Skutki podatkowe sprzedaży lokali mieszkalnych wykorzystywanych w działalności gospodarczej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem złożonym w dniu 20 czerwca 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój małżeńskiej wspólności majątkowej. W marcu 2018 r. Wnioskodawca zarejestrował działalność gospodarczą, której przedmiotem jest wynajem nieruchomości, a także działalność związaną z prowadzeniem obiektów noclegowych, turystycznych i miejsc krótkotrwałego zakwaterowania, w tym hotele i podobne obiekty zakwaterowania, zgodnie z wybranymi kodami PKD.

W maju 2018 r. Wnioskodawca otrzymał w drodze darowizny czternaście lokali mieszkalnych zlokalizowanych w A, za które uregulował należny podatek od spadków i darowizn. Nieruchomości te są wykorzystywane do wyżej wskazanej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca posiadał też inne nieruchomości, wszystkie należące do Jego majątku odrębnego.

Wnioskodawca w przeciągu ostatnich lat dokonał sprzedaży kilku nieruchomości celem pozyskania środków finansowych na różnorakie cele o charakterze prywatnym, dotyczące Jego osobiście oraz Jego żony.

I tak, w styczniu 2021 r. Wnioskodawca sprzedał dwa lokale mieszkalne.

Pierwsza ze zbytych nieruchomości znajdowała się w B i została sprzedana za kwotę 270 000 zł. Nie była ona wykorzystywana w prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej. Została zakupiona w 2014 r. Z uwagi na upływ 5 lat od daty jej nabycia, uznając, że nie powstał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT, Wnioskodawca nie zgłaszał tego zbycia i nie zapłacił z jego tytułu podatku dochodowego od sprzedaży tej nieruchomości.

Drugi lokal mieszkalny, będący jedną z czternastu nieruchomości nabytych przez Wnioskodawcę w maju 2018 r. na podstawie darowizny, został sprzedany przez Wnioskodawcę w styczniu 2021 r. za kwotę 405 000 zł. W tym przypadku Wnioskodawca zapłacił należny podatek dochodowy od dochodu ze sprzedaży nieruchomości.

Nieruchomość ta została zbyta głównie w celu pozyskania środków na zakup mieszkania w C, miejscu zamieszkania rodziców żony Wnioskodawcy, którzy ze względu na swój zaawansowany wiek potrzebują codziennej pomocy. W związku z tym żona Wnioskodawcy, dążąc do zapewnienia niezbędnej opieki, zdecydowała się przenieść (w założeniu czasowo) do C. W rezultacie we wrześniu 2021 r. Wnioskodawca podpisał umowę rezerwacyjną dotyczącą zakupu mieszkania w C o wartości 597 000 zł.

Ze względu na wysoki koszt nabywania i adaptacji tego lokalu mieszkalnego, Wnioskodawca był zmuszony do zbycia kolejnej posiadanej nieruchomości, którą wcześniej nabył w drodze darowizny. W związku z powyższym, w lutym 2022 r. doszło do transakcji sprzedaży drugiego mieszkania w A (za kwotę 515 000 zł). Z tego tytułu został odprowadzony podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości w wysokości 88 316 zł. W kwietniu 2023 r. Wnioskodawca zakupił mieszkanie w C, które później przekazał w drodze darowizny swojej żonie w celu zabezpieczenia jej praw do nieruchomości w C w wypadku Jego śmierci.

W rezultacie wyżej wymienionych działań, żona Wnioskodawcy przeniosła się do C. Z tego powodu, w listopadzie 2022 r. sprzedała mieszkanie, będące częścią jej majątku odrębnego, zlokalizowane pod D. Nieruchomość ta została nabyta jeszcze w 2010 r., stąd w ocenie żony Wnioskodawcy, w związku z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „updof”) nie powstał przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem PIT, zatem nie zgłaszała jego zbycia.

Mieszkanie w C służy głównie żonie, ale i Wnioskodawcy, który przebywa tam m.in. w celu udzielania pomocy żonie. Pozostałą część czasu spędza w B i A, skąd prowadzi swoją firmę.

W ostatnim czasie, tj. w marcu 2024 r., Wnioskodawca sprzedał jeszcze jedno spośród czternastu darowanych w 2018 r. mieszkań. Pieniądze uzyskane tej sprzedaży zostaną przeznaczone na wydatki o charakterze konsumpcyjnym Wnioskodawcy. Z uwagi na upływ 5 lat od końca roku, w którym Wnioskodawca nabył to mieszkanie uznaje, że nie powstał obowiązek podatkowy związku ze zbyciem tego mieszkania.

