Interpretacja indywidualna z dnia 26 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-2.4012.561.2022.1.BG

Podstawą opodatkowania w ramach planowanej sprzedaży nieruchomości nie będzie określona przez rzeczoznawcę majątkowego wartość działki gruntu nr 1, powiększona o ustaloną wartość posadowionego na działce budynku garażu, a jedynie wartość gruntu. Sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

·zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej sprzedaży nieruchomości gruntowej,

·ustalenia podstawy opodatkowania w ramach planowanej sprzedaży.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Miejska L. (dalej: Wnioskodawca, Gmina) będąca jednostką samorządu terytorialnego, uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej zgodnie z art. 16 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Konstytucja) oraz wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone dla innych organów władzy publicznej zgodnie z art. 163 Konstytucji. W swoich działaniach organy samorządu korzystają ze środków prawnych właściwych władzy państwowej. Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Wnioskodawca realizuje zadania należące do właściwości samorządu gminnego. Zadania te zostały określone w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2022 r.; poz. 559 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym), gdzie mowa, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania własne obejmują w szczególności sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Wnioskodawca planuje sprzedaż nieruchomości, której jest właścicielem, tj. działki oznaczonej nr geodezyjnym 1, zlokalizowanej w obrębie (...) miasta L., o powierzchni gruntu (…) m², zabudowanej boksem garażowym nr (…), położonej przy ul. (…) w L. na rzecz jej obecnych dzierżawców.

Gmina stała się właścicielem powyższej nieruchomości z mocy prawa na podstawie decyzji Wicewojewody z dnia 30 (…) 1991 r. Dla nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta.

Garaż znajdujący się na działce nr 1 stanowi budynek w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2021 r.; poz. 2351 ze zm.)

Posadowiony na działce nr 1 garaż zrealizowany został na podstawie pozwolenia na budowę z 30 (…) 1974 r., wydanego na pierwszego dzierżawcę boksu garażowego, stosownie do przepisów okólnika nr 30 Ministra Gospodarki Komunalnej z dnia 27 października 1960 r. w sprawie budowy garaży ze środków własnych ludności (Dz. Urz. M.G.K.); dalej: okólnik).

Zgodnie z okólnikiem, teren przeznaczony pod budowę garaży mógł być oddany w dzierżawę zainteresowanym osobom na czas określony od 5 do 10 lat, pod warunkiem wybudowania na omawianym terenie garaży stałych, określonego typu, według projektów zatwierdzonych dla danego osiedla.

Na podstawie ust. 3 pkt 2, 3 oraz 6 okólnika, wybudowany obiekt stanowił własność Skarbu Państwa (właściciela gruntu), zaś dzierżawca użytkował grunt i garaż przez czas określony w umowie, nie opłacając czynszu dzierżawnego, uczestnicząc jednak w kosztach eksploatacyjnych terenu i budynku. Po upływie okresu dzierżawy, dzierżawcy przysługiwało pierwszeństwo przed wszystkimi innymi osobami do najmu garażu.

Pierwszy najem budynku nawiązany został 5 (…) 1974 r. Od 2005 r. w dzierżawę oddawana jest cała nieruchomość. Jednocześnie umowy z kolejnymi osobami zawierane były po uprzednim uzyskaniu zgody Urzędu Miejskiego w L. na sprzedaż praw do garażu między następującymi po sobie najemcami. Do dnia dzisiejszego nie rozliczono nakładów w związku z zabudową nieruchomości.

Obecnymi dzierżawcami nieruchomości są na podstawie umowy dzierżawy z 26 października 2015 r. Państwo J. i H. R. Umowa z Państwem R. została zawarta na czas określony 15 lat.

Państwo R. nabyli prawa do garażu umową kupna-sprzedaży zawartą w formie pisemnej, zwykłej 11 (…) 2008 r., stając się tym samym następcami prawnymi osoby, która wybudowała garaż.

18 (…) 2008 r. Wnioskodawca zawarł z Państwem R. pierwszą umowę dzierżawy. Aktualna umowa dzierżawy jest kolejną umową zawartą z Państwem R. i obowiązuje do 26 (…) 2030 r.

