Interpretacja indywidualna z dnia 23 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.864.2022.2.KKA

Skutki podatkowe uczestnictwa w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę mającą siedzibę w Holandii.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 listopada 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym organizowanym przez spółkę mającą siedzibę w Holandii. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło  18 stycznia 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (po uzupełnieniu)

Pani .... (dalej: „Wnioskodawczyni”) będąca polskim rezydentem podatkowym jest pracownikiem Spółki X sp z o.o. z siedzibą w (dalej: „Pracodawca”). Y z siedzibą w A (Holandia) jest w stosunku do pracodawcy jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217).

W celu motywacji i wzmocnienia lojalności pracowników w spółkach należących do grupy oraz zwiększenia ich zaangażowania w pracę, mającą na celu długoterminowy rozwój grupy, wprowadzone zostały programy motywacyjne:

1.A plan 2021;

2.B plan 2021

(dalej: „Programy”), których organizatorem jest spółka akcyjna Y Wnioskodawczyni będzie uczestnikiem powyższych programów motywacyjnych.  Programy przewidują możliwość przyznania akcji spółki Y(dalej: „Akcje”).

Przystąpienie do każdego z programów jest dobrowolne. W ramach uczestnictwa w programach Wnioskodawczyni, w określonym przedziale czasu i na określonych warunkach może otrzymać nieodpłatnie akcje. Warunkiem przystąpienia do programów jest spełnienie warunków formalnych przewidzianych w regulaminach programów i ogólnych zasadach wynagradzania ustalanych przez Y przyznanie uprawnień następuje na podstawie zaświadczenia wydanego przez spółkę Y o przyznaniu praw w ramach danego programu.

Akcje

W wyniku realizacji uprawnień wynikających z systemów wynagradzania jakimi są programy organizowane przez Y, Wnioskodawczyni nabędzie uprawnienia do warunkowego przyznania akcji nowej emisji, bądź akcji odkupionych (dalej: „Przyznanie akcji”).

Przyznanie akcji może nastąpić po spełnieniu warunków określonych w programach oraz po zakończeniu okresu wyczekiwania. Okresem wyczekiwania (tzw. A), jest okres pomiędzy przyznaniem uczestnikowi uprawnień wynikających z programów, a realizacją uprawnień skutkujących przyznaniem akcji, które polega na przekazaniu akcji w  zarządu fundacji S i otrzymaniu kwitów depozytowych na akcje. Wnioskodawczyni, w okresie wyczekiwania nie będzie korzystać z praw przysługujących akcjonariuszom spółki.

W wyniku przyznania akcji, Wnioskodawczyni nabędzie uprawnienia akcjonariusza, takie jak prawo do dywidendy oraz prawo dysponowania akcjami. Prawa te będą wykonywane przy użyciu kwitów depozytowych dotyczących przyznanych akcji.

Po zakończeniu okresu wyczekiwania i przyznaniu akcji Wnioskodawczyni, akcje zostają przekazane w zarząd fundacji prawa holenderskiego stichting administratiekantoor ... (dalej: „S”), powołanej na potrzeby zarządzania akcjami w ramach programów motywacyjnych. W wyniku przekazania akcji pod zarząd S, Wnioskodawczyni zostaną wydane kwity depozytowe odpowiadające przyznanym akcjom. S będzie posiadaczem akcji w imieniu i na rzecz Wnioskodawczyni, która pozostanie uprawniona do realizacji ekonomicznych uprawnień z akcji. Przy użyciu kwitów depozytowych Wnioskodawczyni będzie mogła realizować uprawienia wynikające z akcji, w tym prawo do dywidendy oraz uprawnienia do zbycia akcji. Zarządzanie uprawnieniami Wnioskodawczyni wynikającymi z kwitów depozytowych obywać się będzie za pośrednictwem S. S przekazuje uczestnikom wartość uzyskanej z akcji dywidendy i realizuje polecenia dotyczące dysponowania akcjami, np. zbycia akcji, w wyniku którego akcje zostają zbyte w imieniu uczestnika, a kwity depozytowe umorzone.