Wnioskodawca w nieodległej przyszłości nosi się z zamiarem sprzedaży jeszcze jednego mieszkania. Pieniądze z tej sprzedaży również zamierza przeznaczyć na różnorakie potrzeby osobiste, szeroko rozumiane wydatki konsumpcyjne.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

a)Wnioskodawca nie podejmował i nie będzie podejmował działań marketingowych w celu sprzedaży wskazanych we wniosku lokali mieszkalnych nabytych w drodze darowizny w 2018 r., wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia.

b)Wnioskodawca nie remontował, nie poniósł nakładów na ww. lokale mieszkalne, które zostały sprzedane, w celu podniesienia ich wartości, w czasie ich posiadania. Nie planuje również dokonania tego rodzaju nakładów w stosunku do lokali mieszkalnych planowanych do sprzedaży.

c)Lokale mieszkalne nabyte w 2018 r. w drodze darowizny zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych (bez odliczenia amortyzacji) w dniu 30 maja 2018 r. (w dniu otrzymania darowizny). Mieszkania zostały wycofane z ewidencji środków trwałych w dniu sprzedaży: jedno mieszkanie w dniu 20 lutego 2021 r., drugie mieszkanie w dniu 28 lutego 2022 r., trzecie mieszkanie w dniu 21 marca 2024 r.

d)Oprócz sprzedaży lokali wskazanych we wniosku, Wnioskodawca wraz z małżonką sprzedali w 1990 r. lokal mieszkalny w B. Lokal został nabyty w drodze darowizny od rodziców Wnioskodawcy. Mieszkanie było wykorzystywane na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych rodziny Wnioskodawcy (mieszkał On w nim wraz z małżonką i dziećmi). Sprzedaż nieruchomości nastąpiła po upływie 5 lat od dokonania darowizny i była motywowana względami osobistymi – przeprowadzka do domu i pozyskanie środków na wykończenie domu. Sprzedaż nie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Przed odpłatnym zbyciem nieruchomość nie była udostępnia na innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

e)Oprócz nieruchomości wskazanych we wniosku Wnioskodawca wraz z małżonką są właścicielami starego drewnianego domu w E. Nieruchomość została nabyta w dniu 27 lutego 2019 r. na podstawie umowy dożywocia zawartej z kuzynką Wnioskodawcy. Należny podatek został zapłacony. Nieruchomość jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę jako dom wakacyjny, w celach rekreacyjnych. Nieruchomość nie była i nie jest udostępniana innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Ponadto, w listopadzie 2018 r. Wnioskodawca zakupił lokal mieszkalny w B. W lokalu tym jest zameldowany i często w nim przebywa, sam lub z żoną. Nieruchomość została nabyta w celach osobistych. Wnioskodawca pochodzi z B, mieszka tu Jego najbliższa rodzina i w związku z częstymi pobytami w mieście Wnioskodawca potrzebował lokalu, w którym będzie mógł mieszkać. Nieruchomość nie była i nie jest udostępniana innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

f)Wnioskodawca planuje w 2024 r., ewentualnie w 2025 r., sprzedaż jeszcze jednego mieszkania, a środki ze sprzedaży ulokować na lokacie bankowej w celu zabezpieczenia środków na przyszłość w związku z niskimi emeryturami.

Pytania

1.Czy odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę nieruchomości w 2021 r. i w marcu 2024 r., nabytych w drodze darowizny w maju 2018 r., należy uznać za dokonane poza wykonywaniem działalności gospodarczej i w konsekwencji stanowiące źródło przychodu wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę w przyszłości (po 2023 r.) jednej lub wielu nieruchomości mieszkalnych nabytych przez Niego w drodze darowizny w 2018 r., a obecnie wykorzystywanych dla potrzeb prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, jeżeli nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, będzie stanowiło źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też jednak należy uznać je za zbycie nieruchomości w wykonaniu działalności gospodarczej?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany z tytułu sprzedaży nieruchomości dokonanej w 2021 r. oraz w 2024 r., a także przychód uzyskany z ewentualnych sprzedaży w przyszłości, po 2023 r., powinien być uznany za osiągnięty w ramach dysponowania majątkiem własnym, a nie za osiągnięty w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonana transakcja sprzedaży ww. nieruchomości powinna być uznane za zbycie odpłatne dokonane poza wykonywaniem działalności gospodarczej i po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło ich nabycie, w konsekwencji czego na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 oraz art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie ona stanowić źródła przychodu w rozumieniu tej ustawy, a co za tym idzie, nie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym.

Uzasadnienie

Po pierwsze, zgodnie z art. 10 ust. 1 updof, źródłami przychodów są:

1)stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

2)działalność wykonywana osobiście;

3)pozarolnicza działalność gospodarcza;

(…)

8)odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomość lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zmiany.

