Interpretacja indywidualna z dnia 27 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.805.2022.1.EJ

Czy Spółka Komandytowa może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenie wypłacane komplementariuszowi za prowadzenie spraw Spółki.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy Spółka Komandytowa może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzenie wypłacane komplementariuszowi za prowadzenie spraw Spółki.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego  

Wnioskodawcą jest spółka A spółka komandytowa z siedzibą w (…), wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: „KRS”) przez Sąd Rejonowy (…) pod numerem (…), NIP: (…), REGON: (…) (zwanej dalej „Spółką”). M. K. – jest komplementariuszem spółki A Spółka Komandytowa. Przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług medycznych (PKD 86.22). Umowa Spółki przewiduje, że komplementariusz: M. K. może pobierać wynagrodzenie za prowadzenie spraw Spółki. Wysokość tego wynagrodzenia jest ustalana uchwałą wspólników. Wynagrodzenie to nie ma związku z rezultatem działań Spółki, w szczególności jego wysokość nie będzie uzależniona od wysokości przychodów czy dochodów Spółki. Wynagrodzenie to nie ma także związku z udziałem Wnioskodawcy w zysku czy stratach Spółki. Pomiędzy Spółką, a Wnioskodawcą (komplementariuszem) nie została zawarta żadna dodatkowa umowa (o pracę, zlecenia czy o świadczenie usług) dotycząca prowadzenia spraw Spółki. Wynagrodzenie za prowadzenie spraw Spółki będzie zatem wypłacane komplementariuszowi wyłącznie w oparciu o postanowienia Umowy Spółki i uchwały wspólników. Wynagrodzenie komplementariusza za prowadzenie spraw spółki nie obejmuje obowiązków związanych z reprezentowaniem spółki, co zostało wyraźnie zaznaczone w uchwale ustanawiającej wynagrodzenie dla komplementariusza za prowadzenie spraw spółki. W powyższej uchwale precyzyjnie określono zakres obowiązków komplementariusza w ramach prowadzenia spraw spółki, należą do nich:

1.codzienne kierowanie działalnością spółki, w tym dbanie o należyte zabezpieczenie jej majątku oraz prawidłowy rozwój działalności;

2.pozyskiwanie klientów;

3.kreowanie ogólnych koncepcji i nadzór nad kampaniami promocyjnymi spółki;

4.nadzór nad polityką kadrową spółki, uwzględniający jej interesy i potrzeby;

5.nadzór i koordynowanie współpracy poszczególnych ośrodków organizacyjnych w strukturze spółki;

6.nadzór nad rzetelnym prowadzeniem dokumentacji spółki, w tym rejestrów spraw, umów, porozumień, uchwał, protokołów i ich archiwizowaniem;

7.zarządzanie finansami spółki komandytowej, w szczególności poprzez dbałość o utrzymanie właściwej płynności finansowej;

8.ogólny nadzór nad księgowością spółki;

9.usuwanie zauważonych usterek i wadliwości w procesie, organizacji, porządku pracy, w organizacji stanowisk pracy, w funkcjonowaniu i działalności usługowej oraz wszelkiej innej działalności spółki;

10.nadzór nad kształtowaniem pozytywnego wizerunku spółki, jej dobrego imienia;

11.zasięganie w przypadkach wymagających wiadomości specjalnych, ekspertyz, opinii i analiz konsultingowych, prawnych, programowych, ekonomicznych, technicznych, technologicznych, organizacyjnych w dziedzinach wchodzących w zakres działalności spółki;

12.przygotowywanie dokumentacji księgowej dla zewnętrznego biura rachunkowego;

13.wykonywanie czynności technicznych, polegających na składaniu w bankowym systemie transakcyjnym zleceń obciążenia rachunku bankowego spółki, celem regulowania jej zobowiązań;

14.obsługa wierzytelności, w tym prowadzenie miękkiej i twardej windykacji;

15.okresowe przygotowywanie raportów zyskowności działalności, które mają posłużyć jako materiał do dalszej analizy;

16.przygotowywanie zestawień kosztów stałych i zmiennych spółki, które mają posłużyć jako materiał do dalszej analizy;

17.poszukiwanie pracowników, współpracowników i podwykonawców, m.in. poprzez zamieszczanie ogłoszeń prasowych, a w następstwie tego prowadzenie rozmów mających służyć ocenie przydatności do wykonywania określonych zadań przez osoby i przedsiębiorstwa zgłaszające swoją gotowość do nawiązania współpracy;

18.wyszukiwanie nowych potencjalnych źródeł przychodów spółki;

19.udział w spotkaniach z kontrahentami.

A spółka komandytowa zalicza do kosztów uzyskania przychodów Spółki wynagrodzenie wypłacone komplementariuszowi M. K. za prowadzenie spraw Spółki.

