Interpretacja indywidualna z dnia 15 września 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.373.2023.1.AS

Potwierdzenie, że po wprowadzeniu elektronicznego systemu zatwierdzania ewidencji przebiegu pojazdu, podpis elektroniczny składający się z kombinacji indywidualnego loginu oraz hasła pracownika Banku generowany przez Aplikację do ewidencji przebiegu pojazdu, może być uznany za „podpis podatnika” w rozumieniu art. 16 ust. 5 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie potwierdzenia, że po wprowadzeniu elektronicznego systemu zatwierdzania ewidencji przebiegu pojazdu, podpis elektroniczny składający się z kombinacji indywidualnego loginu oraz hasła pracownika Banku generowany przez Aplikację do ewidencji przebiegu pojazdu, może być uznany za „podpis podatnika” w rozumieniu art. 16 ust. 5 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność bankową w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 z późn. zm.). Wnioskodawca jest jedną z największych instytucji finansowych w Polsce. Zatrudnia niemal 14 tysięcy pracowników i jest również jednym z większych pracodawców w Polsce. Biorąc pod uwagę szeroką skalę działalności Wnioskodawcy, pracownicy Banku wyjeżdżają w liczne delegacje służbowe. Część podróży służbowych odbywa się samochodami osobowymi nie będącymi własnością Wnioskodawcy (tj. samochodami prywatnymi pracowników). W związku z tym, Bank podejmuje szereg działań mających na celu ograniczenie kosztów, w tym implementuje rozwiązania redukujące prowadzenie dokumentacji w formie papierowej. W ramach takich działań, Bank wdrożył aplikację służącą rozliczaniu delegacji służbowych (dalej: Aplikacja). Niezależnie od rozliczenia kosztów delegacji w Aplikacji, pracownicy równolegle prowadzą w formie papierowej ewidencję przebiegu pojazdu − w przypadku, gdy w ramach delegacji korzystali z prywatnego samochodu do celów służbowych Banku. Bank w celu optymalizacji procesu zamierza zrezygnować z prowadzenia papierowej ewidencji przebiegu pojazdu. W szczególności, Bank zamierza opierać się na danych przechowywanych w systemach elektronicznych Banku, w tym wprowadzonych przez pracowników do Aplikacji.

Aplikacja będzie zawierała następujące dane:

1.nazwisko, imię osoby używającej pojazdu, oraz numer ID pracownika w kadrowym systemie banku,

2.numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika,

3.datę i cel wyjazdu,

4.opis trasy (skąd − dokąd),

5.liczbę faktycznie przejechanych kilometrów,

6.stawkę za 1 km przebiegu,

7.kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu,

8.numer delegacji,

9.akceptację pracodawcy i jego dane (imię i nazwisko akceptującego/ przełożonego wraz z datą akceptacji).

Aplikacja jest jednym z systemów użytkowanych w Banku, w związku z czym, nie powiela niektórych informacji przechowywanych w innych systemach. W szczególności, w Aplikacji nie jest ujęty adres zamieszkania pracownika, a w miejsce tej informacji, dla każdej delegacji, jest wskazany unikalny identyfikator pracownika (nr ID), pod którym jest on zidentyfikowany w systemie kadrowym Banku. W systemie kadrowym Banku pod nr ID danego pracownika znajdują się natomiast wszystkie aktualne jego dane, w tym adres zamieszkania − tj. informacja stanowiąca element ewidencji przebiegu pojazdu wskazany w art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT).

W celu dochowania warunku wskazanego w art. 16 ust. 5 ustawy o CIT, po zakończeniu danego miesiąca będzie generowany zbiorczy elektroniczny raport z Aplikacji oraz systemu kadrowego Banku (dalej: Ewidencja), w którym zostaną zawarte następujące dane: nazwisko, imię osoby używającej pojazdu, oraz numer ID pracownika w systemie kadrowym wraz z adresem zawierającym następujące dane:

1.kod pocztowy, miejscowość, nazwę ulicy i numer domu − bez numeru mieszkania w przypadku domów wielorodzinnych,

2.numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika,

3.datę i cel wyjazdu,

4.opis trasy (skąd - dokąd),

5.liczbę faktycznie przejechanych kilometrów,

6.stawkę za 1 km przebiegu, 8. kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu,

7.numer delegacji,

8.akceptację powyższych danych przez pracodawcę oraz jego dane (imię i nazwisko akceptującego/ przełożonego pracownika wraz z datą akceptacji).