Po drugie, art. 10 ust. 3 updof stanowi, że przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 updof mają zastosowanie do odpłatnego zbycia i wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

-nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 8 updof),

-nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności (art. 10 ust. 2 pkt 3 updof).

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych mowa jest o działalności gospodarczej, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 updof, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórcza, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartość niematerialną i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 updof.

Ustawodawca przewidział zatem następujące warunki, których dopiero łączne spełnienie powoduje, że działaniom podatnika należy nadać przymiot działalności gospodarczej:

1)działalność ma mieć charakter zarobkowy,

2)ma być jedną z działalności wymienionych w art. 5a pkt 6 updof,

3)czynności mają być wykonywane we własnym imieniu bez względu na jej rezultat,

4)działalność ma mieć charakter zorganizowany,

5)ma cechować ją ciągłość,

6)przychody z działalności nie mogą być zliczone do źródeł przychodów wymienionych w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 updof.

W relacji do definicji działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 updof w orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie wypowiadano pogląd, że przy zaliczeniu przychodu do konkretnego źródła należy w pierwszej kolejności ustalić, czy przychód należy zaliczyć do innego źródła przychodu niż pozarolnicza działalność gospodarcza, a dopiero gdy próba ta się nie powiedzie, można uznać go za przychód z tej działalności (m.in. w wyrokach NSA: z dnia 14 sierpnia 2008 r., sygn. akt II FSK 678/08; z dnia 6 marca 2013 r., sygn. akt. II FSK 1364/11; z dnia 14 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2446/12).

Oprócz tego w celu uznania sprzedaży nieruchomości, jako sprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy wziąć pod uwagę, czy były to czynności zorganizowane lub ciągłe, między innymi: czy były to czynności wykraczające poza standardowe formy ogłoszenia sprzedaży nieruchomości, czy sprzedający korzystał z form marketingu używanych przez profesjonalistów. Oprócz tego, by uznać sprzedaż nieruchomości za sprzedaż w ramach prowadzonej działalność gospodarczej należy wziąć pod uwagę jej ciągłość, gdyż żeby uznać sprzedaż nieruchomości za działalność gospodarczą, musi być ona prowadzona w sposób ciągły, a nie może być działaniem pojedynczym czy okazjonalnym. Wspomniane czynności muszą być podejmowane w sposób ciągły przez zbywającego nieruchomość.

Zgodnie z wieloma interpretacjami indywidualnymi m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 grudnia 2015 r., nr IPTPP2/4512-504/15-6/JS, cyt.: „Należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich”.

Trzeba też wziąć pod uwagę sam cel sprzedaży tych nieruchomości. Jakkolwiek Wnioskodawca korzysta z posiadanych przez Niego nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, to należy wyraźnie wskazać, że nieruchomości te są i od początku były przeznaczone na wynajem, a nie na sprzedaż. Wszystkie nieruchomości sprzedane przez Wnioskodawcę były zbywane w celach zaspokojenia potrzeb osobistych Wnioskodawcy. Przykładowo sprzedaż obu nieruchomości w A służyła zgromadzeniu środków na zakup lokalu mieszkalnego w C, sprzedaż mieszkania w B także była motywowana dążeniem do zaspokojenia potrzeb osobistych.

Charakter zarobkowy działalności przejawia się w jej nastawieniu na uzyskanie zysku. Jednocześnie fizycznie zysk ten nie musi zaistnieć, a istotnie dla wypełniania tej przesłanki jest sam zamiar uzyskania zysku z danej transakcji. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie faktycznie ten zysk przynosić (np. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 27 kwietnia 2005 r., sygn. akt I SA/Wr 3237/03). Jednocześnie okoliczności, że dana czynność jest nastawiona na osiągnięcie zysku nie może przesądzić o tym, że stanowi ona działalność gospodarczą, gdyż chęć osiągnięcia zysku występuje także podczas dokonywania czynności z zakresu zarządu majątkiem prywatnym, np. przy najmie, dzierżawie (art. 10 ust. 1 pkt 6 updof) lub sprzedaży (art. 10 ust. 1 pkt 8 updof) składników majątku podatnika. Osoba fizyczna, która dysponuje swoim majątkiem w sposób wyżej wskazany, również kieruje się chęcią osiągnięcia zysku. Dlatego też sam zamiar podatnika osiągnięcia zysku z transakcji (czynności prawnej) nie przesądza w sposób wyłączny o przypisaniu uzyskanego z tych operacji przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof, bez jednoczesnego spełnienia pozostałych przesłanek z art. 5a pkt 6 updof (tak stwierdził m.in. NSA w argumentacji wyroku z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14). Cytat tezy: O zarobkowym charakterze działalności gospodarczej nie decyduje faktyczne osiągnięcie zysku, lecz zamiar jego osiągnięcia. Sam zamiar podatnika osiągnięcia zysku w związku z przeprowadzanymi przez niego transakcjami (czynnościami), nie przesądza jednak w sposób wyłączny o przypisaniu uzyskanego z tych operacji przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof, bez jednoczesnego spełnienia pozostałych przesłanek z art. 5a pkt 6 updof.

