Uznanie Pionu P. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji uznanie transakcji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Pionu P. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w konsekwencji uznania transakcji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości osiąganych dochodów. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Jedynym udziałowcem w Spółce jest Y. Spółka Akcyjna (dalej: „Y.”). Y. realizuje kontrakty obejmujące m.in. (…). Y. jest bezpośrednio lub pośrednio wspólnikiem kilkunastu spółek kapitałowych, z których kilka prowadzi działalność operacyjną głównie w zakresie (…) („Grupa Y.”, „Grupa kapitałowa Y.”).

Wnioskodawca prowadzi zaś działalność związaną głównie z (…). Wnioskodawca prowadzi działalności w formie (…) „zakładów” w (…). Spółka jest właścicielem (…), posiadającej status (…), a także posiada decyzję na (…). W (…) odbywa się (…). W zakładzie (…). Działalność Spółki, w dużym uproszczeniu, sprowadza się generalnie do (i) (…) oraz (ii) (…).

W celu dywersyfikacji ryzyk związanych z prowadzeniem przez Spółkę oraz Grupę kapitałową Y., działalności w sektorze (…), a także w związku z chęcią ustanowienia w spółkach z grupy Y. spójnych standardów i zasad dla prowadzenia działalności w obszarze (…), planowany jest podział przez wyodrębnienie Spółki, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 5 Kodeksu Spółek Handlowych (tekst jednolity: Dz. U. 2022 poz. 1467 z późn. zm., dalej: „KSH”). W skutek podziału dojdzie do formalnego rozdzielenia działalności związanej z (…) oraz (…) i przeniesienia jednej z części do powołanej spółki Z. sp. z o.o. (dalej: „Nowa Spółka”), która została zarejestrowana w KRS pod numerem (…) przed dniem złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Po podziale, Nowa Spółka zacznie prowadzić działalność w zakresie (…), zaś Wnioskodawca będzie kontynuował działalność z obszaru (…) oraz (…). Jedynym udziałowcem Nowej Spółki będzie Wnioskodawca.

W Spółce doszło do formalnego wyodrębnienia obu powyższych działalności, tzn. wyodrębnienia działalności związanej z:

-(…) (dalej: „Pion P.”)

‒pion ten odpowiada m.in. za:

(…);

oraz

-(…) (dalej: „Pion Z.”), polegająca na (…). Pion ten zajmuje się także (…).

Główne zadania Pionu polegają zatem m.in. na:

(…).

Celem prowadzonej reorganizacji jest dywersyfikacja ryzyk administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą w zakresie (…), jak również zwiększenie efektywności (…). Proces, z założenia, może również przełożyć się na synergie przychodowe i kosztowe w Grupie Y. m.in. poprzez jego profesjonalizację, ujednolicenie sposobu zarządzania i prowadzenia danych segmentów działalności w wybranych spółkach z grupy Y., wzrost wolumenu (…), a także oddzielenie ryzyk ekonomicznych związanych z działalnością polegającą na (…) / (…).

Ponadto, reorganizacja ma na celu konsolidację funkcji związanej z (…). Wyodrębnienie Pionu Z. ma zatem docelowo doprowadzić do scentralizowania funkcji (…) (możliwe, że w przyszłości będzie to dotyczyć także innych (…), wprowadzeniu jednolitych standardów oraz wykorzystania efektu skali, jak również uelastycznienia korzystania z majątku ruchomego w ramach Grupy kapitałowej Y.

Zamiar przeprowadzenia podziału przez wyodrębnienie związany jest z planami Wnioskodawcy, zakładającymi reorganizację funkcji, mającą na celu w szczególności rozdzielenie odmiennych w sensie ekonomicznym i funkcjonalnym działalności. Wnioskodawca wskazuje przy tym, że proces ten jest jednocześnie planowany i prowadzony równolegle w trzech innych spółkach w grupie (tj. (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). Powyższe służy także przygotowaniu struktury kapitałowej dla wdrożenia kierunków strategii rozwoju grupy w dziedzinie usług (…), w tym w zakresie planowanego (…) w niektórych spółkach z Grupy Y.

Dodatkowo, koncentracja (…) ma pozwolić w dalszej perspektywie na rozwój tej działalności na rzecz podmiotów zewnętrznych (spoza grupy). Dostęp do większych ilości (…) powinien umożliwić grupie lepszą penetrację rynku (…) i zwiększenie marżowości w tym segmencie. Powyższe ma wesprzeć także stworzenie odpowiedniej sieci odbiorców (…).

Głównym lub jednym z głównych celów podziału przez wyodrębnienie nie jest zatem uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Wyodrębnienie Pionu P. oraz Pionu Z.

Funkcjonowanie oddzielnych Pionów w ramach Spółki zostało formalnie usankcjonowane Uchwałą Zarządu. Struktura organizacyjna wraz z odrębnym dla każdego Pionu kierownictwem i zakresem kompetencji znajduje potwierdzenie w Regulaminie Organizacyjnym Spółki.

Piony obejmują określonych pracowników/są zarządzane przez dyrektora wykonawczego.