Podstawa wprowadzenia programów

Zasady funkcjonowania programów określają regulaminy programów opracowane przez Y Organami spółki podejmującymi kluczowe decyzje dotyczące zasad funkcjonowania programów, przyznawania uprawnień i administrowania programami są walne zgromadzenie akcjonariuszy, zarząd i rada nadzorcza spółki Y.

Uchwała walnego zgromadzenia akcjonariuszy upoważnia zarząd spółki Y do zadecydowania o przeznaczeniu części akcji na realizację postanowień wynikających z programów, w tym do przyznawania uprawnień uczestnikom, emisji akcji i innych instrumentów uprawniających do przyznania akcji.

Podstawą funkcjonowania programu motywacyjnego jest:

I.Uchwała walnego zgromadzenia akcjonariuszy Y o przekazaniu części akcji na potrzeby realizacji programów obowiązujących w danym czasie.

II.Regulaminy programów (tj. A plan 2021 oraz B plan 2021) zawierzone przez zarząd spółki.

III.Upoważnienie dla zarządu udzielone przez walne zgromadzenie akcjonariuszy spółki Y, do podejmowania czynności zmierzających do wykonania postanowień oraz wdrożenia i realizacji programu, w tym do dysponowania akcjami.

IV.Uchwała rady nadzorczej o zatwierdzeniu decyzji zarządu o przyznaniu uprawnień w ramach programów poszczególnym uczestnikom.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że jest zatrudniona w X Sp. z o.o. na podstawie umowy o pracę. Program motywacyjny, o którym mowa we wniosku stanowi system wynagradzania. Wnioskodawczyni rozpoczęła uczestnictwo w Programie motywacyjnym w dniu 21 czerwca 2021 r., natomiast pierwsze okresy wyczekiwania (V) dotyczące Akcji, które mają być przyznane rozpoczęły się w październiku 2021 r., a kolejne od marca 2022 r. Wnioskodawczyni nie zakończyła uczestnictwa w Programie Motywacyjnym. Jej udział w nim może się zakończyć, np. wraz z rozwiązaniem umowy o pracę z polską spółką na warunkach przewidzianych w Regulaminie bądź poprzez zbycie wszystkich przyznanych akcji albo rezygnację z uczestnictwa w programie. Kwity depozytowe pełnią tę funkcję, że reprezentują prawa uczestniczki programu wynikające z przyznanych jej akcji. Kwity depozytowe realizują też funkcję ochrony kapitału Y przed takim rozporządzaniem akcjami, które mogłoby być niezgodne z Regulaminem Programu. Kwity depozytowe nie są wydawane w czasie trwania V. Kwity depozytowe są wydawane wyłącznie, w przypadku gdy uczestniczka po otrzymaniu akcji nie zdecydowałaby się na sprzedaż akcji od razu, ale chciałaby zachować akcje na dłużej oczekując na wzrost ich wartości. Wówczas akcje są przekazywane pod zarząd fundacji S, która w tym czasie sprawuje pieczę nad prawidłowym wykonywaniem uprawnień z akcji przez uczestników oraz zarządza akcjami w imieniu i na rzecz uczestników. Na potwierdzenie, że akcje zostały przekazane pod zarząd S wydawane są kwity depozytowe. Przy użyciu kwitów depozytowych uczestniczka będzie mogła realizować uprawienia wynikające z akcji. Decyzję o zbyciu akcji uczestniczka może podjąć w dowolnym momencie, w wyniku czego akcje zostają zbyte, a kwity depozytowe umorzone.

Proces dzieli się na następujące etapy:

1.Przystąpienie do programu i przyznanie uprawnień uczestnika.

2.Przyznanie uprawnień do nabycia w przyszłości akcji – rozpoczęcie V.

3.V.