Zorganizowanie i ciągłość to kolejne, niezbędne cechy działalności gospodarczej. Pojęcie „zorganizowanie” można rozpatrywać w dwóch aspektach: zorganizowania formalnego (wybór formy organizacyjnej, ujawnienie działalności w odpowiedniej ewidencji, uzyskanie numerów ewidencyjnych i statystycznych, zgłoszenie do urzędu skarbowego) oraz zorganizowania faktycznego, rozumianego jako pewien stan obiektywny. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym i w stanowiskach organów podatkowych ukształtowało się jednolite stanowisko, że dla oceny, czy aktywność podatnika spełnia cechy „zorganizowania” w rozumieniu art. 5a pkt 6 updof, istotne jest wykazanie, że występuje tutaj element faktycznego zorganizowania działalności. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 773/13, stwierdził cyt.: o zaliczeniu określonych form aktywności podatnika do pozarolniczej działalności gospodarczej zadecyduje nie tyle dopełnienie przez niego wymogów formalnych, związanych z podjęciem i prowadzeniem działalności gospodarczej, ile okoliczności faktyczne świadczące o tym, że jego działania miały charakter zorganizowany i ciągły oraz, że były prowadzone w celu zarobkowym we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, a uzyskane w ten sposób przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 . Uwzględniając zatem aspekt faktyczny, należy stwierdzić, że na pojęcie zorganizowania, w rozumieniu art. 5a pkt 6 updof, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie realizacyjnej (wyrok NSA z dnia 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14).

Z kolei poprzez „ciągłość” działań należy rozumieć: stałość lub trwałość ich wykonywania, powtarzalność, regularność i stabilność. Chodzi tutaj o czynności, które w istotny sposób odbiegają od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto okoliczności wskazujące, że podatnik uczynił z nich sobie (lub ma zamiar to uczynić) źródło stałego, a nie okazjonalnego zarobkowania.

Z treści art. 14 ust. 2c updof wynika, że do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą budynku mieszkalnego i lokalu mieszkalnego. Przepis art. 30e updof stosuje się odpowiednio. W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości o charakterze mieszkalnym mamy do czynienia z osobnym źródłem przychodu, tj. ze sprzedażą prywatną, o której stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 updof.

Analiza omówionych wyżej przesłanek działalności gospodarczej w kontekście okoliczności przedstawionych w opisie stanu faktycznego prowadzi do wniosku, że zarówno już dokonane, jak i planowane, przyszłe transakcje sprzedaży nieruchomości nie spełniają ustawowych kryteriów uznania tych transakcji za przejawu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 oraz art. 5b ust. 1 updof . Sama tylko okoliczność, że Wnioskodawca realizuje (zrealizuje) zysk na przedmiotowych transakcjach oraz, że dokonuje (dokona) transakcji w imieniu własnym i na własny rachunek nie pozwala przyjąć, że przychód ze sprzedaży należy zakwalifikować do źródła: pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 updof). Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 4 marca 2015 r., sygn. akt II FSL 855/14, cyt.: brak podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 updof, podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajaniem potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem normalnych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. Taki właśnie charakter, optymalnego zagospodarowania majątkiem prywatnym, mają czynności podejmowane przez Wnioskodawcę co do posiadanych przez Niego nieruchomości. Zasadniczym celem Wnioskodawcy jest dążenie do uzyskania środków finansowych na cele prywatne, tj. na zakup nieruchomości w C w celu zapewnienia opieki członkom swojej rodziny.

W zakresie sprzedaży lokalu mieszkalnego, która miała miejsce w marcu 2024 r., Wnioskodawca uznaje, z uwagi na upływ 5 lat od końca roku, w którym Wnioskodawca nabył to mieszkanie, że nie powstał obowiązek podatkowy związany ze zbyciem tego mieszkania.

