Interpretacja indywidualna z dnia 13 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.261.2022.1.IN

Wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy uzyskiwanie przychodów z odsetek z lokat bankowych w okresie opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek może spowodować utratę prawa do opodatkowania na zasadach ryczałtu, jeżeli w roku podatkowym wartość odsetek przekroczy 50% uzyskiwanych przychodów.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy uzyskiwanie przychodów z odsetek z lokat bankowych w okresie opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek może spowodować utratę prawa do opodatkowania na zasadach ryczałtu, jeżeli w roku podatkowym wartość odsetek przekroczy 50% uzyskiwanych przychodów. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

„A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym. Spółka jest na dzień złożenia Wniosku polskim rezydentem podatkowym, tj. posiada siedzibę działalności gospodarczej oraz miejsce zarządu w Polsce. Działalność Wnioskodawcy polega w szczególności na wynajmie nieruchomości komercyjnych (PKD 68.20.Z). Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Spółka prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 217 z późn. zm.).

Wnioskodawca podlega opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w Rozdziale 6b ustawy o CIT, tj. Ryczałtem od dochodów spółek („Ryczałt”). Wnioskodawca spełnia zatem wszystkie warunki opodatkowania Ryczałtem z art. 28j ust. 1 ustawy o CIT.

Na moment rozpoczęcia opodatkowania Ryczałtem 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki posiadają osoby fizyczne („Wspólnicy”).

Spółka dokona najprawdopodobniej w styczniu 2023 r. odpłatnego zbycia wszystkich posiadanych nieruchomości („Nieruchomość”), które stanowią też przeważającą większość aktywów Wnioskodawcy. Wynagrodzenie otrzymane w zamian za przeniesienie własności Nieruchomości zostało przekazane przez nabywcę na rachunek bankowy Spółki, po czym trafi na oprocentowaną lokatę bankową lub lokaty bankowe.

W następnym roku podatkowym lub latach podatkowych, w związku z poszukiwaniem nowego sposobu zagospodarowania środków, Przeważającą część dochodów będą stanowić odsetki z lokat bankowych („Odsetki”). Wnioskodawca nie udzielił oraz nie udzieli żadnej pożyczki w rozumieniu art. 720 Kodeksu Cywilnego.

Pytania

1. Czy Odsetki stanowią „odsetki i pożytki od wszelkiego rodzaju pożyczek” w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o CIT ?

2.Czy uzyskiwanie przez Wnioskodawcę przychodów z Odsetek doprowadzi do utraty prawa do opodatkowania Ryczałtu jeśli wartość odsetek przekroczy 50% przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę ?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Zdaniem Wnioskodawcy, Odsetki nie stanowią odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o CIT.

2.Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwanie przez Wnioskodawcę przychodów z Odsetek nie doprowadzi do utraty prawa do opodatkowania Ryczałtu nawet jeśli wartość odsetek przekroczy 50% przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę.

UZASADNIENIE

Otrzymane przez Spółkę Odsetki nie mogą stanowić „odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek” w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o CIT, ponieważ przepis ten odwołuje się wyłącznie do korzyści wynikających z udzielenia pożyczek.

Konstrukcja przepisów ustawy o CIT prowadzi zatem do wniosku, że przepis ten należy interpretować ściśle jako odsetki związane z udzieloną pożyczką, a nie jako świadczenie odrębne i niezależne od pożyczki. Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza zastosowanie w ww. przepisie spójnika „i”.

Lokata bankowa, na której Wnioskodawca będzie przetrzymywał środki uzyskane ze sprzedaży Nieruchomości, stanowić będzie realizację umowy cywilnoprawnej zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a bankiem. Zakres świadczeń przewidzianych w takiej umowie nie będzie nawet zbliżony do umowy pożyczki w rozumieniu art. 720 Kodeksu Cywilnego.

W konsekwencji, Odsetki otrzymane przez Wnioskodawcę nie doprowadzą do utraty przez Wnioskodawcę statusu podatnika Ryczałtu.

W ocenie Wnioskodawcy, w kontekście pierwszeństwa wykładni językowej dokonywanej w procesie interpretacji przepisów prawa podatkowego (tak np. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 marca 2000 r., o sygn. akt FPS 14/99), nie jest możliwe przyjęcie stanowiska przeciwnego, tzn. uznającego, że Odsetki stanowią „odsetki i pożytki od wszelkiego rodzaju pożyczek” w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o CIT oraz doprowadzą do utraty przez Wnioskodawcę prawa do opodatkowania Ryczałtem. Wnioskodawca nie utraci również prawa do opodatkowania Ryczałtem na podstawie innych przesłanek wskazanych w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Przyjęcie takiego poglądu stanowiłoby bowiem przejaw wykładni rozszerzającej, m.in. dlatego, że art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT wyraźnie przewiduje zamknięty katalog praw majątkowych, których posiadanie skutkuje utratą prawa do opodatkowania Ryczałtem.