Z tytułu dzierżawy nieruchomości Gmina pobiera czynsz dzierżawny, do którego doliczany jest podatek od towarów i usług.

Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie garażu znajdującego się na działce nr 1, Wnioskodawca nie planuje również ponoszenia żadnych wydatków na garaż do momentu jego sprzedaży.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego miasta L. nr (…) (uchwała Rady Miejskiej w L. nr (…) z dnia 22 (…) 2013 r.), nieruchomość zlokalizowana jest w jednostce oznaczonej symbolem (...) – są to tereny obsługi komunikacji kołowej i parkingów z dopuszczeniem m.in. garaży nadziemnych.

W związku z planowaną sprzedażą nieruchomości na rzecz jej dzierżawców przeniesione zostanie prawo własności do nieruchomości na rzecz dzierżawców, przy czym w momencie sprzedaży na skutek kontuzji praw wygaśnie umowa dzierżawy. Nie nastąpi wydanie zabudowań wzniesionych na gruncie na rzecz Gminy, ani na rzecz nabywców gruntu, ponieważ dzierżawcy będąc już w ich posiadaniu, staną się ich właścicielami w momencie zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości.

Obrót nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego objęty jest szczególnymi unormowaniami prawnymi z uwagi na fakt, iż mienie takie ma służyć przede wszystkim celom publicznym. Przyjęta w Kodeksie cywilnym fundamentalna zasada swobody umów oraz swoboda właściciela rozporządzania jego prawem w odniesieniu do takich nieruchomości ograniczona została regulacjami ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.; dalej: u.g.n.). Przepis art. 37 ust. 1 u.g.n. wprowadza generalną zasadę, że nieruchomości są zbywane w drodze przetargu. Pominięcie tego trybu to wyjątki ściśle określone przez art. 37 u.g.n. W przypadku planowanej sprzedaży, będącej przedmiotem niniejszego wniosku, zastosowanie znajdzie art. 37 ust. 3 pkt. 2 u.g.n., zgodnie z którym możliwa jest sprzedaż nieruchomości zabudowanych na podstawie zezwolenia na budowę, jeżeli o nabycie nieruchomości ubiega się osoba, która dzierżawi nieruchomość na podstawie umowy zawartej na co najmniej 10 lat, pod warunkiem że rada gminy wyrazi zgodę na odstąpienie od trybu przetargowego ich zbycia.

Rada Miejska w L. w (...) Zasad gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Gminy Miejskiej L. (załącznik nr 1 do Uchwały (…) z 14 (…) 2003 r. ze zm.) zwolniła z obowiązku sprzedaży w drodze przetargu nieruchomości zabudowane, jeżeli sprzedaż następuje na rzecz dzierżawcy, który za zgodą właściciela nieruchomości dokonał zabudowy nieruchomości na podstawie pozwolenia na budowę, lub jego następcy prawnego, jeżeli spełnione są warunki:

·dzierżawa zawarta została na podstawie pisemnej umowy co najmniej na 10 lat,

·dokonana zabudowa jest zgodna z przeznaczeniem nieruchomości wynikającym z aktualnego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego,

·dokonana na gruncie zabudowa została w całości zrealizowana ze środków własnych dzierżawcy.

Cena transakcji odpowiednio do art. 67 oraz art. 149-159 u.g.n. ustalona zostanie w wysokości nie niższej niż wartość nieruchomości określona przez rzeczoznawcę majątkowego.

Z uwagi na fakt, iż Gmina wraz z gruntem sprzeda zabudowania, zaś brak jest przepisu pozwalającego na pomniejszenie ceny, stosownie do art. 694 oraz 676 Kodeksu cywilnego po stronie dotychczasowego dzierżawcy powstanie roszczenie o zwrot kwoty odpowiadającej określonej na dzień zwrotu nieruchomości wartości dokonanych na nieruchomości ulepszeń (zwrot nakładów związanych z zabudową).