Reasumując, analiza omówionych powyżej przesłanek (cech) działalności gospodarczej w kontekście okoliczności przedstawionych w opisie stanu faktycznego prowadzi do wniosku, że zarówno obecne, jak i przyszłe transakcje sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, jako nie spełniające tych przesłanek, nie powinny być kwalifikowane, jako dokonywane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w konsekwencji czego, uzyskane z ich tytułu przychody będą podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (odpłatne zbycie).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Z kolei stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy:

Jednak stosownie do art. 10 ust. 3 ww. ustawy:

Zatem, aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny zostać spełnione co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

-nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,

-nieruchomość nie może być składnikiem majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych).

Jak już wcześniej wspomniano, klasyfikacja przychodu do danego źródła przychodów powoduje określone konsekwencje podatkowe, w tym również w zakresie możliwości wyboru formy opodatkowania. Możliwość wyboru formy opodatkowania mają m.in. podatnicy osiągający przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie natomiast z treścią art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

W myśl art. 14 ust. 2c ww. ustawy:

Podkreślić bowiem należy, że ww. przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych. O tym jaki składnik majątku może stanowić środek trwały decydują regulacje zawarte w art. 22a i art. 22c ww. ustawy, przy czym nie wszystkie wymienione w nich rodzaje składników majątku mogą podlegać amortyzacji podatkowej.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 22c ww. ustawy:

Stosownie bowiem do art. 22d ww. ustawy:

Jak natomiast stanowi art. 22n ust. 3 pkt 1 ww. ustawy:

Zatem, z treści przytoczonych przepisów jednoznacznie wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku, do których odnosi się art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy), jak i przychody uzyskane ze sprzedaży tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności, i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód ze sprzedaży tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie istotnym jest zatem, czy zbywana nieruchomość jest nieruchomością mieszkalną, czy też niemieszkalną.

Z opisu sprawy wynika, że w maju 2018 r. otrzymał Pan w drodze darowizny czternaście lokali mieszkalnych zlokalizowanych w A. W styczniu 2021 r. sprzedał Pan jeden z czternastu ww. lokali mieszkalnych. W marcu 2024 r. sprzedał Pan kolejny spośród lokal mieszkalny spośród czternastu ww. lokali mieszkalnych. Planuje Pan także w 2024 r. lub w 2025 r. sprzedaż jeszcze jednego mieszkania.

W świetle przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży w styczniu 2021 r. oraz w marcu 2024 r. lokali mieszkalnych nabytych w drodze darowizny w maju 2018 r. oraz planowana sprzedaż w 2024 r. lub w 2025 r. jeszcze jednego mieszkania, które są/były wykorzystywane w działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi oraz nie będzie stanowić przychodu ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. Skutki podatkowe tej czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W przypadku sprzedaży nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i forma prawna ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że przedmiotowe lokale mieszkalne nabył Pan w drodze darowizny w 2018 r.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego, czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa darowizny pod rygorem nieważności, powinna mieć formę aktu notarialnego. Tym samym zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje.

Wobec powyższego wskazać należy, że sprzedaż w styczniu 2021 r. lokalu mieszkalnego, który nabyła Pan w drodze darowizny w maju 2018 r., stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, ponieważ sprzedaż została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Z kolei, przychód ze sprzedaży w marcu 2024 r. lokalu mieszkalnego, który nabyła Pan w drodze darowizny w maju 2018 r., nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż została dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w których nastąpiło nabycie tego lokalu.

Jednocześnie wskazać należy, że planowane przez Pana odpłatne zbycie w 2024 r. lub 2025 r. kolejnego lokalu mieszkalnego, nabytego przez Pana w drodze darowizny w maju 2018 r., nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opisu sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży w styczniu 2021 r. oraz w marcu 2024 r. lokali mieszkalnych nabytych w drodze darowizny w maju 2018 r. oraz planowana sprzedaż w 2024 r. lub w 2025 r. jeszcze jednego lokalu mieszkalnego nabytego w drodze darowizny w maju 2018 r., które są/były wykorzystywane w działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi oraz nie będzie stanowić przychodu ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. Skutki podatkowe tej czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, że dokonana w styczniu 2021 r. sprzedaż lokalu mieszkalnego, który nabyła Pan w drodze darowizny w maju 2018 r., stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, ponieważ sprzedaż została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Z kolei, przychód ze sprzedaży w marcu 2024 r. lokalu mieszkalnego, który nabyła Pan w drodze darowizny w maju 2018 r., nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż została dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w których nastąpiło nabycie tego lokalu.

Ponadto wskazać należy, że planowane przez Pana odpłatne zbycie w 2024 r. lub 2025 r. kolejnego lokalu mieszkalnego, nabytego przez Pana w drodze darowizny w maju 2018 r., nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, oraz przedstawionego przez Pana zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).