Z uwagi jednak na ochronę danych wrażliwych pracowników wyżej opisany raport nie będzie zawierał numeru mieszkania pracownika w przypadku adresów obejmujące budynki wielorodzinne. Pełny adres zamieszkania pracownika, wraz z jego numerem mieszkania (dla budynków wielorodzinnych) jest archiwizowany w systemie kadrowym Banku. Jednocześnie, Wnioskodawca, wyjaśnia, że akceptacja (potwierdzenie) danych zawartych w wyżej wskazanym raporcie nastąpi w formie elektronicznej za pomocą systemu domenowego. Uwierzytelnienie za pomocą systemu domenowego polega na potwierdzeniu tożsamości pracownika przez kombinację indywidualnego loginu oraz hasła pracownika Banku. Te dwa elementy stanowią uwierzytelnienie tożsamości pracownika w systemie operacyjnym (także w Aplikacji). Po dokonaniu akceptacji w wyżej opisany sposób przez przełożonego będzie możliwa weryfikacja jego danych (imię i nazwisko) oraz daty udzielenia akceptacji. Będzie więc to forma podpisu/autoryzacji złożona z imienia i nazwiska upoważnionego pracownika spółki (podatnika), umieszczana automatycznie na ewidencji po uprzednim użyciu stosownego, zindywidualizowanego hasła/loginu.

Pytanie

Czy opisana powyżej elektroniczna Ewidencja oraz sposób jej potwierdzenia przez Bank spełniają warunki, o których mowa w art. 16 ust. 5 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, elektroniczna Ewidencja oraz sposób jej potwierdzenia przez Bank spełniają warunki, o których mowa w art. 16 ust. 5 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust 5 ustawy o CIT przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 30 ustawy, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: 1. nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, 2. numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, 3. kolejny numer wpisu, 4. datę i cel wyjazdu, 5. opis trasy (skąd − dokąd), 6. liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, 7. stawkę za 1 km przebiegu, 8. kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu, 9. podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane.

W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Jednocześnie ustawodawca nie wskazał formy, w jakiej powinna być prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu.

Należy więc przyjąć, że dopuszczalne jest prowadzenie takiej ewidencji w formie elektronicznej. Podobne stanowiska zostały potwierdzone w interpretacjach przepisów prawa podatkowego, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 kwietnia 2013 r. (sygn. IPPB3/423-72/13-2/EŻ).

Zgodnie z art. 16 ust. 5 ustawy o CIT ewidencja powinna zawierać m.in.: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazd. Z zapisów art. 16 ust. 5 ustawy o CIT nie wynika, jaki powinien być stopień szczegółowości danych. Istotne jest, ażeby sposób prowadzenia ewidencji nie zniekształcał wykazywanych w niej informacji.

Możliwość wprowadzenia uproszczeń w ewidencji przebiegu pojazdów została potwierdzona między innymi w piśmie z dnia 17 sierpnia 2017 r. w którym, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. IPPB3/423-164/14-5/17/S/EŻ) potwierdził, że: „Z zapisów art. 16 ust. 5 ustawy o CIT nie wynika bowiem jaki powinien być stopień szczegółowości danych. Istotne jest, ażeby sposób prowadzenia ewidencji nie zniekształcał wykazywanych informacji o ilości przejechanych kilometrach i tym samym pozwalał ustalić kwotę, do wysokości której można zaliczyć wydatki z tytułu używania pojazdu nie stanowiącego majątku Spółki, do kosztów uzyskania przychodów”.

Ewidencja prowadzona elektronicznie przez Wnioskodawcę, z uwagi na ochronę danych wrażliwych pracowników, nie będzie zawierała numeru mieszkania pracowników zamieszkałych w budynkach wielorodzinnych. Dane o nr mieszkania są gromadzone i archiwizowane w systemie kadrowym Banku. Tym samym, są dostępne online dla celów weryfikacyjnych.