Kwota należna z tytułu zwrotu nakładów poniesionych przez dzierżawcę nie zostanie mu zapłacona, lecz w chwili zawarcia umowy sprzedaży, zaliczona zostanie na poczet ceny nieruchomości zabudowanej.

W końcowym rozliczeniu Gmina uzyska jedynie cenę samego gruntu (bez części składowych).

Rzeczoznawca majątkowy na zlecenie Gminy Miejskiej L. określił wartość nieruchomości, w tym wartości gruntu i budynku oraz wartość nakładów poniesionych na nieruchomości.

Cena budynku garażu została ustalona przez rzeczoznawcę w wysokości równej określonej przez rzeczoznawcę wartości nakładów poniesionych na wybudowanie budynku przez dzierżawców.

Przed planowaną sprzedażą nieruchomości pomiędzy Wnioskodawcą a dzierżawcą nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych na zabudowę przedmiotowej nieruchomości.

Pytania

1.Czy planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż na rzecz dzierżawców nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr 1, zabudowaną budynkiem garażu, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT?

2.Czy podstawą opodatkowania w ramach planowanej sprzedaży nieruchomości będzie określona przez rzeczoznawcę majątkowego wartość działki gruntu nr 1, powiększona o ustaloną wartość posadowionego na działce budynku garażu?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawcy, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż na rzecz dzierżawców nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr 1, zabudowaną budynkiem garażu, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Co do zasady, stawka podatku zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie zaś do treści art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o VAT oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT)

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Na podstawie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, do pierwszego zasiedlenia budynku garażu posadowionego na działce gruntu nr 1 doszło 5 (…) 1974 r., gdy po raz pierwszy budynek został wynajęty. Ponadto, Wnioskodawca nie ponosił na budynek żadnych nakładów na jego ulepszenie.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, planowana przez Gminę sprzedaż na rzecz dzierżawców nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr 1, zabudowaną budynkiem garażu, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania w ramach planowanej sprzedaży nieruchomości będzie określona przez rzeczoznawcę majątkowego wartość działki gruntu nr 1, powiększona o ustaloną wartość posadowionego na działce budynku garażu.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem VAT.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania w ramach planowanej sprzedaży nieruchomości będzie określona przez rzeczoznawcę majątkowego wartość działki gruntu nr 1, powiększona o ustaloną wartość posadowionego na działce budynku garażu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą:

W myśl art. 7 ustawy:

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie zatem z ww. przepisami, nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonana przez podatnika.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem zapisów art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z art. 29a ust. 1 ustawy:

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy:

