Interpretacja indywidualna z dnia 12 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.13.2023.1.JK

Przychód z tytułu dodatkowego wynagrodzenia za sprzedaż udziałów – Earn Out Payment.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 stycznia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 3 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Podlega on nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej jako: „Ustawa o PIT”).

Wnioskodawca jest jednym z udziałowców spółki (...) Sp. z o.o.(dalej jako: „Spółka”).

W lipcu 2021 r. doszło do zbycia 65% udziałów Spółki przez Wnioskodawcę na rzecz spółki (dalej jako: „Nabywca”).

Zgodnie z warunkami umowy sprzedaży udziałów (dalej jako: „Umowa Sprzedaży Udziałów”), Wnioskodawcy przysługuje ustalone wynagrodzenie podzielone na dwie części:

1.wypłatę gotówkową oraz

2.dodatkowe wynagrodzenie wypłacane po spełnieniu przez Spółkę warunków określonych w Umowie Sprzedaży Udziałów.

Umowa Sprzedaży Udziałów przewiduje dodatkowe wynagrodzenie pieniężne przysługujące Wnioskodawcy, należne dopiero w przypadku spełnienia przez Spółkę określonych warunków (dalej jako: „Earn Out Payment”). Warunkiem tym jest osiągnięcie przez Spółkę określonego poziomu EBIDTA za 2021 i 2022 r. Wypłata świadczenia Earn Out Payment ma charakter warunkowy, uzależniona jest od zdarzenia przyszłego i niepewnego.

Wnioskodawca posiada obecnie udziałów 35% udziałów Spółki i jest członkiem zarządu.

Na moment zawarcia Umowy Sprzedaży Udziałów nie było wiadomo, czy założony w tej umowie EBIDTA zostanie osiągnięty, a zatem czy Earn Out Payment będzie w ogóle Wnioskodawcy należna.

Spółka w 2021 r. osiągnęła przewidziany w Umowie Sprzedaży Udziałów próg warunkowy i wynagrodzenie dodatkowe zostało wypłacone Wnioskodawcy w 2022 r. Nie jest wykluczone, że również za rok 2022 zostaną spełnione warunki do wypłaty Earn Out Payment i Wnioskodawca otrzyma dodatkowe wynagrodzenie za sprzedaż udziałów, która miała miejsce w 2021 r.

Pytanie

W jakim źródle przychodów należy rozpoznać przychód, uzyskany w 2022 r. oraz ewentualnie w 2023 r. z tytułu dodatkowego wynagrodzenia za sprzedaż udziałów – Earn Out Payment, przewidziany w Umowie Sprzedaży Udziałów?

Pana stanowisko w sprawie

W świetle przedstawionego stanu faktycznego Earn Out Payment jest świadczeniem, którego otrzymanie przez Wnioskodawcę uzależnione jest od spełnienia się określonych w Umowie Sprzedaży Udziałów warunków.

W momencie zbycia udziałów Spółki określenie czy warunki te będą mogły być spełnione, nie było możliwe.

Zauważyć należy, że aby dane przysporzenie można było uznać za przychód z innych źródeł w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przysporzenie to powinno:

§mieścić się w pojęciu przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i

§nie mieścić się w żadnym ze źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ww. ustawy.

Niewątpliwie otrzymanie przez Wnioskodawcę wynagrodzenia dodatkowego (Earn Out Payment) jest przysporzeniem majątkowym osoby fizycznej.

Aby przyporządkować to przysporzenie do określonego źródła przychodu należy wziąć pod uwagę charakter dodatkowego wynagrodzenia i tytuł jej wypłaty.