Stosowane przez Bank ograniczenie w ujawnianiu pełnych danych pracownika ma na celu zabezpieczenie tych danych podczas obiegu elektronicznej informacji. Taki sposób przechowywania danych w systemach Banku, w tym w Ewidencji, Aplikacji oraz systemie kadrowymi nie prowadzi do ich zniekształcenia. Co więcej, dane uwzględnione w Ewidencji pozwalają na prawidłowe ustalenie kwoty, do wysokości której można zaliczyć wydatki z tytułu używania pojazdu nie stanowiącego majątku Banku, do kosztów uzyskania przychodów. Jednocześnie, informacja o numerze mieszkania pracownika może zostać w każdym momencie zweryfikowana w systemie kadrowym na podstawie numeru ID tego pracownika ujętego w Ewidencji.

W konsekwencji, w ocenie Banku, Ewidencja spełnia wymogi wskazane w przepisie art. 16 ust. 5 ustawy o CIT i jest zgodna z jego celem − którym jest ustalenie i udokumentowanie właściwej kwoty kosztu z tytułu użytkowania samochodu niebędącego własnością podatnika.

Należy również zauważyć, że przepis art. 16 ust. 5 ustawy o CIT nie zawiera szczegółowego wskazania, jakie wymogi powinien spełniać podpis, aby można było go uznać za podpis podatnika (pracodawcy).

W niektórych przepisach prawa podatkowego, określono w sposób szczegółowy kwestie związane z elektronicznym podpisywaniem dokumentów. Przykładowo, z art. 3b § 2 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 z późn. zm.); dalej Ordynacja podatkowa wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw informatyzacji określi, w drodze rozporządzenia rodzaje podpisu elektronicznego, którymi powinny być opatrzone poszczególne typy deklaracji lub podań. W wydanym na podstawie powyższego upoważnienia Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 19 września 2017 r. w sprawie sposobu przesyłania deklaracji i podań oraz rodzajów podpisu elektronicznego, którymi powinny być opatrzone (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 52 z późn. zm.), wskazano następujące rodzaje podpisów dla deklaracji i podań: 1) kwalifikowany podpis elektroniczny 2) podpis elektroniczny użytkownika na portalu podatkowym zapewniający autentyczność deklaracji i podań, jeżeli są przesyłane przez ten portal podatkowy, albo 3) podpis elektroniczny weryfikowany przy pomocy certyfikatu celnego, 4) podpis zaufany albo podpis osobisty, jeżeli są przesyłane przez: - Centralną Ewidencję i Informację o Działalności Gospodarczej, albo; - Platformę Usług Elektronicznych Skarbowo-Celnych, albo 5) inny podpis elektroniczny zapewniający autentyczność deklaracji i podań. Z powyższego wynika, że w korespondencji pomiędzy organami podatkowymi oraz podatnikami stosuje się różne rodzaje i formę podpisów.

Zatem posłużenie się przez prawodawcę w akcie prawnym słowem „podpis elektroniczny”, zawiera jednocześnie doprecyzowanie, o jaki rodzaj podpisu elektronicznego chodzi.

Przykładem takiego przepisu może być art. 126 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sprawy podatkowe załatwiane są na piśmie utrwalonym w postaci papierowej lub elektronicznej, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Pisma utrwalone w postaci papierowej opatruje się podpisem własnoręcznym. Pisma utrwalone w postaci elektronicznej opatruje się kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym lub kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną organu podatkowego ze wskazaniem w treści pisma osoby opatrującej pismo pieczęcią.

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższego wynika, że w przypadku, gdy dana regulacja nie określa wymogów podpisu − dla uznania stosowanego przez podatnika podpisu za właściwy − wystarczy zapewnienie takiej autoryzacji, która gwarantowałaby jednoznaczną identyfikację osoby akceptującej.

