Interpretacja indywidualna z dnia 2 stycznia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.645.2022.1.MJ

Prawo do odliczenia i zwrotu podatku VAT naliczonego w ramach realizacji projektu - MOK.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia i zwrotu podatku VAT naliczonego w ramach realizacji projektu pn.: „…”. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Miejski Ośrodek Kultury w … jest samorządową instytucją kultury, działającą w oparciu o ustawę z dnia 25.10.1991 roku o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, na podstawie aktu o jej utworzeniu, statutu nadanego przez Organizatora, którym jest Gmina …, oraz wpisu do Rejestru Instytucji Kultury. Posiada osobowość prawną, samodzielnie gospodaruje przydzieloną jej i nabytą częścią mienia i prowadzi niezależną gospodarkę finansową w ramach posiadanych środków. Jako podmiot gospodarczy działa na własny rachunek, w oparciu o roczny plan finansowy, pod rygorami ustawy o finansach publicznych.

Działalność merytoryczna MOK polega na szeroko rozumianym upowszechnianiu kultury i wyraża się w organizowaniu różnorodnych działań o charakterze edukacyjnym, animacyjnym i eventowym. Prowadzi warsztaty, organizuje wydarzenia kulturalne takie jak odczyty, wystawy, zajęcia dla dzieci, osób starszych, koła zainteresowań, kursy językowe, grupy twórcze itp.

Znacząca cześć działalności Instytucji ma charakter nieodpłatny, otwarty, ogólnie dostępny. MOK organizuje też koncerty oraz wydarzenia o charakterze rozrywkowym, odpłatne, częściowo odpłatne bądź niskopłatne.

Instytucja finansuje swoją działalność z dwóch podstawowych źródeł:

-z dotacji podmiotowej, określonej uchwałą Rady Miasta …, z przeznaczeniem na realizowanie zadań własnych gminy w dziedzinie zaspokajania potrzeb mieszkańców miasta w sferze kultury;

-z własnej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług w sferze kultury o charakterze odpłatnym i w tym zakresie świadczy te usługi na tych samych zasadach jak inni dostawcy komercyjni, będąc ich konkurencją.

Dodatkowo Jednostka uzyskuje przychody z posiadanego majątku, tj. przychody z najmu pomieszczeń, wynajmu sprzętu, świadczenia usług poligraficznych i reklamowych.

Jest czynnym podatnikiem VAT. W zakresie swojej działalności wykonuje więc czynności opodatkowane podatkiem VAT, zwolnione na postawie art. 43 ust. 1 pkt 33 litera a), oraz leżące poza regulacjami ustawy o VAT, tj. usługi o charakterze nieodpłatnym, ogólnie dostępnym, finansowane ze środków publicznych, tj. dotacji podmiotowej samorządowej instytucji kultury i dotacji celowych.

Nabywa towary i usługi służące potrzebom tych trzech rodzajów działalności. W zależności od kwalifikacji związku nabywanego towaru czy usługi do danego typu działalności, dokonuje pełnego odliczenia podatku VAT, lub ustala brak prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem danego towaru lub usługi. W odniesieniu zaś do zakupów, których przypisanie w całości do danego rodzaju działalności nie jest możliwe - zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego ustalany jest na podstawie:

-art. 86 ust. 2a-2h, tj. przy zastosowaniu tzw. prewspółczynnika, tj. proporcji, która odzwierciedla część wydatków przypadającą na działalność gospodarczą oraz cele inne niż działalność gospodarcza. Instytucja stosuje szczegółowe zasady ustalania tego prewspółczynnika na podstawie Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 roku, stosując wzór dla samorządowej instytucji kultury. Za 2021 rok wykonany prewspółczynnik wyniósł 12%.

-obok uregulowań wynikających z art. 86 ust. 2a-2h, jednostka stosuje uregulowania wynikające z art. 90 i 91 ustawy o podatku VAT, tj. wylicza proporcję na podstawie udziału sprzedaży dającej prawo do odliczenia podatku VAT w całkowitym obrocie z tytułu czynności dających takie prawo oraz czynności w stosunku do których prawo takie nie przysługuje. Za 2021 rok wykonana proporcja wyniosła 78%.