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jako czynny zarejestrowany podatnik VAT planuje sprzedaż działki nr geodezyjny 1 zabudowanej garażem, której jest właścicielem. Gmina stała się właścicielem powyższej nieruchomości z mocy prawa na podstawie decyzji Wicewojewody z dnia 30 (…) 1991 r. Garaż znajdujący się na działce stanowi budynek w rozumieniu art. 3 pkt. 2 ustawy Prawo budowlane i został wybudowany na podstawie pozwolenia na budowę wydanego na pierwszego dzierżawcę. Od 2005 r. w dzierżawę oddana jest całą nieruchomość z jednoczesnym uzyskaniem przez kolejnych dzierżawców zgody z Urzędu Miejskiego na sprzedaż praw do garażu między następującymi po sobie najemcami. Do dnia dzisiejszego nie zostały rozliczone nakłady w związku z zabudową nieruchomości. Aktualni dzierżawcy prawo do garażu nabyli umową kupna-sprzedaży 11 (…) 2008 r. tym samym stając się następcami prawnymi osoby, która wybudowała garaż. 18 (…) 2008 r. Gmina podpisała pierwszą umowę dzierżawy, natomiast kolejną umowę dzierżawy z aktualnymi dzierżawcami Gmina podpisała 26 (…) 2015 r. na okres 15 lat. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowy teren oznaczony jest jako teren obsługi komunikacji kołowej i parkingów z dopuszczeniem m.in. garaży nadziemnych. W związku z planowaną sprzedażą nieruchomości na rzecz jej dzierżawców przeniesione zostanie prawo własności do nieruchomości na rzecz dzierżawców, przy czym w momencie sprzedaży na skutek kontuzji praw wygaśnie umowa dzierżawy. Nie nastąpi wydanie zabudowań wzniesionych na gruncie na rzecz Gminy, ani na rzecz nabywców gruntu, ponieważ dzierżawcy będąc już w ich posiadaniu, staną się ich właścicielami w momencie zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości. Cena transakcji odpowiednio do art. 67 oraz art. 149-159 u.g.n. ustalona zostanie w wysokości nie niższej niż wartość nieruchomości określona przez rzeczoznawcę majątkowego. Kwota należna z tytułu zwrotu nakładów poniesionych przez dzierżawcę nie zostanie mu zapłacona, lecz w chwili zawarcia umowy sprzedaży, zaliczona zostanie na poczet ceny nieruchomości zabudowanej. W końcowym rozliczeniu Gmina uzyska jedynie cenę samego gruntu (bez części składowych). Rzeczoznawca majątkowy na zlecenie Gminy określił wartość nieruchomości, w tym wartości gruntu i budynku oraz wartość nakładów poniesionych na nieruchomości. Cena budynku garażu została ustalona przez rzeczoznawcę w wysokości równej określonej przez rzeczoznawcę wartości nakładów poniesionych na wybudowanie budynku przez dzierżawców. Przed planowaną sprzedażą nieruchomości pomiędzy Wnioskodawcą a dzierżawcą nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych na zabudowę przedmiotowej nieruchomości.

W pierwszej kolejności należy wyjaśnić wątpliwości Wnioskodawcy, które dotyczą kwestii ustalenia czy podstawą opodatkowania w ramach planowanej sprzedaży będzie wartość działki gruntu nr 1 powiększona o wartość posadowionego na działce budynku garażu (we wniosku pytanie nr 2).

Na mocy art. 47 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.):

Jak wynika z art. 47 § 2 ustawy Kodeks cywilny:

Natomiast zgodnie z art. 47 § 3 ustawy Kodeks cywilny:

Art. 48 ustawy Kodeks cywilny stanowi, że:

Zgodnie z art. 191 ustawy Kodeks cywilny:

Wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit czyli to, co jest na powierzchni, przypada gruntowi.

Z punktu widzenia prawa cywilnego właściciel gruntu oddanego w najem, dzierżawę, użyczenie jest również właścicielem wzniesionych na nim budynków i budowli. Sposób rozliczenia się przez strony umowy najmu/dzierżawy/użyczenia w związku z ulepszeniami poczynionymi przez użytkownika na nieruchomość, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku umowy najmu/dzierżawy/użyczenia, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z brzmienia art. 353¹ Kodeksu cywilnego.

Jak stanowi art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Jak wynika z powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Zgodnie z art. 694 ustawy Kodeks cywilny:

W myśl art. 676 ustawy Kodeks cywilny:

Na podstawie art. 705 ustawy Kodeks cywilny:

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji, pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie europejskim (orzeczenie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien), w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Zatem rozważając skutki podatkowe transakcji polegającej na dostawie gruntu na rzecz dzierżawcy, właściciela nakładów posadowionych na tym gruncie należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