Co istotne, stosowanie wykładni rozszerzającej w polskim prawie podatkowym jest zabronione. Pierwszeństwo stosowania wykładni językowej oraz generalny zakaz stosowania wykładni rozszerzającej w procesie interpretacji przepisów podatkowych wynika z art. 217 Konstytucji. W myśl ww. przepisu określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje wyłącznie w drodze ustawy. W rezultacie nie jest możliwe odwoływanie się przez organy podatkowe do definicji pozaustawowych, chyba że przedmiotem aktów prawa niższej rangi (np. rozporządzeń) są elementy nie mające istotnego znaczenia dla konstrukcji określonej daniny (M. Florczak-Wątor [w:] Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz, wyd. II, red. P. Tuleja, LEX/el. 2021, art. 217.). W podobnym tonie orzekł Trybunał konstytucyjny w wyroku z dni 13 grudnia 2017 r., sygn. SK 48/15. Co do zasady taki wyjątek nie występuje w ustawach o podatku dochodowym.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

a)Odsetki nie stanowią odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o CIT.

b)uzyskiwanie przez Wnioskodawcę przychodów z Odsetek nie doprowadzi do utraty prawa do opodatkowania Ryczałtu.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 7 listopada 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.543.2022.1.MZA.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587., dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy CIT:

Dodatkowo przepisy zawarte w rozdziale 6b ustawy o CIT wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji.

W myśl bowiem art. 28k ust. 1 ustawy CIT:

Zgodnie z art. 28f ust. 1 ustawy o CIT:

Po zakończeniu okresu czteroletniego, jeśli podatnik spełnia warunki ustawowe, może kontynuować rozliczenia zgodnie z przepisami rozdziału 6b ustawy CIT, w kolejnym okresie czteroletnim.

Stosownie bowiem do art. 28f ust. 2 ustawy o CIT:

Należy zauważyć, że podatnik, aby móc wybrać formę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest zobowiązany łącznie spełnić wszystkie warunki określone w powołanym wyżej przepisie art. 28j ust. 1 ustawy o CIT. Przy czym warunki te podatnik musi spełniać w każdym okresie korzystania z tej formy opodatkowania.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie wynajmu nieruchomości komercyjnych. Podlegają Państwo opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. Planują Państwo w styczniu 2023 r. dokonać odpłatnego zbycia wszystkich posiadanych nieruchomości, które stanowią przeważającą część Państwa aktywów. Wynagrodzenie ze sprzedaży ww. nieruchomości ulokują Państwo na lokatach bankowych. Przeważającą część dochodów będą stanowiły odsetki z lokat bankowych.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy uzyskiwanie przychodów z odsetek z lokat bankowych w okresie opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek może spowodować utratę prawa do opodatkowania na zasadach ryczałtu jeżeli w roku podatkowym wartość odsetek przekroczy 50% uzyskiwanych przychodów.

Mając na uwadze powyższe Państwa wątpliwości należy zauważyć, iż wskazane w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT warunki dotyczące struktury przychodów mają w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z nowej formy opodatkowania tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów.

W przepisie art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o CIT ustawodawca wyklucza bowiem możliwość skorzystania z ryczałtu od dochodu spółek kapitałowych przez podmioty uzyskujące więcej niż 50% przychodów z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek.

Odnosząc się zatem do niniejszej sprawy wskazać należy, że z literalnego brzmienia art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o CIT wynika, że jednym z warunków opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest to aby u podatnika korzystającego z tej formy opodatkowania mniej niż 50% przychodów z działalności, osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodziło m.in. z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek.

Zaznaczenia w tym miejscu wymaga, że w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego tekstu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (...) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102). Nie ma w szczególności konieczności potrzeby sięgania po argumenty celowościowe wtedy, gdy już po zastosowaniu reguł znaczeniowych albo metody językowej i dyrektyw systemowych uda się osiągnąć właściwy wynik wykładni, to jest ustalić pozbawione cech niedorzeczności znaczenie interpretowanej normy (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 1 marca 2007 r., III CZP 94/06, OSNC 2007, nr 7-8, poz. 95 i wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 maja 1998 r., I CKN 664/97, OSNC 1999, nr 1, poz. 7). Jeżeli przepis prawa jest jednoznaczny w swej warstwie językowej, nie zachodzi potrzeba, ani możliwość, stosowania innych metod wykładni. W innych przypadkach ustalenie treści normy prawnej zawartej w gramatycznym sformułowaniu przepisu prawa może wymagać odwołania się do dalszych metod wykładni, np. wykładni systemowej wewnętrznej lub zewnętrznej. Metodami wykładni systemowej czy celowościowej nie można wykroczyć poza ramy możliwych znaczeń interpretowanego przepisu wynikające z jego wykładni gramatycznej. Wykładnia przepisu dokonana z naruszeniem tej zasady stanowi już wykładnię contra legem, a więc prowadzi do naruszenia przepisu podlegającego interpretacji.

Jak już wcześniej wskazano, w treści przepisu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o CIT wymieniony został warunek opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, który mówi o tym, aby u podatnika korzystającego z tej formy opodatkowania mniej niż 50% przychodów z działalności, osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodziło m.in. z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek.

Przyjmując jako podstawową wykładnię językową omawianego przepisu w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o CIT oraz posługując się w nim sformułowaniem „z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek”, należy przyjąć, że ustawodawca odniósł się wyłącznie do odsetek od pożyczek a nie do odsetek od lokat bankowych.

Gdyby racjonalny ustawodawca chciał wyłączyć z kręgu podatników podmioty uzyskujące przychody z odsetek od lokat bankowych to wyraźnie by to wyartykułował w art. 28j ust. 1 pkt 2 lub po prostu wskazał, że dotyczy to pomiotów, które uzyskują przychody tylko z odsetek.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia na grunt przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że odsetki od lokat bankowych nie stanowią „odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek” w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o CIT. Tym samym nie utracą Państwo prawa do opodatkowania na zasadach ryczałtu od dochodów spółek (estoński CIT), w sytuacji gdy w roku podatkowym faktycznie będą Państwo osiągali ponad 50% przychodów z tytułu odsetek od lokat bankowych.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny i zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒  Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒  Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒  w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).