Następnie ustala preproporcję łączną, którą stosuje w odniesieniu do wydatków, których nie można przyporządkować w całości do żadnego z rodzajów prowadzonej działalności. Dotyczy to w szczególności kosztów eksploatacji obiektów służących wszystkim typom działalności Instytucji, kosztów ogólnych funkcjonowania jednostki oraz zakupów środków trwałych i wyposażenia wykorzystywanego w związku ze wszystkimi typami prowadzonej działalności

Łączna preproporcja wykonana za 2021 rok wyniosła 9,36%. Jest to jednocześnie preproporcja wstępna na 2022 rok, która będzie skorygowana na podstawie danych rzeczywistych za 2022 rok i będzie podstawą jednorazowej (zakupy pozostałe oraz środki trwałe i wartości niematerialne i prawne do 15 000 zł) lub wieloletniej (środki trwałe o wartości początkowej powyżej 15 000 zł) korekty VAT naliczonego do odliczenia, w rozliczeniu VAT za 01.2023 roku.

W 2022 roku Instytucja złożyła wniosek o dofinansowanie projektu pod nazwą „…” w ramach osi priorytetowej „Kultura i Dziedzictwo” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, współfinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. Celem szczegółowym osi dofinansowania jest wsparcie infrastruktury instytucji kultury poprzez zakup środków trwałych w celu dostosowania do nowoczesnej działalności kulturalnej. Wniosek MOK uzyskał dofinansowanie, umowa o dofinansowanie projektu została podpisana z Instytucją Zarządzającą w dniu 26.09.2022 roku. Tym samym Miejski Ośrodek Kultury w … rozpoczął fazę realizacji projektu. Trwają prace związane z wyłonieniem dostawców, poniesienie nakładów i rozliczenie finansowe projektu nastąpi w 2023 roku.

Projekt przewiduje poniesienie nakładów na:

-zakup sprzętu oświetleniowego,

-     zakup sprzętu nagłośnieniowego.

Zakupiony sprzęt spełniać będzie wymogi liderów technicznych zdecydowanej większości wykonawców estradowych, będzie energooszczędny i będzie miał wszechstronne zastosowanie dzięki swojej mobilności. Będzie mógł być wykorzystany podczas wydarzeń stacjonarnych tj. koncertów odpłatnych, lecz również nieodpłatnych, organizowanych przez MOK w dedykowanych do tego celu salach i przestrzeniach, będzie obsługiwać działania plenerowe, jak festyny, jarmarki, festiwale, a więc wydarzenia z zasady otwarte dla ogółu mieszkańców, nieodpłatne. Znajdzie swoje zastosowanie przy realizacji zadań zleconych MOK do wykonania przez Organizatora z równoległym finansowaniem otrzymaną dotacją celową. Zakłada się też możliwość odpłatnego wynajmu sprzętu zakupionego w ramach projektu na zasadach rynkowych innym podmiotom i instytucjom. Tak więc, po zrealizowaniu projektu, elementy majątku zakupione w jego ramach służyć będą:

a)czynnościom, w stosunku do których przysługuje Instytucji prawo odliczenia podatku VAT naliczonego (sprzedaż opodatkowana),

b)czynnościom, w stosunku do których Instytucji nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego (sprzedaż zwolniona),

c)działalności innej niż działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku VAT, tj. działalność klasyfikowana dla celów podatku VAT jako będąca poza regulacjami ustawy o podatku VAT, niekomercyjna, ogólnodostępna, prowadzona w ramach realizacji celów statutowych Instytucji i finansowana ze środków publicznych - dotacji podmiotowej i dotacji celowych.

Pytania

1.Czy instytucja ma możliwość PEŁNEGO odliczenia i zwrotu podatku VAT naliczonego stanowiącego element ceny z tytułu świadczonych na jej rzecz dostaw towarów w ramach realizacji wyżej opisanego projektu na podstawie faktur dokumentujących ich nabycie?