4.Zakończenie V i przyznanie akcji.

5.Podjęcie decyzji przez uczestnika o:

a.zbyciu akcji, albo

b.zachowaniu akcji – co skutkuje przekazaniem akcji pod zarząd fundacji S i otrzymaniu kwitów depozytowych na akcje.

Akcje są nabywane/obejmowane bezpośrednio, bez wykorzystania instrumentów pochodnych, czy innych instrumentów pośrednich. W okresie wyczekiwania (V) nie są przyznawane żadne instrumenty pośrednie uprawniające do nabycia akcji w przyszłości.

Pytania

1)Czy przychód Wnioskodawczyni powstający w związku z uczestnictwem w programach A Plan 2021 oraz B plan 2021, podlega opodatkowaniu stosownie do art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawy o PIT”), tj. w momencie odpłatnego zbycia akcji, jako przychód z kapitałów pieniężnych?

W przypadku udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze:

2)Czy przychód Wnioskodawczyni powstający w związku z uczestnictwem w programach A Plan 2021 oraz B Plan 2021 podlega opodatkowaniu w momencie przyznania akcji, jako przychód z innych źródeł, stosownie do treści art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT, który Wnioskodawczyni opodatkuje samodzielnie w składanym za dany rok podatkowy zeznaniu rocznym?

3)Czy w przypadku odpłatnego zbycia akcji, Wnioskodawczyni będzie miała prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu w wysokości wartości dochodu określonego na moment przyznania akcji (zakończeniu okresu wyczekiwania), stosownie do art. 22 ust. 1dc Ustawy o PIT w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38 tej ustawy?

Pani stanowisko w sprawie

Uzasadnienie dotyczące pytania 1

Programy motywacyjne

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychód powstający w związku z Jej uczestnictwem w programach A plan 2021 oraz B plan 2021, podlega opodatkowaniu w momencie odpłatnego zbycia akcji stosownie do art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT, jako przychód z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1)spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 Ustawy o PIT,

2)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 Ustawy o PIT

-podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Z kolei, ust. 11b cytowanego artykułu wskazuje, że przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1)spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

2) spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

-w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego unii europejskiej, państwa należącego do europejskiego obszaru gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wskazane regulacje wprowadzają zasadę, zgodnie z którą przychód z tytułu objęcia lub nabycia akcji w wyniku realizacji programu motywacyjnego powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

W konsekwencji, z chwilą przystąpienia Wnioskodawczyni do programów oraz z chwilą przyznania akcji - przychód nie powstaje. Przychód powstaje tylko z chwilą odpłatnego zbycia tych akcji przyznanych na podstawie programów, bądź z chwilą otrzymania przychodów, których podstawą uzyskania są objęte akcje (np. dywidendy).

Powyżej cytowane przepisy dotyczące określenia momentu powstania przychodu w wyniku realizacji programu motywacyjnego mają zastosowanie, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

1.Program utworzony przez spółkę ma charakter programu motywacyjnego w rozumieniu art. 24 ust. 11b Ustawy o PIT;

2.Program został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki akcyjnej, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 Ustawy o PIT albo spółki akcyjną będącej w stosunku do tej spółki jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości.

W wyniku realizacji programu, uczestnicy uprawnieni do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania m.in. bezpośrednio, bądź w wyniku realizacji lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych obejmują lub nabywają akcje spółki lub spółki w stosunku do niej dominującej. Siedziba spółki, której akcje były przedmiotem sprzedaży znajduje się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sytuacji doszło do wypełniania wszystkich przesłanek wynikających z wyżej powołanych przepisów.

Odnosząc powyżej powołane przesłanki do przedstawionego wyżej zdarzenia przyszłego, należy wskazać, co następuje.

-Y jest osobą prawną zorganizowaną w formie spółki akcyjnej, z siedzibą na terytorium Holandii.

-Y jest w stosunku do pracodawcy Wnioskodawczyni jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości.