Prawa i obowiązki wynikające z wszelkich umów z klientami Spółki są wewnętrznie przypisane poszczególnym Pionom. W szczególności, przypisanie obejmuje umowy handlowe, a wraz z nimi klientów i kontrahentów Spółki. Co do zasady, w Spółce nie występują kontrakty z klientami, które odnoszą się do więcej niż jednego Pionu.

W Spółce istnieje również wyodrębnienie ewidencyjne dla poszczególnych Pionów - generalnie księgowania odbywają się z podziałem na Piony. Koszty dotyczące poszczególnych kontraktów księgowane są od strony rachunku wyników bezpośrednio z podziałem na Piony. Koszty niezwiązane bezpośrednio z kontraktami są odpowiednio alokowane do właściwych Pionów. Dla każdego z Pionów prowadzone są odrębne analizy zyskowności i efektywności działalności.

W Spółce generalnie księgowania odbywają się z zastosowaniem tzw. MPKów (Miejsc Powstawania Kosztów) oraz CZ (centrów zysku), a zatem są przypisywane/księgowane w podziale na MPK/CZ w ewidencji księgowej kosztów oraz przychodów poszczególnym Pionom. W Spółce możliwe jest sporządzanie odrębnych RZiS dla poszczególnych Pionów.

Dla pełniejszego opisu Wnioskodawca przedstawia poniżej szczegółowy opis wyodrębnienia w ramach Spółki każdego z Pionów.

Pion P.

Składniki majątkowe

Do Pionu P. zostały przypisane składniki związane z realizacją działalności Spółki w zakresie (…), stanowiące o jej zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych i wyodrębnieniu, tj. np.:

-nieruchomości wraz z drogami wewnętrznymi i przyłączami, w skład których wchodzą m.in.:

-grunty/prawo wieczystego użytkowania gruntów znajdujących się w (…) oraz tytuły prawne do użytkowania nieruchomości w formie aktów notarialnych/umów najmu/dzierżawy w (…),

-hala (…),

-(…),

-place i wiaty magazynowe,

-budynki administracyjno-biurowe,

-hale warsztatowe,

-pozostałe środki trwałe w postaci m.in.:

-mebli biurowych,

-maszyn i urządzeń wykorzystywanych do bieżącej działalności, np. (…),

-komputerów,

-(…),

-wartości niematerialne i prawne, w postaci np. programów komputerowych, w tym programu obsługującego (…),

-prawa i obowiązki wynikające m.in. z:

-umów z kontrahentami przypisanych do Pionu P.,

-innych umów związanych z funkcjonowaniem Pionu P., w tym umów serwisowych, np. dotyczących usług telekomunikacyjnych, ochrony obiektu,

-pozwolenia, certyfikaty, decyzje administracyjne związane z działalnością Pionu P. (np. pozwolenie (…)),

-rachunek bankowy utworzony odrębnie od rachunku bankowego dedykowanego dla Pionu Z. wraz ze zgromadzonymi na nim środkami pieniężnymi.

Do Pionu P. przypisane zostały dodatkowo:

-zobowiązania pracownicze związane z pracownikami alokowanymi do Pionu P., oraz zobowiązania i należności wynikające z zawartych umów w związku z prowadzeniem działalności w zakresie (…).

Po dokonaniu rejestracji podziału w KRS , Spółka podpisze z Nową Spółką umowy:

-o współpracy w zakresie (…)

-na korzystanie z pojazdów i sprzętu przypisanych do Pionu Z. (co jak wspomniano, jest związane z grupową konsolidacją majątku ruchomego w ramach reorganizacji),

w których wynagrodzenie zostanie ustalone zgodnie z zasadą ceny rynkowej.

Wyodrębnienie funkcjonalne i organizacyjne

Odrębne funkcjonowanie Pionu P. ma swoje realne odzwierciedlenie w m.in.:

-istnieniu odrębnego przedmiotu działalności - w zakresie (…);

-istnieniu wyszczególnionych klientów i kontrahentów przypisanych stricte do Pionu P.;

-co do zasady braku występowania wspólnych kontraktów, które obejmowałyby swoim zakresem więcej niż jeden Pion;

-istnieniu osobnych zobowiązań i należności pracowniczych przypisanych do Pionu P.;

-możliwości samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej Pionu P. w oparciu o składniki majątkowe oraz kompetencje niezbędne do jej prowadzenia (m.in. umowy, pracownicy i składniki materialne), które zostały odpowiednio do niego zaalokowane.

Pion P. obejmuje zespół liczący ponad 100 pracowników. Wyodrębnienie Pionu zostało odpowiednio odzwierciedlone na zewnątrz organizacji np. poprzez stopki mailowe wybranych pracowników, czy też stronę www, opisującą zakres usług świadczonych przez poszczególne Piony.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe Pionu P. może być definiowane poprzez:

-odrębny budżet przygotowany dla Pionu P.,

-generowanie (w ramach systemu (…)) odrębnych analiz zyskowności i efektywności działalności Pionu P.,

-możliwość przygotowania odrębnego rachunku zysków i strat dla Pionu P.