Pytanie

Czy postępowanie A Spółka Komandytowa polegające na zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki wynagrodzenia wypłacanego komplementariuszowi M. K. za prowadzenie spraw Spółki jest właściwe?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien spełniać łącznie następujące warunki:

a)pozostawać w związku przyczynowo - skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony przez podatnika w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

b)nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,

c)być właściwie udokumentowany.

W opisywanej sytuacji zostają spełnione wszystkie trzy warunki.

Od 2021 r. spółki komandytowe są, co do zasady, podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.) - dalej u.p.d.o.p.). Pytanie dotyczy spółki komandytowej będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy wskazać, że na mocy art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) przepisy tej ustawy mają, zastosowanie również do spółek komandytowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Ustawodawca przewidział dwa wyłączenia dotyczące wydatków na wspólników spółki z kosztów uzyskania przychodów.

W myśl przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o CIT:

Stosownie zaś do treści art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT:

Z powyższego przepisu wynika bezwzględny nakaz wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z jednym tylko wyjątkiem – wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Wskazać należy, iż treść przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT adresowana jest do spółek wskazanych w przywołanym przepisie art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, w których funkcjonują organy wymienione w treści art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT.

Zgodnie więc z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy ustalenia, czy postępowanie A Spółka Komandytowa polegające na zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów Spółki wynagrodzenia wypłacanego komplementariuszowi M. K. za prowadzenie spraw Spółki jest właściwe.

Na podstawie art. 103 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1426 ze zm.):

Zgodnie z art. 39 § 1 KSH:

Natomiast z przepisu art. 46 KSH wynika, że:

Z powyższych przepisów wynika, że wspólnik spółki komandytowej nie może otrzymywać wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki. Jednakże należy zauważyć, że przepis art. 46 KSH ma charakter dyspozytywny, co wynika z treści art. 37 § 1 KSH, który stanowi, że przepisy Rozdziału 3 Działu I Tytułu II KSH – a wśród nich także art. 46 KSH – mają zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej. Nie jest to więc przepis bezwzględnie obowiązujący.

W świetle powyższego spółka komandytowa może przyznać wynagrodzenia wspólnikom tylko, gdy umowa spółki to dopuszcza.

Odnosząc się do przedmiotowej sprawy, należy wskazać, że nie będzie miał tutaj zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o CIT, ponieważ dotyczy on czynności jednostronnych, a wypłacanie przez Spółkę wspólnikowi wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki nie jest czynnością jednostronną.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT uniemożliwia uznanie za koszt uzyskania przychodów jakichkolwiek wydatków wypłacanych na rzecz członków wymienionych w tym przepisie organów – bez względu na tytuł, z jakiego są one wypłacane – za wyjątkiem wynagrodzeń z tytułu pełnionych funkcji (funkcji członka organu). Przepisy ustawy o CIT i KSH nie zawierają definicji legalnej pojęcia „organu stanowiącego”. W praktyce przyjmuje się jednak, że pod tym pojęciem należy rozumieć organy władne podejmować decyzje w sprawach spółki lub innego podmiotu, w tym dotyczące ich funkcjonowania oraz powoływania i odwoływania ich organów wykonawczych. Komentowany przepis nie znajduje jednak zastosowania do spółek komandytowych. Art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT, odnosi się wyłącznie do członków organów nadzorczych lub stanowiących. Tymczasem spółki komandytowe są zaliczane do kategorii jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi – w przeciwieństwie do osób prawnych (np. takich jak spółka z ograniczoną odpowiedzialnością czy spółka akcyjna) czy niektórych jednostek organizacyjnych niebędących osobami prawnymi, które posiadają jednak organy (np. walne zgromadzenie akcjonariuszy w spółce komandytowo-akcyjnej) – nie posiadają organów i działają przez osoby uprawnione do prowadzenia ich spraw (tj. komplementariuszy).

W związku z tym, że przywołane przepisy art. 16 ust. 1 pkt 38 i art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o CIT nie znajdą zastosowania w opisanym zdarzeniu przyszłym, dla możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wynagrodzenia z tytułu prowadzenia spraw spółki decydujące znaczenie będzie miało spełnienie warunków ogólnych wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Jak wskazał Wnioskodawca, wynagrodzenie wypłacane wspólnikowi za prowadzenie spraw spółki w spółce komandytowej jest kosztem poniesionym przez tę spółkę w celu osiągnięcia przychodów, bowiem prowadzenie spraw spółki przez wspólników jest niezbędne do prowadzenia działalności przez spółkę i osiągania przychodów z tej działalności. A zatem należy wskazać, że gdy wynagrodzenie wypłacane wspólnikom na podstawie uchwały wspólników będzie pozostawało w zgodzie z postanowieniami umowy Spółki, będzie możliwe jego zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów jako spełniające warunki art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.  j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).