Podobne zdanie zostało wyrażone w piśmie z dnia 21 marca 2018 r. Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (sygn. DPP13.8221.9.2018.GTM), w którym można przeczytać: „Reasumując, jeśli podpis składany w formie elektronicznej, złożony z imienia i nazwiska upoważnionego pracownika spółki (podatnika), umieszczany automatycznie na ewidencji po uprzednim użyciu stosownego, zindywidualizowanego hasła/loginu umożliwia jednoznaczne wskazanie jego autora, to można uznać go za „podpis podatnika”, o którym mowa w art. 16 ust. 5 ustawy o CIT”.

Również w przywołanej już wcześniej interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 kwietnia 2013 r., zostało potwierdzone stanowisko zgodnie z którym: Opatrzenie ewidencji przebiegu pojazdu podpisem w postaci imienia i nazwiska (oraz innych oznaczeń) będzie poprzedzone koniecznością wprowadzenia ciągu unikatowych znaków, umożliwiającego dokonanie potwierdzenia ewidencji przebiegu pojazdu przez konkretną osobę, prowadząc tym samym do jej identyfikacji. Zaakceptowanie w programie ewidencji przebiegu pojazdu będzie generowało finalną postać ewidencji przebiegu pojazdu z imieniem nazwiskiem upoważnionego pracownika, która nie będzie mogła być zmieniana w jakimkolwiek zakresie. Powyższy mechanizm tworzenia ewidencji przebiegu pojazdu (wyłącznie uprawnieni pracownicy po wprowadzeniu indywidualnie przypisanego hasła oraz nadawanie imienia i nazwiska ostatecznej wersji ewidencji przebiegu pojazdów) gwarantowałby zatem jednoznaczną identyfikację osoby akceptującej, przez co spełnia warunek zamieszczenia „podpisu”, o jakim mowa w art. 16 ust. 5 ustawy o CIT.

Mając zatem na uwadze zarówno powołane wyżej przepisy prawa, jak i indywidualne interpretacje podatkowe należy dojść do wniosku, że zakres danych, który zostanie uwzględniony w Ewidencji oraz sposób jej potwierdzenia przez Bank spełniają warunki, o których mowa w art. 16 ust. 5 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Kwestię kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów normują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy o CIT.

Jednocześnie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, nie mogą być uwzględnione w rachunku podatkowym, jeżeli zostały ujęte w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Na podatniku spoczywa przy tym obowiązek udokumentowania poniesienia kosztów w sposób zgodny z rzeczywistością, prawem podatkowym i bilansowym oraz niebudzący wątpliwości. Koszty te powinny wynikać z prawidłowo prowadzonej ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o CIT.

W katalogu wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów znajdują się m.in. wydatki dotyczące używania samochodów prywatnych do celów służbowych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT:

Sposób prowadzenia ewidencji – w przypadku wykorzystywania samochodów osobowych nienależących do składników majątku podatnika – został szczegółowo określony w art. 16 ust. 5 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem:

Jak wynika z opisanego przez Państwa zdarzenia przyszłego, Państwa pracownicy wyjeżdżają w liczne delegacje służbowe. Część podróży służbowych odbywa się samochodami osobowymi nie będącymi własnością Banku, tj. samochodami prywatnymi pracowników. W związku z tym, Bank podejmuje szereg działań mających na celu ograniczenie kosztów, w tym implementuje rozwiązania redukujące prowadzenie dokumentacji w formie papierowej. W ramach takich działań, Bank wdrożył aplikację służącą rozliczaniu delegacji służbowych (dalej: Aplikacja). Niezależnie od rozliczenia kosztów delegacji w Aplikacji, pracownicy równolegle prowadzą w formie papierowej ewidencję przebiegu pojazdu – w przypadku, gdy w ramach delegacji korzystali z prywatnego samochodu do celów służbowych Banku. Bank w celu optymalizacji procesu zamierza zrezygnować z prowadzenia papierowej ewidencji przebiegu pojazdu. W szczególności, Bank zamierza opierać się na danych przechowywanych w systemach elektronicznych Banku, w tym wprowadzonych przez pracowników do Aplikacji.