2.Czy instytucja ma możliwość CZĘŚCIOWEGO odliczenia i zwrotu podatku VAT naliczonego stanowiącego element ceny z tytułu świadczonych na jej rzecz dostaw towarów w ramach realizacji wyżej opisanego projektu, przy zastosowaniu przepisów art. 86 ust. 2a-h oraz art. 90 i 91 ustawy o VAT, tj. przy zastosowaniu wykonanego prewspółczynnika i wykonanej proporcji, ustalonej na podstawie danych faktycznych roku poprzedzającego rok poniesienia tych wydatków (tj. prewspółczynnika łącznego) od faktur dokumentujących ich nabycie?

Państwa stanowisko w sprawie

1. Zdaniem Wnioskodawcy Instytucja nie będzie miała prawa pełnego odliczenia i zwrotu podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie elementów majątku w związku z realizacją projektu.

Elementy majątku uzyskane w ramach projektu służyć będą tzw. sprzedaży mieszanej oraz do celów działalności innej niż działalność gospodarcza.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 przedmiotowej ustawy. Stosownie do art. 88 ust. 4 powołanej ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy vat czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20. Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest bezpośrednio związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Zatem przy nabyciu związanych z projektem elementów majątku Instytucji nie przysługuje prawo pełnego odliczenia i zwrotu podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących to nabycie.

2. Zdaniem Wnioskodawcy Instytucja będzie miała prawo do częściowego odliczenia i zwrotu podatku VAT w związku z nabyciem składników majątku objętych projektem.

Elementów majątku, które Instytucja nabędzie w ramach projektu nie można jednoznacznie i w całości przyporządkować do związanej z działalnością gospodarczą opodatkowaną, działalnością gospodarczą zwolnioną, czy działalnością spoza zakresu ustawy o podatku VAT.

Elementy te będą wykorzystywane do wszystkich wyżej wymienionych rodzajów działalności. W związku z tym Instytucji przysługuje prawo odliczenia częściowego podatku VAT naliczonego, a przy ustaleniu prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem tych składników majątku jednostka powinna kierować się następującymi przepisami i zasadami:

-w pierwszej kolejności zastosować tzw. prewspółczynnik, ustalony zgodnie z art. 86 ust. 2a-h ustawy o VAT, z uwzględnieniem przepisów Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17.12.2015r., stosując zawarty w nim wzór, który w najlepszym stopniu odzwierciedla specyfikę Jednostki,

-następnie zastosować tzw. proporcję, ustaloną na podstawie art. 90 ustawy,

Na podstawie ww. przepisów Instytucja ustali tzw. łączny współczynnik odliczania VAT naliczonego dla wydatków objętych projektem. Będzie to współczynnik wykonany, obliczony na podstawie danych rzeczywistych za rok poprzedzający datę poniesienia wydatku, tj. rok 2022, który będzie jednocześnie współczynnikiem wstępnym w roku realizacji finansowej projektu, tj. w 2023 roku. Łączny współczynnik odliczenia podatku VAT Instytucja zastosuje do wszystkich nabyć w ramach realizacji projektu dokonanych w 2023 roku.

Ponieważ współczynnik ten w kolejnych latach będzie różny w zależności od wielkości i struktury własnej sprzedaży oraz wartości otrzymanych w poszczególnych latach dotacji podmiotowych i celowych na działalność statutową, Instytucja będzie zobowiązana do dokonywania corocznych korekt podatku VAT pierwotnie odliczonego na podstawie współczynnika wykonanego za 2022, będącego jednocześnie współczynnikiem wstępnym w roku realizacji projektu, tj. roku 2023, zgodnie z rzeczywistym wskaźnikiem na dany rok, przez cały okres korekty.

W odniesieniu do nabytych w ramach projektu środków trwałych o wartości początkowej nieprzekraczającej kwoty 15 000 Instytucja winna będzie zastosować korektę jednorazową, zaś w odniesieniu do środków trwałych o wartości początkowej przekraczającej kwotę 15 000 zł, Instytucja winna będzie stosować uregulowania art. 91 ust. 2 ustawy, obligujący do korekty w okresie kolejnych 5 lat.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W świetle tego przepisu:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Dokumentem uprawniającym do odliczenia jest faktura, otrzymana przez podatnika z tytułu nabycia przez niego towarów i usług. Co do zasady faktury, aby skutkowały powstaniem prawa do odliczenia, muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przepis art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że:

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), § 1 pkt 1 i 2 cyt. rozporządzenia stanowi, że:

Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Należy zauważyć, że wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów Minister Finansów wskazał również samorządowe instytucje kultury.

