnie z treścią przepisu art. 224 § 2 i art. 225 Kodeksu cywilnego, w przypadku zaistnienia wymienionych tam okoliczności samoistny posiadacz obowiązany jest względem właściciela m.in. do wynagrodzenia za korzystanie z rzeczy.

Podzielając stanowiska Sądu, zgodnie z którymi „wynagrodzenie to nie stanowi odszkodowania, lecz sposób regulowania stosunków między właścicielem a nieuprawnionym posiadaczem, ochronę interesów właściciela i przywracania zakłóconej równowagi między tymi podmiotami. Wynagrodzenie z art. 224 § 1 i art. 225 Kodeksu cywilnego, ułatwia właścicielowi osiągnięcie celu gospodarczego polegającego na zrównaniu jego stanu majątkowego (w zakresie ograniczonym jednak do skutków wynikających z prawa własności określonej rzeczy) do poziomu, który można byłoby osiągnąć, gdyby właściciel z niej mógł korzystać. Przepisy art. 224 § 2 i art. 225 ww. Kodeksu w zakresie wymienionych w nich roszczeń wyłączają inne podstawy odpowiedzialności posiadacza wobec właściciela (wyrok SN z dnia 9 czerwca 2000 r., sygn. akt IV CKN 1159/00). Zarówno powstanie roszczenia o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy, jak i wysokość wynagrodzenia nie zależy od tego, czy właściciel w rzeczywistości poniósł jakiś uszczerbek, a posiadacz uzyskał jakąś korzyść. O wysokości należnego właścicielowi wynagrodzenia decydują stawki rynkowe za korzystanie z danego rodzaju rzeczy i czas posiadania rzeczy przez adresata roszczenia (tak wyrok SN z dnia 15 kwietnia 2004 r., sygn. akt IV CK 273/03). Wynagrodzenie za bezumowne korzystanie nie jest i nie może być odszkodowaniem z tytułu pozbawienia posiadania rzeczy, wiąże się bowiem z faktem wykonywania posiadania samoistnego (art. 225 Kodeksu cywilnego), a nie wyrządzenia szkody w jakiejkolwiek postaci. Zatem, w świetle przepisów ustawy Kodeks cywilny, przysługujące, na mocy art. 224 § 2 i art. 225 Kodeksu cywilnego, od samoistnego posiadacza wynagrodzenie, nie jest naprawieniem szkody wyrządzonej właścicielowi lecz wynagrodzeniem zapłaty za korzystanie z jego rzeczy, którą posiadacz musiałby uiścić właścicielowi, gdyby jego posiadanie oparte było na istniejącej podstawie prawnej; a więc tym co uzyskałby właściciel, gdy rzecz oddał w odpłatne korzystanie na podstawie ważnego stosunku prawnego.

Mając na uwadze powyższe ustalenia oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że otrzymane przez Panią w 2021 r. jednorazowe wynagrodzenie, w części, w jakiej dotyczy wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu na nieruchomości, stanowi przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże przychód ten korzysta ze zwolnienia z opodatkowania w związku z wypełnieniem dyspozycji cytowanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120a ww. ustawy. W konsekwencji, nie jest Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tego tytułu.

W odniesieniu natomiast do części wynagrodzenia, która dotyczy korzystania przez spółkę z nieruchomości w przeszłości należy wyjaśnić, że przyznane Pani wynagrodzenie za korzystanie z nieruchomości w przeszłości nie może korzystać ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy, gdyż nie jest to wynagrodzenie z tytułu ustanowienia służebności przesyłu, ale wynagrodzenie z tytułu korzystania z tej nieruchomości w przeszłości.

Ustanowienie służebności przesyłu to ustanowienie ograniczonego prawa rzeczowego, które ma bezwzględny charakter (jest skuteczne względem wszystkich osób). Katalog ograniczonych praw rzeczowych ma charakter zamknięty i nie obejmuje roszczeń o charakterze zobowiązaniowym (tj. m.in. roszczeń o wynagrodzenie za korzystanie z rzeczy w przeszłości).

Zatem, otrzymane wynagrodzenie w części, w której dotyczy korzystania z nieruchomości w przeszłości stanowi dla Pani przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do przychodu tego nie ma zastosowania wskazane przez Panią zwolnienie z opodatkowania określone w art. 21 ust. 1 pkt 120a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji w tej części Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania tej interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie Pani praw i obowiązków podatkowych, nie odnosi się natomiast do sytuacji prawnopodatkowej drugiego współwłaściciela nieruchomości – Pani małżonka.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).