Wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 7 grudnia 2021 r., sygn. I SA/Bd 744/21

Podatek dochodowy od osób prawnych

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Tomasz Wójcik po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 7 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi C. S.A. w I. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz C. S.A. w I. kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego oraz jego uzupełnieniu Spółka przedstawiła następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: "Spółka" lub "Wnioskodawca") jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i prowadzi działalność w zakresie produkcji sody kalcynowanej, sody oczyszczonej, soli i chlorku wapnia mających zastosowanie m.in. w przemyśle szklarskim, spożywczym, w produkcji detergentów oraz budownictwie. Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: "SSE") oraz na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu na podstawie następujących dokumentów (dalej: "zezwolenia i decyzja o wsparciu"): 1. decyzji o wsparciu nr (...) z dnia [...] stycznia 2019 r., 2. zezwolenia nr (...) z dnia [...] grudnia 2015 r., zmienionego decyzją nr (...) z dnia [...] września 2019 r., 3. zezwolenia nr (...) z dnia [...] czerwca 2014r., 4. zezwolenia nr (...) z dnia [...] maja 2014 r., zmienionego decyzją nr (...) z dnia [...] lipca 2015 r. - w związku z czym korzysta (lub będzie korzystać w przyszłości) w zakresie dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE lub na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34-34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406; dalej: u.p.d.o.p.). Zgodnie z zakresem zezwoleń i decyzji o wsparciu, Spółka otrzymała zgodę na prowadzenie działalności gospodarczej, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytworzonych na terenie SSE lub terenie wskazanym w decyzji o wsparciu i usług wykonywanych na terenie SSE lub na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu określonych w następujących pozycjach [...] Klasyfikacji Wyrobów i Usług: 1. Sekcja B, dział 8, klasa 08.93 - sól i czysty chlorek sodu, woda morska; 2. Sekcja C, dział 10, podkategoria 10.84.30 - sól spożywcza; 3. Sekcja C, dział 20, klasa 20.11 - gazy techniczne; 4. Podkategoria 20.12.19 - tlenki, nadtlenki i wodorotlenki pozostałych metali; 5. Klasa 20.13 - pozostałe podstawowe chemikalia nieorganiczne; 6. Podkategoria 20.41.10 - gliceryna; 7. Klasa 20.59 - pozostałe wyroby chemiczne, gdzie indziej niesklasyfikowane; 8. Sekcja C, dział 23, klasa 23.52 - wapno i gips; 9. Sekcja H, dział 149, klasa 49.41 - transport drogowy towarów; 10. Sekcja H, dział 52, grupa 52.1 - magazynowanie i przechowywanie towarów; 11. Grupa 52.2. - usługi wspomagające transport (z wył. 52.21.25 - usługi holowania w transporcie drogowym); 12. Sekcja M, dział 71, grupa 71. 2 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych; 13. Sekcja M, dział 72, grupa 72.1 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych. Procesy produkcyjne Spółki (w tym objęte zakresem zezwoleń lub decyzji o wsparciu) prowadzone są przy użyciu instalacji, których eksploatacja powoduje emisję do powietrza gazów cieplarnianych, głównie dwutlenku węgla (dalej łącznie: "CO2"). W związku z tym, Spółka jest objęta regulacjami ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U. z 2021 r. poz. 332 ze zm., dalej: "ustawa o systemie handlu uprawnieniami"). Spółka posiada 4 instalacje objęte ustawą o systemie handlu uprawnieniami (dalej: "instalacje"). Co roku Spółka otrzymuje określony przydział darmowych uprawnień do emisji CO2, który jednak, co do zasady, nie jest wystarczający w celu pokrycia całości rzeczywistej emisji CO2 