W Spółce generalnie księgowania odbywają się z zastosowaniem tzw. MPKów (Miejsc Powstawania Kosztów) oraz CZ (centrów zysku), a zatem są przypisywane/księgowane w podziale na MPK/CZ w ewidencji księgowej kosztów oraz przychodów poszczególnym Pionom. Możliwym jest także sporządzenie odrębnych rachunków zysków i strat (RZiS) dla każdego z Pionów.

W Pionie P. funkcjonuje odrębny rejestr środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (z listą składników oraz ich wartościami początkowymi, amortyzacją oraz bieżącą wartością netto).

Do Pionu P. przypisane zostały również należności i zobowiązania, tj. w szczególności należności handlowe, a także zobowiązania wynikające np. z zawartych umów handlowych czy wynagrodzeń należnych pracownikom alokowanym do tego Pionu. Wyodrębnione należności i zobowiązania można przyporządkować finansowo do wyodrębnionego w ramach Pionu majątku.

Do Pionu P. został przypisany również rachunek bankowy odrębny od rachunku bankowego dedykowanego dla Pionu Z., z którego i na który realizowane są płatności z kontrahentami / pracownikami.

Podsumowując, działalność Pionu P. jest wyodrębniona finansowo w ten sposób, że możliwe jest wyodrębnienie w systemie (…) przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów związanych z tą działalnością. Wykorzystywany przez Spółkę system księgowy generuje raporty zawierające dane finansowe pozwalające przygotować odrębne raporty dla każdego z Pionów, określające ich jednostkowe pozycje finansowe. Spółka ma także możliwość sporządzenia odrębnych (dla każdego z Pionów i dla całej Spółki) rachunków zysków i strat, oraz sporządzenia odrębnego uproszczonego bilansu dla każdego Pionu. Ponadto, dla Pionu P. prowadzony jest odrębny rachunek bankowy.

Pion P. jako niezależne przedsiębiorstwo

Uwzględniając fakt wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego wraz ze wszystkimi tego faktycznymi konsekwencjami, Pion P. posiada odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. pracowników, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie (…).

Pion P. zostanie wyodrębniony do Nowej Spółki posiadając składniki majątku, zasoby (w tym zasoby ludzkie) oraz kompetencje pozwalające na kontynuowanie działalności prowadzonej dotychczas w Spółce w ramach tego pionu bez istotnej zmiany substancji biznesowej.

Pion Z.

Do Pionu Z. zostały przypisane składniki związane z realizacją działalności Spółki polegającej na (…), stanowiące o jego zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych i wyodrębnieniu, tj. m.in.:

-środki trwałe w postaci m.in.:

-wyposażenia biura,

-komputerów,

-majątku trwałego, takiego jak m.in. (…),

-baza klientów/kontrahentów oferujących usługi (…),

-wartości niematerialne i prawne w postaci np. oprogramowania komputerowego,

-prawa i obowiązki wynikające z:

-umów z kontrahentami, przypisanych do Pionu Z.,

-umów leasingowych związanych z majątkiem przypisanym do Pionu Z.,

-innych umów związanych z funkcjonowaniem Pionu Z.,

-odrębny rachunek bankowy dedykowany dla Pionu Z. wraz ze zgromadzonymi na nim środkami pieniężnymi.

Do Pionu Z. przypisane zostały dodatkowo:

-zobowiązania pracownicze związane z pracownikami alokowanymi do tego Pionu, oraz

-zobowiązania i należności wynikające z zawartych umów w związku z prowadzeniem działalności w tym obszarze.

Wyodrębnienie funkcjonalne i organizacyjne

Jeśli chodzi o wydzielenie organizacyjne, należy mieć przede wszystkim na uwadze fakt, iż w Spółce doszło do wyodrębnienia jednostek w postaci Pionów, co zostało sformalizowane przez podjęcie Uchwały Zarządu Spółki w sprawie zatwierdzenia regulaminu organizacyjnego Spółki.

Odrębne funkcjonowanie Pionu Z. ma swoje realne odzwierciedlenie w m.in.:

-istnieniu odrębnego przedmiotu działalności – (…),

-istnieniu wyszczególnionych klientów i kontrahentów, przypisanych stricte do Pionu Z.,

-co do zasady braku występowania wspólnych kontraktów, które obejmowałyby swoim zakresem więcej niż jeden Pion,

-istnieniu osobnych zobowiązań i należności pracowniczych przypisanych do Pionu Z.;

-możliwości samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Pion Z. w oparciu o składniki majątkowe oraz kompetencje niezbędne jej prowadzenia (m.in. umowy, kompetencje ludzkie, składniki materialne), które zostały odpowiednio do niej zaalokowane.

Pion Z. zarządzany jest przez doświadczonego i dedykowanego do tej roli Dyrektora Wykonawczego. Do Pionu alokowano personel wykonujący zadania związane z zadaniami Pionu, przy czym liczba tych osób jest niższa niż w przypadku Pionu P. -z racji charakteru działalności tego Pionu (wprawdzie jest to działalność handlowo/administracyjna o dużych obrotach – ponad (…) PLN netto rocznie w zakresie (…), działalność ta nie wymaga jednak posiadania rozbudowanego zaplecza osobowego).