O ile jest oczywiste, że zbycie gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków i/lub budowli, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki i/lub budowle w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro naniesienie w postaci garażu znajdujące się na gruncie gminnym zostało wybudowane przez poprzednika prawnego obecnego dzierżawcy, na rzecz którego nastąpi dostawa nieruchomości gruntowej. Ponadto przed sprzedażą tej nieruchomości stanowiącej działkę nr 1 pomiędzy Gminą a dzierżawcą nie dojdzie do rozliczenia poniesionych nakładów oraz cena sprzedaży nieruchomości gruntowej nie będzie uwzględniać wartości poniesionych nakładów (jak wskazał Wnioskodawca – w końcowym rozliczeniu Gmina uzyska jedynie cenę samego gruntu). Tym samym nie można uznać, że ww. nakłady związane z budową garażu w aspekcie ekonomicznym będą stanowiły własność Gminy.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy, w ramach planowanej dostawy, nie dojdzie więc do przeniesienia prawa do rozporządzania ww. nakładami jak właściciel. W rozpatrywanej sprawie nastąpi bowiem sprzedaż wyłącznie prawa własności nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr 1, a nie ww. nakładów, które stanowią odrębną ekonomiczną własność innego podmiotu, tj. dotychczasowego dzierżawcy. Zatem w istocie ww. nakłady nie będą stanowiły przedmiotu dostawy, bowiem nakłady przed dniem sprzedaży nie będą w ekonomicznym posiadaniu Gminy. Pomimo, że z punktu widzenia prawa cywilnego na dzierżawcę formalnie przejdzie prawo własności gruntu wraz naniesieniami, to jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, w ramach planowanej transakcji nie wystąpi dostawa towarów w postaci naniesień posadowionych na gruncie, ponieważ to dzierżawca dysponuje nimi jak właściciel. W wyniku sprzedaży nieruchomości gruntowej, w odniesieniu do ww. nakładów, nie dojdzie więc do przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, co oznacza, że nie zostanie spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy.

W rezultacie przedmiotem opodatkowania planowanej sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz dzierżawcy w rozumieniu art. 7 ustawy, będzie wyłącznie prawo własności nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr 1.

Jak wykazano powyżej, skoro nakłady na wybudowanie garażu nie zostały poniesione przez Gminę ani też nie zostały i nie zostaną rozliczone przed planowaną sprzedażą, a zostały poniesione przez dzierżawcę (zgodnie z prawem następcę prawnego osoby, która wybudowała garaż), tym samym podstawą opodatkowania będzie kwota należna obejmująca całość świadczenia należnego od dzierżawcy, czyli zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy będzie to wyłącznie wartość gruntu, bez uwzględniania wartości poniesionych przez dzierżawcę nakładów na wybudowanie garażu.

Reasumując, podstawą opodatkowania w ramach planowanej sprzedaży nieruchomości nie będzie określona przez rzeczoznawcę majątkowego wartość działki gruntu nr 1, powiększona o ustaloną wartość posadowionego na działce budynku garażu, a jedynie wartość gruntu.

Tym samym Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Państwa dotyczą tego czy planowana sprzedaż na rzecz dzierżawców będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Mając na uwadze to, że pomiędzy Gminą a dzierżawcą nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych na zabudowę przedmiotowej nieruchomości i z ekonomicznego punktu widzenia garaż stanowi odrębną własność ekonomiczną innego podmiotu, tj. dzierżawcy nie będzie miała miejsca dostawa budynku wraz z gruntem, a jedynie dostawa samego gruntu. Gmina nie ponosiła też żadnych wydatków na ulepszenie garażu, ani też nie planuje ich do momentu sprzedaży. W takim przypadku nie można mówić o zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak zostało wcześniej ustalone, podstawą opodatkowania w ramach planowanej sprzedaży będzie wyłącznie wartość działki gruntu nr 1.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wskazują, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia z podatku od towarów i usług przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym, o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub wydanie decyzji o warunkach zabudowy.

Ponadto zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku od towarów i usług i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Jak wynika z treści wniosku, dla nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr 1 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym teren ten stanowi teren obsługi komunikacji kołowej i parkingów z dopuszczeniem m.in. garaży nadziemnych. Dla nieruchomości wydane zostało również pozwolenie na budowę w celu posadowienia garażu.

Zatem dostawa ww. nieruchomości nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy albowiem przedmiotowa nieruchomość gruntowa stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 ust. 33 ustawy.

Dostawa przedmiotowej nieruchomości gruntowej nie może korzystać również ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z wniosku nie wynika bowiem, aby była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej.

Podsumowując, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż na rzecz dzierżawców nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr 1, zabudowaną budynkiem garażu, nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).