Aplikacja jest jednym z systemów użytkowanych w Banku, w związku z czym, nie powiela niektórych informacji przechowywanych w innych systemach. W szczególności, w Aplikacji nie jest ujęty adres zamieszkania pracownika, a w miejsce tej informacji, dla każdej delegacji, jest wskazany unikalny identyfikator pracownika (nr ID), pod którym jest on zidentyfikowany w systemie kadrowym Banku. W systemie kadrowym Banku pod nr ID danego pracownika znajdują się natomiast wszystkie aktualne jego dane, w tym adres zamieszkania − tj. informacja stanowiąca element ewidencji przebiegu pojazdu wskazany w art. 16 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT).

W celu dochowania warunku wskazanego w art. 16 ust. 5 ustawy o CIT, po zakończeniu danego miesiąca będzie generowany zbiorczy elektroniczny raport z Aplikacji oraz systemu kadrowego Banku (dalej: Ewidencja), w którym zostaną zawarte następujące dane: nazwisko, imię osoby używającej pojazdu, oraz numer ID pracownika w systemie kadrowym wraz z adresem zawierającym następujące dane:

1.kod pocztowy, miejscowość, nazwę ulicy i numer domu − bez numeru mieszkania w przypadku domów wielorodzinnych,

2.numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika,

3.datę i cel wyjazdu,

4.opis trasy (skąd - dokąd),

5.liczbę faktycznie przejechanych kilometrów,

6.stawkę za 1 km przebiegu, 8. kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu,

7.numer delegacji,

8.akceptację powyższych danych przez pracodawcę oraz jego dane (imię i nazwisko akceptującego/ przełożonego pracownika wraz z datą akceptacji).

Z uwagi na ochronę danych wrażliwych pracowników raport nie będzie zawierał numeru mieszkania pracownika w przypadku adresów obejmujące budynki wielorodzinne. Pełny adres zamieszkania pracownika, wraz z jego numerem mieszkania (dla budynków wielorodzinnych) jest archiwizowany w systemie kadrowym Banku. Akceptacja (potwierdzenie) danych zawartych w wyżej wskazanym raporcie nastąpi w formie elektronicznej za pomocą systemu domenowego. Uwierzytelnienie za pomocą systemu domenowego polega na potwierdzeniu tożsamości pracownika przez kombinację indywidualnego loginu oraz hasła pracownika Banku. Wyjaśnili Państwo, że te dwa elementy stanowią uwierzytelnienie tożsamości pracownika w systemie operacyjnym (także w Aplikacji). Po dokonaniu akceptacji przez przełożonego będzie możliwa weryfikacja jego danych (imię i nazwisko) oraz daty udzielenia akceptacji. Będzie więc to forma podpisu/autoryzacji złożona z imienia i nazwiska upoważnionego pracownika spółki (podatnika), umieszczana automatycznie na ewidencji po uprzednim użyciu stosownego, zindywidualizowanego hasła/loginu.

Państwa wątpliwości związane są ze sposobem, w jaki powinien zostać dokonany podpis w ewidencji przebiegu pojazdu, w szczególności, czy może to być podpis generowany w aplikacji elektronicznego obiegu dokumentów przez kombinację indywidualnego loginu oraz hasła pracownika Banku.

Należy zauważyć, że przepis art. 16 ust. 5 ustawy o CIT nie zawiera szczegółowego wskazania, jakie wymogi powinien spełniać podpis, aby można było go uznać za podpis podatnika (pracodawcy).

W niektórych przepisach prawa, w tym prawa podatkowego, określono w sposób szczegółowy kwestie związane z elektronicznym podpisywaniem dokumentów. Przykładowo, z art. 3b § 2 pkt 3 Ordynacji podatkowej wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw informatyzacji określi, w drodze rozporządzenia rodzaje podpisu elektronicznego, którymi powinny być opatrzone poszczególne typy deklaracji lub podań.