Wyodrębnienie Pionu zostało odpowiednio odzwierciedlone na zewnątrz organizacji np. poprzez stopki mailowe wybranych pracowników, czy też stronę www, opisującą zakres działalności poszczególnych Pionów.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe Pionu Z. może być definiowane poprzez:

-odrębny budżet przygotowany dla Pionu Z.,

-generowanie (w ramach systemu (…)) odrębnych analiz zyskowności i efektywności działalności Pionu Z.,

-możliwość przygotowania odrębnych rachunków zysków i strat dla Pionu Z.

W Spółce generalnie księgowania odbywają się z zastosowaniem tzw. MPKów (Miejsc Powstawania Kosztów) oraz CZ (centrów zysku), a zatem są przypisywane/księgowane w podziale na MPK/CZ w ewidencji księgowej kosztów oraz przychodów poszczególnym Pionom. Możliwym jest także sporządzenie odrębnych rachunków zysków i strat (RZiS) dla każdego z Pionów.

W Dziale (…) funkcjonuje odrębny rejestr środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (z listą składników oraz ich wartościami początkowymi, amortyzacją oraz bieżącą wartością netto).

Do Pionu Z. przypisane zostały również należności i zobowiązania, tj. w szczególności należności handlowe, a także zobowiązania wynikające np. z zawartych umów handlowych czy wynagrodzeń należnych pracownikom alokowanym do tego Pionu. Wyodrębnione należności i zobowiązania można przyporządkować finansowo do wyodrębnionego w ramach Pionu majątku.

Do Pionu Z. został przypisany również rachunek bankowy odrębny od rachunku bankowego dedykowanego dla Pionu P., z którego i na który realizowane są płatności z kontrahentami/pracownikami.

Podsumowując, działalność Pionu Z. jest wyodrębniona finansowo w ten sposób, że możliwe jest wyodrębnienie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów związanych z tą działalnością. Wykorzystywany przez Spółkę system księgowy generuje raporty zawierające dane finansowe pozwalające przygotować odrębne raporty dla każdego z Pionów, określające ich jednostkowe pozycje finansowe. Spółka ma także możliwość sporządzenia odrębnych (dla każdego z Pionów i dla całej Spółki) rachunków zysków i strat, oraz sporządzenia odrębnego uproszczonego bilansu dla każdego Pionu. Ponadto, dla Pionu Z. prowadzony jest odrębny rachunek bankowy.

Pion Z. - niezależne przedsiębiorstwo

Uwzględniając fakt wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego wraz ze wszystkimi tego faktycznymi konsekwencjami, Pion Z. posiada odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. kompetencje ludzkie, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności. Pion Z. jest zatem w takim stopniu zorganizowany i wyodrębniony, że wraz z wyodrębnieniem Pionu P. do Nowej Spółki zostanie zachowana pełna ciągłość w zakresie działalności prowadzonej przez Pion Z. Oznacza to, iż po dokonaniu podziału przez wyodrębnienie, Pion Z. będzie prowadził w sposób płynny i samodzielny działalność w zakresie swoich kompetencji biznesowych w takim samym kształcie jak dotychczas.

Zatem po dokonaniu podziału przez wyodrębnienie w Spółce pozostaną składniki majątku, zasoby (w tym zasoby ludzkie) oraz kompetencje pozwalające na kontynuowanie działalności: (…).

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż planowane działanie i reorganizacja stanowią dostosowanie działalności Spółki do ugruntowanej praktyki rynkowej, zgodnie z którą w ramach grup kapitałowych zajmujących się (…) istnieją wyspecjalizowane podmioty odpowiedzialne za (…) w ramach grupy. Wnioskodawca zaznacza ponadto, że tworzenie bardziej rozbudowanych struktur i prowadzenie każdego z segmentów działalności biznesowej przez odrębne podmioty (spółki) w ramach jednej grupy kapitałowej jest charakterystyczne dla prowadzenia działalności w obszarze (…).

W związku z powyżej zaprezentowanym opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza potwierdzić swoje stanowisko w zakresie traktowania podatkowego planowanej reorganizacji oraz uznania poszczególnych Pionów, tj. Pionu Z. oraz Pionu P., za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. 2022 poz. 2587 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”) oraz art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. 2023 poz. 1570 z późn. zm., dalej: „ustawa o VAT”).

Jak wskazano na wstępie, pytanie to jest związane z planowaną transakcją podziału Spółki przez wyodrębnienie oraz przeniesienia działalności realizowanej obecnie przez Pion P. do Nowej Spółki w celu dywersyfikacji ryzyk związanych z (…), co może przełożyć się na synergie w grupie. Wnioskodawca podkreśla przy tym, że reorganizacja nie służy zatem unikaniu lub uchylaniu się od opodatkowania. Kwestia ta jest bezsporna i Spółka nie wnosi o jej potwierdzenie.