-Programy motywacyjne zostały utworzone przez Y oraz zatwierdzone przez walne zgromadzenie akcjonariuszy oraz zarząd spółki.

-Uchwałą walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki Y postanowiono o przekazaniu części akcji na potrzeby realizacji uprawnień wynikających z programów motywacyjnych.

Z powyższego wynika, że programy zostały utworzone na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy Y, stosownie do art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uprawnienie do administrowania programami wykonuje zarząd na podstawie upoważnienia udzielonego przez walne zgromadzenie akcjonariuszy. Program motywacyjny jest kierowany do pracowników (w tym do Wnioskodawczyni), którzy otrzymują świadczenia oraz inne należności z tytułu określonego w art. 12 Ustawy o PIT.

W wyniku realizacji programów Wnioskodawczyni zostają przyznane nieodpłatnie akcje. Akcje są przyznawane bezpośrednio, bez wykorzystania instrumentów pochodnych czy innych instrumentów pośrednich w okresie wyczekiwania. Po okresie wyczekiwania, przyznane akcje zostaną przekazane w zarząd fundacji prawa holenderskiego S, powołanej na potrzeby zarządzania akcjami w ramach programów motywacyjnych. W wyniku przekazania akcji pod zarząd S, Wnioskodawczyni zostaną wydane kwity depozytowe odpowiadające przyznanym akcjom. Mimo to, Wnioskodawczyni nabędzie uprawnienia wspólnika wynikające z akcji, takie jak, np. prawo do dywidendy oraz posiadać będzie prawo dysponowania prawami akcjami. Uprawnienia te Wnioskodawczyni będzie mogła realizować przy użyciu kwitów depozytowych. Kwity depozytowe stanowią instrument reprezentujący prawo własności akcji będących bazą tego kwitu depozytowego.

Należy wobec tego wskazać, że program motywacyjny utworzony przez Y ma charakter programu motywacyjnego w rozumieniu art. 24 ust. 11b Ustawy o PIT.

W konsekwencji, właściwym momentem, w którym należy rozpoznać dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, będzie, stosownie do art. 24 ust. 11-12b Ustawy o PIT, moment odpłatnego zbycia akcji przez Wnioskodawczynię.

Uzasadnienie dotyczące pytania 2

Źródło przychodu

W przypadku braku możliwości zastosowania w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, przepisów art. 24 ust. 11-12b Ustawy o PIT, dotyczących szczególnych zasad opodatkowania przychodów z programów motywacyjnych, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że przychód może powstać w momencie przyznania akcji i wydania kwitów depozytowych, po zakończeniu okresu wyczekiwania i może być opodatkowany jako przychód z innych źródeł stosownie do art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT.

Źródło przychodu

Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter przykładowy i otwarty, zatem do tej kategorii należy zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT. O przychodzie z innych źródeł po stronie podatnika należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Na mocy obowiązującego od 1 stycznia 2018 r. art. 10 ust. 4 Ustawy o PIT, przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Dyspozycja tego przepisu wskazuje wprost źródło przychodów, do którego należy zakwalifikować wskazane przychody. Analizowany przepis stanowi bowiem, że przychód taki jest zaliczany do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Kwalifikację źródła przychodu należy zatem ustalić na podstawie rodzaju stosunku prawnego łączącego Wnioskodawczynię ze spółką zagraniczną, od której otrzyma nieodpłatnie świadczenie. Przyznanie Wnioskodawczyni akcji spółki zagranicznej na zasadach preferencyjnych, związane z uczestnictwem w programach, organizowanych przez spółkę z siedzibą w Holandii, nie stanowi świadczenia uzyskiwanego od pracodawcy polskiego. W opisanej sytuacji, podmiotem przekazującym świadczenia jest bowiem spółka z siedzibą w Holandii, czyli podmiot niebędący pracodawcą Wnioskodawczyni, a podstawą do wypłaty tych świadczeń nie będzie stosunek pracy. Wobec powyższego, przychód pochodzący z programów motywacyjnych nie stanowi dla Wnioskodawczyni przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT. W konsekwencji, przychód ten należałby kwalifikować ewentualnie, jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT.