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Wyjaśnić należy, że pojęcie obrotu, o którym mowa w powyższej regulacji, powinno być interpretowane tak, jak w przypadku art. 90 ustawy. Obrót powinien być rozumiany jako kwota należna z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie – dla celów określenia proporcji – powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności.

W myśl § 2 pkt 12 rozporządzenia:

Zgodnie z § 4 ust. 2 rozporządzenia:

Wyłączenie ww. transakcji z przychodów wykonanych samorządowej instytucji kultury (mianownik proporcji), zapewnia spójność (symetrię) z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które zniekształcałyby tę proporcję.

Stosownie do § 8 rozporządzenia:

W tym miejscu należy również wyjaśnić, że czynności związane z działalnością gospodarczą mogą generować przychody albo mogą mieć wpływ na te przychody (pośrednio, bądź bezpośrednio). Natomiast czynności niezwiązane z działalnością gospodarczą – co do zasady – nie mają żadnego wpływu na osiągane przez przedsiębiorstwo podlegające opodatkowaniu przychody (ani pośredniego, ani bezpośredniego), są one bowiem związane z realizacją dodatkowych celów, np.: misji, celów statutowych, czy działań wykonywanych w charakterze organów władzy publicznej.

W przypadku wykonywania przez instytucję kultury prowadzącą działalność gospodarczą również czynności nieodpłatnych, punktem wyjścia powinna być ocena, czy czynności te należy uznać za odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności podatnika, czy też czynności te towarzyszą działalności gospodarczej. W przypadku stwierdzenia (decyduje o tym specyfika działalności danej instytucji kultury), że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danej instytucji kultury (np.: instytucja kultury wykonuje nieodpłatną działalność statutową w zakresie upowszechniania kultury, polegającą na organizacji nieodpłatnie imprez i wydarzeń kulturalnych, świadczeniu usług nieodpłatnej edukacji kulturalnej, oraz prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT polegającą na np.: wynajmowaniu powierzchni na cele użytkowe), wówczas, w celu odliczenia podatku naliczonego, jeżeli nie będzie możliwe przypisanie go w całości do działalności gospodarczej, podatnik będzie musiał stosować zasady, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do ust. 2 tego artykułu:

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z samorządową instytucją kultury, zatem zasadnym jest odwołanie do przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 194ze zm.), określającej zasady tworzenia i działania instytucji kultury.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Stosownie do art. 9 ust. 3 ww. ustawy:

Na mocy art. 12 cyt. ustawy:

Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

W myśl art. 28 ust. 1a cyt. ustawy:

Natomiast przepisy art. 28 ust. 2 i 3 ww. ustawy stanowią, że:

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności, tj. działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej), oraz działalności innej niż działalność gospodarcza (niepodlegającej opodatkowaniu). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

W przypadku natomiast wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią bowiem uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy:

Art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy:

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 9a ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 10 ustawy:

Przepis art. 90c ust. 1 ustawy stanowi, że:

Natomiast stosownie z art. 90c ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 90c ust. 3 ustawy

Z art. 90c ust. 1 ustawy wynika obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego z jednoczesnym wskazaniem, że w zakresie tej korekty zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 2-9 ustawy.

W oparciu o art. 91 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 91 ust. 3 ustawy:

W przypadku zakupów, które są związane równocześnie z wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi oraz realizacją zadań w ramach działalności innej niż działalność gospodarcza – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, dla ustalenia kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia, należy zastosować dwuetapowy podział podatku naliczonego.

W pierwszym etapie, w przypadku zakupów towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością, których nie ma możliwości bezpośrednio przyporządkować do działalności gospodarczej, należy dokonać obliczenia kwoty podatku naliczonego, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Z kolei w drugim etapie, w odniesieniu do zakupów związanych z działalnością gospodarczą, tj. związanych z zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionymi od opodatkowania tym podatkiem, w sytuacji, gdy nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w części odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy.