generowanej przez instalacje. Tym samym, Spółka zmuszona jest do zakupu dodatkowych praw do emisji CO2 na odpowiednim rynku. W sytuacji, gdyby ilość przyznanych Spółce uprawnień do emisji CO2 była niewystarczająca do pokrycia faktycznej emisji CO2, a Spółka nie zakupiła na rynku dodatkowych praw do emisji, konieczne byłoby uiszczenie przez Spółkę istotnych kar finansowych, w wysokości równej iloczynowi liczby uprawnień do emisji, która nie została umorzona, i jednostkowej stawki administracyjnej kary pieniężnej za rok okresu rozliczeniowego, za który to rozliczenie powinno nastąpić (na podstawie art. 104 ust. 1 ustawy o systemie handlu uprawnieniami). Ponadto nałożenie kar finansowych nie zwolniłoby Spółki z obowiązku rozliczenia się z emisji, o czym mówi bezpośrednio art. 104 ust. 5 ustawy o systemie handlu uprawnieniami. Sprzedaż i zakup uprawnień do emisji CO2 dokonuje się w ramach Europejskiego Systemu Handlu Emisjami (dalej: "UE ETS"), tj. rynku emisji CO2. W ramach sytemu UE ETS handel uprawnieniami do emisji CO2 (EUA) odbywa się głównie na giełdzie ICE w Londynie i EEX w L.. Spółka zobowiązana jest do raportowania parametrów emisji. W [...], rejestr uprawnień do emisji CO2 jest prowadzony przez Krajowy Ośrodek Bilansowania i Zarządzania Emisjami (KOBIZE). W świetle regulacji ustawy o systemie handlu uprawnieniami, do 30 kwietnia każdego roku Spółka zobowiązana jest do rozliczenia emisji CO2 za rok poprzedni, poprzez przedstawienie do umorzenia określonej liczby uprawnień do emisji CO2, która odpowiada zweryfikowanej rzeczywistej emisji CO2. Ceny uprawnień do emisji CO2 nabywane w ramach UE ETS nie są stałe, podlegają wahaniom rynkowym. Z uwagi na to, że zapotrzebowanie Spółki na uprawnienia do emisji CO2 jest duże, koszt związany z ich odpłatnym nabyciem jest wysoki i istotnie wpływa na pozycję finansową Spółki. W związku z powyższym, Spółka ze względów ekonomicznych rozważa aktualnie wprowadzenie zmian w dotychczasowym modelu rozliczeń z uprawnień do emisji CO2, poprzez przyjęcie modelu, w którym sprzedawać będzie przyznane jej uprawnienia do emisji CO2 na dany rok po ich uzyskaniu, a następnie dla celów przedstawienia do umorzenia odpowiedniej liczby praw do emisji nabywać będzie te prawa w potrzebnym wymiarze, w późniejszym terminie, najpóźniej do 30 kwietnia kolejnego roku kiedy wymagane jest umorzenie uprawnień w wysokości zweryfikowanej rzeczywistej emisji CO2 za rok poprzedni. Nowy model zakłada, że Spółka sprzedawać będzie przyznane jej uprawnienia do emisji CO2 na dany rok po ich uzyskaniu, w ramach jednej lub kilku transakcji spot. Następnie przed upływem terminu umorzenia uprawnień do emisji CO2, Spółka kupi na rynku odpowiednią liczbę uprawnień do emisji CO2, w ramach jednej lub kilku transakcji spot (po cenie rynkowej spot). W odniesieniu do opisanego wyżej modelu zaznaczono, że Spółka będzie nabywać uprawnienia do emisji CO2 z zamiarem ich wykorzystania na potrzeby własne, związane z prowadzoną działalnością produkcyjną. Końcowo Spółka wskazała, że instalacje generalnie są (lub będą w przyszłości) wykorzystywane przy prowadzeniu przez Spółkę działalności objętej zezwoleniami lub decyzją o wsparciu, tj. działalności, z której dochód podlega (lub będzie podlegał w przyszłości) zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34-34a u.p.d.o.p. Spółka dokonuje (lub będzie dokonywała w przyszłości) alokacji kosztów związanych z funkcjonowaniem instalacji dla celów działalności objętej zwolnieniami i decyzją o wsparciu oraz pozostałej działalności. Wnioskodawca podkreślił, że przedmiotem niniejszego wniosku są jedynie transakcje, które Spółka będzie w stanie przyporządkować do działalności objętej zezwoleniami i decyzją o wsparciu.