Pytanie (we wniosku oznaczone jak nr 1)

Czy przenoszony na skutek podziału przez wyodrębnienie majątek, tworzący Pion P. będzie stanowił transakcję przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o VAT i w konsekwencji - zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT (brak podatku należnego po stronie Spółki)?

Państwa stanowisko w sprawie

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że majątek przenoszony, tworzący Pion P. będzie stanowił transakcję przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o VAT i w konsekwencji zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA W ZAKRESIE PYTANIA 1

Mając na uwadze kwestię określenia sposobu opodatkowania opisywanej reorganizacji na gruncie ustawy o VAT, w pierwszej kolejności należy określić status Pionu P. w kontekście możliwości uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na moment podziału przez wyodrębnienie (dalej: „ZCP”).

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ZCP jest to: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. Na gruncie powyższego przepisu oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP jest, aby:

-istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie i składniki te były przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych;

-zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;

-zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

-zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Pion P., będący zespołem składników majątkowych wyodrębnionych funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach Spółki, stanowić będzie ZCP w rozumieniu ustawy o VAT. Świadczą o tym następujące przesłanki.

1)Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego, dla uznania danego zespołu składników za ZCP, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2022 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.591.2022.2.SR) wskazał, że, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.’’. Podobne stanowisko zostało wyrażone również, m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2022 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.463.2022.1.AWY) oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 8 kwietnia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.30.2020.2.MN).

W ocenie Wnioskodawcy, pomiędzy składnikami majątkowymi, które zostały przypisane do Pionu P. istnieje wyraźny związek funkcjonalny. Pion P. operuje w ramach specjalnie wyodrębnionej struktury organizacyjnej Spółki oraz w oparciu o przydzielone wyłącznie do niej składniki materialne i niematerialne. Składnikami tymi są w szczególności nieruchomości, środki trwałe (takie jak np.: infrastruktura/maszyny stacjonarne czy urządzenia wykorzystywane w działalności), wartości niematerialne oraz dedykowani pracownicy. Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z opisem przedstawionym w zdarzeniu przyszłym, zespoły składników majątkowych składające się na Pion P. nie stanowią zbiorów przypadkowych elementów, lecz są zespołami składników, powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy. Składniki te są wyodrębnione w ramach Spółki jako odrębny Pion i tworzą jedną funkcjonalną całość. Zespół składników składających się na Pion P. będzie służył dalszemu prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie (…).

Nowa Spółka, do której Pion P. zostanie wyodrębniony, będzie w sposób płynny kontynuować prowadzenie dotychczasowej działalności Pionu. Po dokonaniu podziału przez wyodrębnienie, Pion P. będzie tworzył odrębną jednostkę, która będzie służyła do prowadzenia działalności w takim samym kształcie, jak wcześniejsza działalność w ramach Spółki. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe okoliczności wyraźnie wskazują na wyodrębnienie funkcjonalne Pionu P. w ramach Spółki.

2)Wyodrębnienie organizacyjne

Odnośnie wyodrębnienia organizacyjnego wskazać należy, że przepisy nie określają wprost, co należy rozumieć przez takie wyodrębnienie. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym ZCP ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.430.2022.2.WR oraz z dnia 17 maja 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.42.2022.3.MAZ oraz z dnia 8 listopada 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.630.2021.2.JJ). Z drugiej strony, nie mniej istotna jest również konieczność istnienia faktycznego wyodrębnienia organizacyjnego. Tym samym, wyodrębniana w ramach podziału jednostka powinna zostać wyodrębniona również pod kątem faktycznego funkcjonowania w danym podmiocie.

Mając na uwadze powyższe kryteria wyodrębnienia organizacyjnego, w ocenie Spółki, w przypadku zespołów składników majątkowych przypisanych do Pionu P. oraz sposobu jej wyodrębnienia można mówić o tzw. wyodrębnieniu organizacyjnym. W szczególności należy zwrócić uwagę na fakt formalnego wyodrębnienia Pionu P., które zostało zatwierdzone na podstawie stosownej Uchwały Zarządu Spółki. Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki, uwzględniająca Pion P. jako wyodrębnioną, zorganizowaną część, znajduje również potwierdzenie w schemacie i Regulaminie Organizacyjnym Spółki. Do Pionu P. zostały przydzielone niezbędne dla prowadzonej działalności składniki majątkowe, w odniesieniu do których ma możliwość samodzielnego zarządzania. Zgodnie z informacjami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego, wyodrębnienie organizacyjne realizowane jest także na innych płaszczyznach takich jak identyfikacja w wewnątrz organizacji (alokowanie pracowników), jak i na zewnątrz (stopki korespondencyjne, informacje na stronie internetowej wraz ze wskazaniem podziału zadań pomiędzy Pionami).

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji opartej na opisie zdarzenia przyszłego, zdaniem Spółki, zespół składników majątkowych stanowiących Pion P. jest wyodrębniony organizacyjnie w ramach Spółki. Tym samym, w ocenie Spółki, składniki majątkowe przypisane do Pionu P. spełniają kryterium wyodrębnienia organizacyjnego, niezbędne dla istnienia ZCP.