Wyjaśnić przy tym należy, że czynności pozostające poza zakresem działania ustawy, nie mają wpływu na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, bowiem nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy.

Stąd też przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ust. 2 ustawy oraz następnych ustępach tego artykułu, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowanych i zwolnionych od tego podatku). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Mają Państwo wątpliwości dotyczące pełnego lub częściowego prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług w ramach opisanego projektu.

Jak wskazano wyżej, art. 86 ust. 2a ustawy będzie miał zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, jest nabywanie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy).

W opisie sprawy wskazali Państwo, że elementy majątku uzyskane w ramach projektu będą wykorzystywane do czynności, w stosunku do których przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (czynności opodatkowane), czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego (czynności zwolnione od VAT) oraz w ramach działalności innej niż działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku VAT. Jednocześnie z opisu sprawy nie wynika, aby mieli Państwo możliwość przypisania towarów i usług nabywanych w ramach realizacji projektu w całości do poszczególnego rodzaju czynności. A zatem kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, powinni Państwo obliczyć zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Przy czym, w przypadku samorządowych instytucji kultury, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te instytucje działalności i dokonywanych przez nie nabyć, określa cytowane wyżej rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r.

Tym samym, w analizowanej sprawie będą miały zastosowanie przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz § 4 powołanego wyżej rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Należy zaznaczyć, że w związku z tym, że u Państwa w ramach działalności gospodarczej, oprócz czynności opodatkowanych, wystąpią także czynności zwolnione od podatku, celem obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu, zastosowanie znajdzie również proporcja, o której mowa w art. 90 ustawy.

W sytuacji bowiem wykonywania działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej) oraz działalności innej niż działalność gospodarcza (statutowej), w celu wyliczenia kwoty podatku naliczonego, MOK winien najpierw stosować prewspółczynnik, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, a następnie proporcję wskazaną w art. 90 ustawy.

Podsumowując, należy stwierdzić, że MOK nie będzie miał prawa do pełnego odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją opisanego projektu.

Będzie Państwu przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych w ramach projektu. W analizowanym przypadku w celu obliczenia podatku naliczonego do odliczenia będziecie Państwo zobowiązani:

1)w pierwszej kolejności do zastosowania prewspółczynnika, tj. sposobu określenia proporcji zgodnie z art. 86 ust. 2a-h ustawy z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników;

2)w dalszej kolejności obliczenia proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy,

przy zastosowaniu prewspółczynnika i proporcji ustalonej na podstawie roku poprzedzającego rok poniesienia wydatków.

Z powyższych względów, w oparciu o przepisy dotyczące podatku od towarów i usług, w przypadku,  gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, MOK będzie miał również prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w związku z realizacją ww. projektu.

W tym miejscu należy wskazać, że dokonywane na bieżąco odliczenie podatku naliczonego ma charakter wstępny – zarówno „prewspółczynnik”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, jak i proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, jak wynika z opisu sprawy wyliczane będą na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego. Po zakończeniu roku podatkowego w pierwszym okresie rozliczeniowym roku następnego (tj. styczniu lub I kwartale, jeśli podatnik rozlicza się kwartalnie) będą Państwo zobowiązani do dokonania stosownej korekty dokonanego odliczenia z wykorzystaniem już realnych danych za rok korygowany.

W zależności od charakteru nabywanych towarów i usług, korekta ta powinna być dokonana jednorazowo lub w sposób wieloletni. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji o wartości przekraczającej 15.000 zł – okres korekty wynosi 5 lat. Natomiast, w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty należy dokonać jednorazowo.

Korekty te powinny być dokonywane według „prewspółczynnika” wyliczonego na podstawie danych dla zakończonego roku podatkowego oraz proporcji wyliczonej zgodnie z zasadami określonymi w art. 90 ustawy na podstawie realnych danych za zakończony rok podatkowy.

Zatem, po zakończeniu roku podatkowego, będą Państwo zobowiązani dokonać korekty podatku naliczonego odliczonego według proporcji wstępnej, przy uwzględnieniu danych właściwego roku podatkowego – według proporcji rzeczywistej stosownie do art. 90c i art. 91 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.).