W przedmiotowej sprawie należy stwierdzić, że dla powstania przychodu, a tym samym obowiązku podatkowego, nie ma znaczenia okoliczność, że zapłata części ceny za zbywane udziału została przez strony uzależniona od zdarzenia przyszłego i niepewnego. W przypadku, gdy z umowy sprzedaży udziałów dodatkowo wynika, że po spełnieniu określonych warunków (jak np. osiągnięcie wyników finansowych o określonej wartości), dokonana zostanie dopłata do ceny udziałów, tytułem wynagrodzenia dodatkowego (earn-out), to dopłatę taką należy uznać również za przychód z kapitałów pieniężnych. Podstawą wypłaty tego świadczenia na rzecz osoby fizycznej jest bowiem umowa sprzedaży udziałów – skoro zatem pierwotnie uiszczona cena sprzedaży udziałów w spółce z o.o. stanowiła przychód z kapitałów pieniężnych, to uzupełnienie ceny sprzedaży tych udziałów należy zakwalifikować do tego samego źródła przychodów. Zatem, wynagrodzenie dodatkowe z tytułu sprzedaży udziałów nie może zostać uznane za przychód z żadnych innych źródeł wskazanych w Ustawie o PIT. W związku z wypłatą wynagrodzenia dodatkowego osoba fizyczna osiągnie bowiem przychód, który mieści się w dyspozycji art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c - osiągnięta w roku podatkowym.

Z kolei z treści art. 30b ust. 6 pkt 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. wynika, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38), wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i obliczyć należny podatek dochodowy.

Natomiast na podstawie art. 39 ust. 3 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązane przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powyżej przywołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w związku z wypłatą na rzecz Wnioskodawcy wynagrodzenia dodatkowego (earn-out) z tytułu sprzedaży udziałów, stanowią przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy:

Do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia, w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie, którymi może rozporządzać jak właściciel).

Źródła przychodów ustawodawca sklasyfikował w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaliczając do nich:

Rozwinięciem ww. art. 10 ust. 1 pkt 9 jest art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Ustawodawca użył w tym przepisie sformułowania „w szczególności”, co wskazuje na to, że katalog przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty. Nie ma więc przeszkód, aby do tej kategorii zaliczać również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy – o ile nie są przychodami ze źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć jednak należy, że aby dane przysporzenie można było uznać za przychód z innych źródeł w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przysporzenie to powinno:

§mieścić się w pojęciu przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i

§nie mieścić się w żadnym ze źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ww. ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że niewątpliwie uzyskanie przez Pana wynagrodzenia dodatkowego (Earn Out Payment) jest przysporzeniem majątkowym osoby fizycznej. Aby przyporządkować to przysporzenie do określonego źródła przychodu należy wziąć pod uwagę charakter dodatkowego wynagrodzenia i tytuł jej wypłaty. W przypadku, gdy z umowy sprzedaży udziałów dodatkowo wynika, że po spełnieniu określonych warunków (jak np. osiągnięcie wyników finansowych o określonej wartości), dokonana zostanie dopłata do ceny udziałów, tytułem wynagrodzenia dodatkowego (Earn Out Payment), to dopłatę taką należy uznać również za przychód ze źródła, z którego opodatkowaniu podlega przychód ze zbycia udziałów. Podstawą wypłaty tego świadczenia na rzecz osoby fizycznej jest bowiem umowa sprzedaży udziałów – skoro zatem pierwotnie uiszczona cena sprzedaży udziałów w spółce z o. o. stanowiła przychód z kapitałów pieniężnych, to uzupełnienie ceny sprzedaży udziałów należy zakwalifikować do tego samego źródła przychodów.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c – osiągnięta w roku podatkowym.

Jak stanowi art. 30b ust. 5 ww. ustawy:

Dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Zgodnie z art. 30b ust. 6 pkt 1 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielniach, w zamian za wkład niepieniężny i obliczyć należny podatek dochodowy.

W myśl art. 45 ust. 1a pkt 1 omawianej ustawy:

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

Stosownie do art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy:

Przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1, albo różnicę pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 1, a sumą zapłaconych za dany rok zaliczek.

Reasumując – biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz powyżej przywołane przepisy prawa podatkowego – należy stwierdzić, że w związku z wypłatą na Pana rzecz dodatkowego wynagrodzenia pieniężnego (Earn Out Payment) w 2022 r. oraz ewentualnie w 2023 r. z tytułu sprzedaży udziałów, po Pana stronie powstał/powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 4 tejże ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).