Wydane na podstawie powyższego upoważnienia rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu przesyłania deklaracji i podań oraz rodzajów podpisu elektronicznego, którymi powinny być opatrzone (Dz. U. z 2015 r. poz. 2362; zostało uchylone z dniem 1 października 2017 r.), w § 4 ust. 1 wyróżniało 5 rodzajów podpisów elektronicznych:

1.bezpieczny podpis elektroniczny weryfikowany przy pomocy ważnego, kwalifikowanego certyfikatu w rozumieniu ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym,

2.podpis elektroniczny użytkownika na portalu podatkowym, zapewniający autentyczność deklaracji i podań,

3.podpis elektroniczny weryfikowany przy pomocy certyfikatu celnego,

4.podpis potwierdzony profilem zaufanym ePUAP,

5.inny podpis elektroniczny zapewniający autentyczność deklaracji i podań.

Również rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 19 września 2017 r. w sprawie sposobu przesyłania deklaracji i podań oraz rodzajów podpisu elektronicznego, którymi powinny być opatrzone (Dz. U. z 2017 r. poz. 1802), które zastąpiło wcześniejszy akt wykonawczy z dniem 1 października 2017 r., wyróżnia w § 4 pięć rodzajów podpisu elektronicznego, którym mogą być opatrywane deklaracje podatkowe i podania:

1.kwalifikowany podpis elektroniczny;

2.podpis elektroniczny użytkownika na portalu podatkowym zapewniający autentyczność deklaracji i podań, jeżeli są przesyłane przez ten portal podatkowy,

3.podpis elektroniczny weryfikowany przy pomocy certyfikatu celnego,

4.podpis potwierdzony profilem zaufanym ePUAP, jeżeli deklaracje i podania są przesyłane przez portal podatkowy, albo

5.inny podpis elektroniczny zapewniający autentyczność deklaracji i podań.

Z kolei w art. 3 pkt 1-2 obowiązującej do dnia 7 października 2016 r. ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. z 2001 r. poz. 1450, z późn. zm.) zdefiniowano:

1.podpis elektroniczny jako dane w postaci elektronicznej, które wraz z innymi danymi, do których zostały dołączone lub z którymi są logicznie powiązane, służące do identyfikacji osoby składającej podpis elektroniczny;

2.bezpieczny podpis elektroniczny jako podpis elektroniczny, który jest przyporządkowany wyłącznie do osoby składającej ten podpis, sporządzony za pomocą podlegających wyłącznej kontroli osoby składającej podpis elektroniczny bezpiecznych urządzeń służących do składania podpisu elektronicznego, powiązany z danymi, do których został dołączony, w taki sposób, że jakakolwiek późniejsza zmiana tych danych jest rozpoznawalna.

Również w rozporządzeniu UE nr 910/2014 z 23 lipca 2014 r. w sprawie identyfikacji elektronicznej i usług zaufania w odniesieniu do transakcji elektronicznych na rynku wewnętrznym (Dz. Urz. UE L 257 z 28 sierpnia 2014 r.), na podstawie którego wydano obowiązującą od 7 października 2016 r. ustawę z 5 września 2016 r. o usługach zaufania oraz identyfikacji elektronicznej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1579) wskazano na różne rodzaje podpisów elektronicznych. W art. 3 pkt 10-12 zdefiniowano:

1.podpis elektroniczny – jako dane w postaci elektronicznej, które są dołączone lub logicznie powiązane z danymi w postaci elektronicznej, i które użyte są przez podpisującego jako podpis,

2.zaawansowany podpis elektroniczny – jako podpis elektroniczny spełniający wymogi określone w art. 26,

3.kwalifikowany podpis elektroniczny – jako zaawansowany podpis elektroniczny, który jest składany za pomocą kwalifikowanego urządzenia do składania podpisu elektronicznego i który opiera się na kwalifikowanym certyfikacie podpisu elektronicznego.

Z powyższych uregulowań wynika, że pojęcie „podpisu elektronicznego” może oznaczać różne rodzaje podpisów. W związku z tym, w większości przypadków, posłużenie się przez prawodawcę w akcie prawnym słowem „podpis elektroniczny”, zawiera jednocześnie doprecyzowanie, o jaki rodzaj podpisu elektronicznego chodzi, np. w postaci odesłania do definicji legalnej z innego aktu prawnego.