Moment uzyskania przychodu

Zdaniem Wnioskodawczyni, w chwili przystąpienia przez Nią do programów przychód nie powstanie, ponieważ samo bycie uczestnikiem programów nie wiąże się dla Wnioskodawczyni z uzyskaniem wymiernego przysporzenia finansowego. W okresie wyczekiwania Wnioskodawczyni nie będzie wykonywała żadnych uprawnień właścicielskich w stosunku do obiecanych akcji i nie ma pewności, czy wypełnią się warunki do przyznania akcji po zakończeniu okresu wyczekiwania i czy faktycznie Wnioskodawczyni zostaną przyznane akcje.

W tym kontekście, sam fakt przystąpienia do programów nie prowadzi do powstania po stronie Wnioskodawczyni przychodu, ponieważ w okresie wyczekiwania akcje nie zostaną postawione do dyspozycji Wnioskodawczyni.

Przychód może być natomiast rozpoznany dopiero w momencie zakończenia okresu wyczekiwania, przyznania akcji i wydania kwitów depozytowych na akcje. Wówczas bowiem może powstać dla Wnioskodawczyni rzeczywiste przysporzenie w wymiarze finansowym.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku braku możliwości zastosowania szczególnych przepisów dotyczących zasad opodatkowania programów motywacyjnych, przyznanie akcji skutkować może powstaniem przychodu z innych źródeł, na podstawie art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT, w wysokości różnicy pomiędzy wartością rynkową akcji przyznanych, ustaloną na dzień ich nabycia, a ewentualną odpłatnością ponoszoną przez Wnioskodawczynię.

Uzasadnienie dotyczące pytania 3

Sprzedaż akcji

Ewentualne dochody uzyskane w przyszłości przez Wnioskodawczynię z tytułu zbycia akcji powinny być zakwalifikowane jako dochody z kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT i opodatkowane w momencie zbycia akcji.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż w przypadku odpłatnego zbycia akcji przyznanych w wyniku uczestnictwa w programach, będzie miała prawo do ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji w wysokości dochodu określonego na podstawie art. 20 ust. 1 Ustawy o PIT, w momencie przyznania akcji.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6a Ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia działów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Stosownie do treści art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy o PIT, dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c tej ustawy.

Natomiast, zgodnie z art. 22 ust. 1 dc Ustawy o PIT, w przypadku realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych uzyskanych w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, w związku z którymi został określony przychód, wartość tego przychodu powiększa koszty uzyskania przychodu ze źródła, do którego, zgodnie z art. 10 ust. 4, został zaliczony ten przychód.

Zdaniem Wnioskodawczyni, jeżeli w momencie przyznania akcji i wydania kwitów depozytowych po Jej stronie powstanie przychód, który będzie kwalifikowany do właściwego źródła, zgodnie z dyspozycją art. 10 ust. 4 Ustawy o PIT, to zgodnie z treścią art. 22 ust. 1dc Ustawy o PIT, to przychód ten powiększa koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji.

Potwierdza to interpretacja wydana w podobnym stanie faktycznym w dniu 4 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.576.2020.2.MG.

Zgodnie z powyższym, dochodem z odpłatnego zbycia akcji nabytych w wyniku przystąpienia do programów, będzie różnica pomiędzy ceną uzyskaną z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodów w wysokości:

-wydatków na nabycie akcji poniesionych przez wnioskodawczynię, stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT oraz

-wartość dochodu określonego na moment otrzymania akcji, stosownie do art. 22 ust. 1dc pit w związku z art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania. Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada przy tym zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych w oparciu o system przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów. Ustawodawca tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania, uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł przychodów (obejmujący m.in. kwestię uwzględniania kosztów uzyskania przychodów dla celów ustalenia dochodu z danego źródła przychodów).

Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród nich ustawodawca m.in. wyodrębnił:

-stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy);

-kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy);

-inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy).      

Ogólne wyjaśnienie pojęcia przychodu zawiera art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, w myśl którego:

Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych regulują art. 11 ust. 2-2b ustawy.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.  Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Szczegółowe regulacje dotyczące przychodów z poszczególnych źródeł przychodów zostały zawarte w art. 12-20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak, stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Jak wynika z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy rozumiane są przez ustawodawcę szeroko. Pojęcie to obejmuje zarówno świadczenia pieniężne, jak i wartość świadczeń niepieniężnych, w tym świadczeń nieodpłatnych. W szczególności ustawodawca nie ogranicza omawianego pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych zawarty w powołanym przepisie ma charakter przykładowego wyliczenia (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”).

O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników, tj. czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Pani wątpliwości budzi kwestia skutków podatkowych uczestnictwa w programie motywacyjnym, organizowanym przez spółkę zagraniczną, tj. spółkę holenderską, w ramach którego, jako pracownik polskiej spółki, otrzyma Pani nieodpłatnie akcje.

Taka kwalifikacja do źródła przychodów wymaga analizy szczególnych regulacji dotyczących spełnienia legalnych przesłanek definicji programu motywacyjnego, w ramach którego akcje, o których mowa we wniosku, zostały nieodpłatnie przez Panią otrzymane.

I tak, stosownie do art. 24 ust. 11b ww. ustawy:

W myśl art. 24 ust. 12a wskazanej ustawy :

W opisanych okolicznościach sprawy spełnione są przesłanki uznania programu motywacyjnego za program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b omawianej ustawy. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia:

-plan motywacyjny stanowi system wynagradzania, utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy spółki zagranicznej - spółki holenderskiej, będącej jednostką dominującą w stosunku do spółki polskiej;

-spółka dominująca ma siedzibę na terytorium Holandii, a więc państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła stosowną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania;

-jest Pani pracownikiem spółki polskiej, od której uzyskuje Pani należności, o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

-jako osoba uprawniona do otrzymania świadczeń w ramach tego programu motywacyjnego nabywa Pani akcje spółki holenderskiej.

Stosownie natomiast do art. 24 ust. 11 analizowanej ustawy:

Powyższe powoduje, że sama okoliczność nieodpłatnego objęcia akcji lub ich nabycia po preferencyjnej cenie nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wobec spełnienia przez opisany we wniosku program legalnych przesłanek programu motywacyjnego nastąpi „przesunięcie” momentu opodatkowania uzyskiwanych w ramach tego programu świadczeń do chwili odpłatnego zbycia przez Panią akcji objętych (nabytych) w wyniku realizacji programu.

Czynność ta będzie stanowić źródło przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. Ustawy :

Z kolei, na podstawie art. 17 ust. 1ab pkt 1 omawianej ustawy :

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30b ust. 6 pkt 1 ww. ustawy:

Powyższy przepis stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia akcji rozliczenie uzyskanych przez podatnika dochodów następuje w drodze samoopodatkowania.

Odnosząc powyższe do Pani sprawy, należy stwierdzić, że ustanowiony przez spółkę holenderską program motywacyjny spełnia przesłanki uznania go za program motywacyjny w rozumieniu cyt. art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód po Pani stronie powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji.  Jednocześnie, przychód ten należy zakwalifikować do źródła kapitały pieniężne, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy, z którego dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych – stosownie  do art. 30b ust. 1 cyt. ustawy podatkowej.

Zatem, Pani stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie, nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 2 i nr 3, gdyż jak wynika ze sposobu zadania tych pytań, oczekiwała Pani na nie odpowiedzi w przypadku uznania stanowiska do pytania nr 1 za nieprawidłowe. 

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).