3)Wyodrębnienie finansowe

Zdaniem Spółki, zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) Pionu P. jest wyodrębniony na gruncie finansowym. W doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej. Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.430.2022.2.WR stwierdził, że, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.’”, podobnie również m.in. w interpretacji indywidulanej z dnia 24 maja 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.138.2022.2.AS oraz z dnia 2 sierpnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.303.2019.3.MN. Organy podatkowe podkreślają zatem, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W szczególności wyodrębnienie finansowe może polegać na prowadzeniu oddzielnego konta, na którym grupowane są koszty związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie prowadzonej w Spółce ewidencji księgowej, istnieje możliwość sporządzenia odrębnych bilansów i rachunków zysków i strat obu Pionów, a także przygotowanie odrębnych budżetów, analiz zyskowności i efektywności działalności, planów finansowych. Istnieje zatem możliwość wyodrębnienia danych finansowych dla Pionu P. celem określenia jego pozycji finansowej.

Finansową odrębność Pionu P. potwierdza również fakt, że posiada on odrębne należności, tj. w szczególności należności handlowe, a także zobowiązania - w tym z tytułu wynagrodzeń należnych pracownikom alokowanym do Pionu P. Do Pionu P. został przypisany odrębny rachunek bankowy, z którego i na który realizowane są płatności z kontrahentami czy pracownikami.

W konsekwencji powyższych uwag, w ocenie Wnioskodawcy, Pion P. spełnia niezbędne dla istnienia ZCP kryterium wyodrębnienia finansowego.

4)Niezależna jednostka biznesowa

Zdaniem Spółki zespół składników majątkowych stanowiących Pion P. posiada zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, które może samodzielnie realizować zadania gospodarcze. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego funkcjonowania części przedsiębiorstwa w sposób niezależny po oddzieleniu jej od reszty przedsiębiorstwa. Takie kryterium znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.88.2022.4.MAZ oraz z dnia 24 lutego 2022 r., sygn. 0114- KDIP1-1.4012.840.2021.4.K0M, a także z dnia 2 sierpnia 2019 r., sygn. 0111- KDIB3-2.4012.303.2019.3.MN.

Jak wskazano powyżej, Pion P. stanowi funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników majątkowych służący do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, tj. działalności w zakresie (…). Pion P. stanowi zatem wyodrębnioną część Spółki, która będzie niezależnie realizować swoje funkcje. Dowodem tego jest fakt, iż po dokonanym podziale przez wyodrębnienie, Nowa Spółka w pełni przejmie funkcje Pionu P. i ze swojego poziomu niezależnie będzie realizować jej działalność. Powyżej wskazane argumenty świadczą, iż Pion P. spełnia wszystkie przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego i jednocześnie będzie mógł prowadzić działalność gospodarczą w sposób niezależny.

Nie ma przy tym znaczenia, że w związku z przeprowadzonym podziałem Wnioskodawcy przez wyodrębnienie Pionu P. do Nowej Spółki, Piony (…) pełniące funkcje pomocnicze pozostaną w Spółce. Są to bowiem piony, których działalność ma charakter jedynie wspierający i nie ma bezpośredniego związku z główną działalnością Pionu P., którą jest (…). W konsekwencji, korzystanie z usług tzw. back office, świadczonych przez podmiot zewnętrzny, w tym przypadku - przez Piony (…), nie pozbawia prawa do kwalifikacji Pionu P. jako ZCP. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji podatkowych np. interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.387.2022.1.AND, a także z dnia 12 kwietnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.41.2019.2.BM

Podsumowanie

Podsumowując, mając na uwadze powyżej zaprezentowaną argumentację można powiedzieć, że na dzień podziału przez wyodrębnienie dla Pionu P.:

i.będzie istniał odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),

ii.zespół tych składników będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki (wyodrębnienie organizacyjne),

iii.zespół tych składników będzie wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki (wyodrębnienie finansowe),

iv.zespół tych składników będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy majątek przenoszony, tworzący Pion P., będzie stanowił transakcję przeniesienia ZCP na gruncie przepisów ustawy o VAT i w konsekwencji, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie podziału.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18), zwanej dalej k.s.h.

W myśl art. 529 § 1 k.s.h.:

Zgodnie z art. 529 § 2 k.s.h.:

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Zgodnie z art. 531 § 1 k.s.h.:

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i 55² ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.)

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W złożonym wniosku wskazali Państwo, że X. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości osiąganych dochodów. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Jedynym udziałowcem w Spółce jest Y. Spółka Akcyjna (dalej: „Y.”). Y. realizuje kontrakty obejmujące m.in. usługi w zakresie (…). Y. jest bezpośrednio lub pośrednio wspólnikiem kilkunastu spółek kapitałowych, z których kilka prowadzi działalność operacyjną głównie w zakresie (…) („Grupa Y.”, „Grupa kapitałowa Y.”).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że są Państwo czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Prowadzą Państwo działalność związaną głównie z (…). Działalność prowadzona jest w formie (…) „zakładów” w (…). Spółka jest właścicielem (…), a także posiada decyzję (…). W zakładzie (…). Działalność Spółki, w dużym uproszczeniu, sprowadza się generalnie do (i) (…) oraz (ii) (…).