Na gruncie ustawy o CIT istotnym jest wskazanie, że ustawodawca nałożył na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, tj. w szczególności z uwzględnieniem zasad wyznaczonych przez ustawę z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120, dalej: „ustawa o rachunkowości”) oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie (art. 9 ust. 1 ustawy o CIT).

Należy mieć na uwadze, że księgi rachunkowe prowadzone na podstawie ustawy o rachunkowości są zarazem księgami podatkowymi w rozumieniu art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że o uznaniu danego wydatku, czy też przysporzenia, za przychód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego.

Z art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości wynika obowiązek dokumentowania przez podatnika operacji gospodarczych zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem. Dowody księgowe powinny być rzetelne, a więc zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują, kompletne, zawierające co najmniej dane określone w art. 21, oraz wolne od błędów rachunkowych.

Powyższe oznacza, że każde zdarzenie gospodarcze powinno być właściwie dokumentowane (por. m. in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 19 grudnia 2007 r. sygn. akt II FSK 1438/06. z dnia 20 lipca 2010 r. sygn. akt II FSK 418/09, z dnia 7 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 462/11, z dnia 23 października 2012 r. sygn. akt II FSK 946/11, z dnia 27 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1391/11, z dnia 21 sierpnia 2014 r. sygn. akt II FSK 2152/12, z dnia 9 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 2004/14).

Zatem, o ile zgodnie z zasadami (polityką) rachunkowości, o której mowa w art. 10 ustawy o rachunkowości, jednostka dokona wyboru i będzie stosować jako podpis elektroniczny powszechnie znaną kombinację login + hasło, pozwalającą na identyfikację osoby podatnika (osoby upoważnionej przez podatnika), wówczas taki podpis należy uznać za spełniający postanowienia art. 16 ust. 5 ustawy o CIT.

Podpis elektroniczny składany w takiej formie zawiera bowiem dane elektroniczne, które wraz z innymi danymi, do których zostały dołączone lub z którymi są logicznie powiązane, służą do identyfikacji osoby go składającej.

W takiej sytuacji nie ma konieczności składania tradycyjnego, odręcznego podpisu lub posługiwania się kwalifikowanym podpisem elektronicznym.

Podsumowując, w sytuacji gdy podpis składany w formie elektronicznej, złożony z imienia i nazwiska pracownika Banku (podatnika), umieszczany w Aplikacji służącej do rozliczania podróży służbowych, po uprzednim użyciu stosownego, zindywidualizowanego hasła/loginu, umożliwia jednoznaczne wskazanie jego autora, to można uznać go za „podpis podatnika”, o którym mowa w art. 16 ust. 5 ustawy o CIT.

Powyższa wykładnia uwzględnia również wyrażany w orzecznictwie sądowym postulat wykładni gospodarczej prawa podatkowego, zgodnie z którym interpretacja przepisów podatkowych powinna mieć na uwadze realia gospodarcze, w których jest wykonywana (zob. np. wyroki NSA: z dnia 26 lipca 2017 r. sygn. akt II FSK 1793/15, z dnia 22 listopada 2016 r. sygn. akt II FSK 2977/14, z dnia 23 sierpnia 2016 r. sygn. akt II FSK 2120/14).

Wobec postępującej cyfryzacji obrotu gospodarczego zawężająca wykładnia art. 16 ust. 5 ustawy o CIT, uznająca za „podpis podatnika” wyłącznie podpis składany w tradycyjnej formie pisemnej, nie znajduje uzasadnienia.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego i przywołane przepisy prawa w analizowanej sprawie należy zatem stwierdzić, że opisana przez Państwa elektroniczna Ewidencja oraz sposób jej potwierdzenia przez Bank spełniają warunki, o których mowa w art. 16 ust. 5 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie potwierdzenia, że po wprowadzeniu elektronicznego systemu zatwierdzania ewidencji przebiegu pojazdu, podpis elektroniczny składający się z kombinacji indywidualnego loginu oraz hasła pracownika Banku  generowany przez Aplikację do ewidencji przebiegu pojazdu, może być uznany za „podpis podatnika” w rozumieniu art. 16 ust. 5 ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).