W celu dywersyfikacji ryzyk związanych z prowadzeniem przez Spółkę oraz Grupę kapitałową Y., działalności w sektorze (…), a także w związku z chęcią ustanowienia w spółkach z grupy Y. spójnych standardów i zasad dla prowadzenia działalności w obszarze (…), planowany jest podział przez wyodrębnienie Spółki, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 5 Kodeksu Spółek Handlowych.

W skutek podziału dojdzie do formalnego rozdzielenia działalności związanej z (…) oraz (…) i przeniesienia jednej z części do powołanej spółki Z. sp. z o.o. („Nowa Spółka”). Po podziale, Nowa Spółka zacznie prowadzić działalność w zakresie (…) oraz (…). Będą Państwo jedynym udziałowcem Nowej Spółki.

W Spółce doszło do formalnego wyodrębnienia obu powyższych działalności, w tym do wyodrębnienia działalności związanej z (…), które to działania są prowadzone w ramach (…) („Pion P.”)

Pion P. odpowiada m.in. za:

(…).

Funkcjonowanie oddzielnych Pionów w ramach Spółki zostało formalnie usankcjonowane Uchwałą Zarządu. Struktura organizacyjna wraz z odrębnym dla każdego Pionu kierownictwem i zakresem kompetencji znajduje potwierdzenie w Regulaminie Organizacyjnym Spółki.

Piony obejmują określonych pracowników/są zarządzane przez dyrektora wykonawczego.

Prawa i obowiązki wynikające z wszelkich umów z klientami Spółki są wewnętrznie przypisane poszczególnym Pionom. W szczególności, przypisanie obejmuje umowy handlowe, a wraz z nimi klientów i kontrahentów Spółki. Co do zasady, w Spółce nie występują kontrakty z klientami, które odnoszą się do więcej niż jednego Pionu.

W Spółce istnieje również wyodrębnienie ewidencyjne dla poszczególnych Pionów - generalnie księgowania odbywają się z podziałem na Piony. Koszty dotyczące poszczególnych kontraktów księgowane są od strony rachunku wyników bezpośrednio z podziałem na Piony. Koszty niezwiązane bezpośrednio z kontraktami są odpowiednio alokowane do właściwych Pionów. Dla każdego z Pionów prowadzone są odrębne analizy zyskowności i efektywności działalności.

W Spółce generalnie księgowania odbywają się z zastosowaniem tzw. MPKów (Miejsc Powstawania Kosztów) oraz CZ (centrów zysku), a zatem są przypisywane/księgowane w podziale na MPK/CZ w ewidencji księgowej kosztów oraz przychodów poszczególnym Pionom. W Spółce możliwe jest sporządzanie odrębnych RZiS dla poszczególnych Pionów.

Do Pionu P. zostały przypisane składniki związane z realizacją działalności Spółki w zakresie (…), stanowiące o jej zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych i wyodrębnieniu, tj. np.:

-nieruchomości wraz z drogami wewnętrznymi i przyłączami, w skład których wchodzą m.in.:

-grunty/prawo wieczystego użytkowania gruntów znajdujących się w (…) oraz tytuły prawne do użytkowania nieruchomości w formie aktów notarialnych/umów najmu/dzierżawy w (…),

-hala (…),

-(…),

-place i wiaty magazynowe,

-budynki administracyjno-biurowe,

-hale warsztatowe,

-pozostałe środki trwałe w postaci m.in.:

-mebli biurowych,

-maszyn i urządzeń wykorzystywanych do bieżącej działalności, np. (…),

-komputerów,

-(…),

-wartości niematerialne i prawne, w postaci np. programów komputerowych, w tym programu obsługującego (…),

-prawa i obowiązki wynikające m.in. z:

-umów z kontrahentami przypisanych do Pionu P.,

-innych umów związanych z funkcjonowaniem Pionu P., w tym umów serwisowych, np. dotyczących usług telekomunikacyjnych, ochrony obiektu,

-pozwolenia, certyfikaty, decyzje administracyjne związane z działalnością Pionu P. (np. pozwolenie (…)),

-rachunek bankowy utworzony odrębnie od rachunku bankowego dedykowanego dla Pionu Z. wraz ze zgromadzonymi na nim środkami pieniężnymi.

Do Pionu P. przypisane zostały dodatkowo:

-zobowiązania pracownicze związane z pracownikami alokowanymi do Pionu P., oraz zobowiązania i należności wynikające z zawartych umów w związku z prowadzeniem działalności w zakresie (…).

Po dokonaniu rejestracji podziału w KRS , Spółka podpisze z Nową Spółką umowy:

-o współpracy w zakresie (…)

-na korzystanie z pojazdów i sprzętu przypisanych do Pionu Z. (co jak wspomniano, jest związane z grupową konsolidacją majątku ruchomego w ramach reorganizacji),

w których wynagrodzenie zostanie ustalone zgodnie z zasadą ceny rynkowej.

Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą ustalenia, czy przenoszony na skutek podziału przez wyodrębnienie majątek, tworzący Pion P. będzie stanowił transakcję przeniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o VAT i w konsekwencji - zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT (brak podatku należnego po stronie Spółki).

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o nabyte składniki.

Analiza przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na Pion P. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak wynika z wniosku, w Państwa Spółce zostały wyodrębnione Pion P. oraz Pion Z. Funkcjonowanie oddzielnych Pionów w ramach Spółki zostało formalnie usankcjonowane Uchwałą Zarządu. Struktura organizacyjna wraz z odrębnym dla każdego Pionu kierownictwem i zakresem kompetencji znajduje potwierdzenie w Regulaminie Organizacyjnym Spółki.

O wyodrębnieniu finansowym świadczy fakt, że możliwe jest wyodrębnienie w systemie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów związanych z działalnością Pionu P. Na wyodrębnienie finansowe wskazuje odrębny budżet przygotowany dla Pionu P., generowanie (w ramach systemu (…)) odrębnych analiz zyskowności i efektywności działalności Pionu P., możliwość przygotowania odrębnego rachunku zysków i strat dla Pionu P.

W Spółce generalnie księgowania odbywają się z zastosowaniem tzw. MPKów (Miejsc Powstawania Kosztów) oraz CZ (centrów zysku), a zatem są przypisywane/księgowane w podziale na MPK/CZ w ewidencji księgowej kosztów oraz przychodów poszczególnym Pionom. Możliwym jest także sporządzenie odrębnych rachunków zysków i strat (RZiS) dla każdego z Pionów.

W Pionie P. funkcjonuje odrębny rejestr środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (z listą składników oraz ich wartościami początkowymi, amortyzacją oraz bieżącą wartością netto).

Do Pionu P. przypisane zostały również należności i zobowiązania, tj. w szczególności należności handlowe, a także zobowiązania wynikające np. z zawartych umów handlowych czy wynagrodzeń należnych pracownikom alokowanym do tego Pionu. Wyodrębnione należności i zobowiązania można przyporządkować finansowo do wyodrębnionego w ramach Pionu majątku.

Do Pionu P. został przypisany również odrębny rachunek bankowy.  

Podsumowując, działalność Pionu P. jest wyodrębniona finansowo w ten sposób, że możliwe jest wyodrębnienie w systemie (…) przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów związanych z tą działalnością. Wykorzystywany przez Spółkę system księgowy generuje raporty zawierające dane finansowe pozwalające przygotować odrębne raporty dla każdego z Pionów, określające ich jednostkowe pozycje finansowe. Spółka ma także możliwość sporządzenia odrębnych (dla każdego z Pionów i dla całej Spółki) rachunków zysków i strat, oraz sporządzenia odrębnego uproszczonego bilansu dla każdego Pionu. Ponadto, dla Pionu P. prowadzony jest odrębny rachunek bankowy.

Należy również uznać, że spełniony jest warunek wyodrębnienia funkcjonalnego. Jak wynika z opisu sprawy, odrębne funkcjonowanie Pionu P. ma swoje realne odzwierciedlenie w m.in.:

‒istnieniu odrębnego przedmiotu działalności - w zakresie (…);

‒istnieniu wyszczególnionych klientów i kontrahentów przypisanych stricte do Pionu P.;

‒co do zasady braku występowania wspólnych kontraktów, które obejmowałyby swoim zakresem więcej niż jeden Pion;

‒istnieniu osobnych zobowiązań i należności pracowniczych przypisanych do Pionu P.;

‒możliwości samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej Pionu P. w oparciu o składniki majątkowe oraz kompetencje niezbędne do jej prowadzenia (m.in. umowy, pracownicy i składniki materialne), które zostały odpowiednio do niego zaalokowane.

Pion P. obejmuje zespół liczący ponad 100 pracowników. Wyodrębnienie Pionu zostało odpowiednio odzwierciedlone na zewnątrz organizacji np. poprzez stopki mailowe wybranych pracowników, czy też stronę www, opisującą zakres usług świadczonych przez poszczególne Piony.

Jak wynika z opisu sprawy, Pion P. posiada odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. pracowników, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie (…).

Pion P. zostanie wyodrębniony do Nowej Spółki posiadając składniki majątku, zasoby (w tym zasoby ludzkie) oraz kompetencje pozwalające na kontynuowanie działalności prowadzonej dotychczas w Spółce w ramach tego pionu bez istotnej zmiany substancji biznesowej.

Pion P. stanowi odrębny zespół składników materialnych i niematerialnych powiązanych funkcjonalnie, przeznaczonych do realizacji w Państwa istniejącym przedsiębiorstwie określonych zadań gospodarczych, które to zadania po przeniesieniu Pionu do Nowej Spółki będą przez nią kontynuowane.

Podsumowując, analiza zaprezentowanego przez Państwa opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania Pionu P. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie należy uznać, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, składający się na Pion P., stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Tym samym, planowane przeniesienie Pionu P. w ramach Podziału Państwa Spółki przez wyodrębnienie będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.