Wyrok WSA w Łodzi z dnia 12 marca 2015 r., sygn. III SA/Łd 82/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Cisowska - Sakrajda (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Irena Krzemieniewska Sędzia WSA Małgorzata Łuczyńska Protokolant asystent sędziego Agata Brolik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 marca 2015 r. sprawy ze skargi L. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu pierwszej sprzedaży na terytorium kraju pojazdu niezarejestrowanego na terytorium kraju oddala skargę.

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w [...] z dnia [...], określającą L. K. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu sprzedaży na terytorium kraju przed pierwszą rejestracją pojazdu samochodowego marki Mercedes-Benz ML 320 CDI, nr nadwozia VIN: [...], poj. silnika 2 967 cm3, rok produkcji 2007, od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego, w wysokości 18 743,00 zł.

W uzasadnieniu organ drugiej instancji podniósł, że w dniu [...] pojazd ten został zakupiony przez "A", ul. A 174A, [...] Ł. od "B" Sp. z o.o., ul. S. B 12, [...] K. na terenie kraju za kwotę 29 500,00 euro. W piśmie z dnia 18 marca 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] poinformował, że próby ustalenia stanu faktycznego i wszczęcia postępowania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu przez spółkę "B" okazały się bezskuteczne, gdyż spółka zaprzestała swej działalności pod wskazanym adresem. Nie ustalono aktualnego adresu siedziby spółki oraz miejsca pobytu jej prezesa V. S. Zgodnie z informacjami zawartymi w piśmie "C" Sp. z o.o. z dnia 28 listopada 2012 r. samochód marki Mercedes-Benz ML 320 CDI został wyprodukowany na zamówienie z rynku niemieckiego jako pojazd osobowy kategorii M1. Z niemieckiego dowodu rejestracyjnego "Zulassungsbescheinigung" nr [...] wynika, że samochód ten po raz pierwszy został zarejestrowany w dniu [...]. Pojazd określono jako "ciężarowy zamknięty". W polu S1 podano liczbę miejsc - "2". W dniu 10 marca 2011 r. przeprowadzone zostało badanie techniczne pojazdu przez Okręgową Stację Kontroli Pojazdów w [...], co potwierdza zaświadczenie nr [...] oraz załączony do niego dokument identyfikacyjny pojazdu, w którym określono pojazd jako samochód ciężarowy, podrodzaj - terenowy, o liczbie miejsc do siedzenia - 2/2. W dniu [...] pojazd został zakupiony przez Z. L. od skarżącej za kwotę 120 000,00 zł. W dniu [...] przeprowadzone zostało badanie techniczne pojazdu przez Okręgową Stację Kontroli Pojazdów w [...]. W opisie zmian dokonanych w pojeździe, stanowiącym załącznik do zaświadczenia nr [...], określono pojazd jako samochód osobowy, podrodzaj - VAN, o liczbie miejsc do siedzenia - "5". Według faktury VAT nr [...] z dnia [...] w samochodzie dokonano zmiany konstrukcyjnej polegającej na zamontowaniu siedzeń i pasów bezpieczeństwa (zmiana ilości miejsc siedzących; z pojazdu ciężarowego na osobowy). Zgodnie z poleceniem przelewu na NFOSiGW opłatę za recykling pojazdu uiściła w dniu [...] skarżąca. Przesłuchany w charakterze świadka w dniu [...] Z. L. zeznał, że w samochodzie dokonano demontażu metalowej przegrody, która była zamontowana za przednim rzędem siedzeń. Zamontowano tylną kanapę wraz z pasami bezpieczeństwa. W chwili zakupu pojazd posiadał 2 miejsca siedzące dla kierowcy i pasażera. Za pierwszym rzędem siedzeń była zamontowana metalowa przegroda. Pojazd nie posiadał tylnej kanapy oraz pasów bezpieczeństwa. W dniu [...] przeprowadzone zostały oględziny pojazdu przez organy celne oraz sporządzono dokumentację fotograficzną. W wyniku oględzin stwierdzono, że jest to pojazd z jedną przestrzenią dla kierowcy, pasażerów i towarów o liczbie miejsc siedzących - 5. Przestrzeń wewnętrzna pojazdu wykazuje obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym. Pojazd posiada tylne okna wzdłuż dwubocznych paneli. Brak jest stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną. Samochód wyposażony jest w: dywaniki, wentylację, oświetlenie, popielniczki, wykładzinę podłogową, wykładzinę boczną, uchwyty górne dla pasażerów, odtwarzacz CD/MP3, felgi aluminiowe. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że samochód marki Mercedes-Benz ML 320 CDI posiadał już w dniu jego nabycia elementarne cechy samochodu osobowego i to takie cechy, które świadczą o tym, że pojazd przeznaczony był zasadniczo do przewozu osób. Już na etapie produkcji nadano mu zasadnicze przeznaczenie do przewozu osób zgodne z charakterystyką fizycznych cech pojazdu. Wysokiej klasy wyposażenie nadwozia, w tym elementy poprawiające komfort podróży pasażerów świadczy o jego przeznaczeniu do przewozu osób. Opisane przeróbki (montaż/demontaż np. kratki/przegrody, kanapy tylnej, pasów bezpieczeństwa) mogą być wykonywane wielokrotnie i nie zmieniają za każdym razem jego zasadniczego przeznaczenia, a jedynie sposób użytkowania samochodu. Z cech wymienionych w Notach wyjaśniających do pozycji 8704, pojazd posiadał jedynie przegrodę/kratkę ochronną między częścią przednią a tylną. Był także zarejestrowany jako pojazd specjalny. Jednakże prosta i odwracalna przeróbka wnętrza nie zmienia zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Cechy tej nie można uznać za decydującą przy klasyfikacji. Klasyfikację towaru w Nomenklaturze Scalonej należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów (reguła 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej). Pozycja 8703 została określona jako "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy silnikowe przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Zatem to zasadnicze przeznaczenie konkretnego pojazdu, a nie sposób jego użytkowania, winno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę przy klasyfikacji. Obowiązek podatkowy w akcyzie od samochodów osobowych niezarejestrowanych na terytorium kraju w przypadku ich sprzedaży na terytorium kraju powstaje, w myśl art 101 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 r., nr 3, poz. 11 ze zm.), zwanej dalej u.p.a., zgodnie z przepisami o ruchu drogowym z dniem wydania lub w myśl art. 101 ust. 4 jeżeli sprzedaż samochodu osobowego powinna być potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury. Za datę powstania obowiązku podatkowego należy uznać dzień wystawienia faktury nr [...] - [...]. Zgodnie z tą fakturą skarżąca sprzedała pojazd za kwotę 120 000,00 zł. Skarżąca uiściła również opłatę recyklingową za pojazd (polecenie przelewu z dnia [...]). Według art. 12 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz.U. nr 25, poz. 202), wprowadzający pojazd który dokonuje wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu pojazdu jest obowiązany do wniesienia, na odrębny rachunek bankowy Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, opłaty w wysokości 500 zł od każdego pojazdu wprowadzonego na terytorium kraju. W myśl tej samej ustawy pod pojęciem wprowadzającego rozumie się przedsiębiorcę będącego producentem pojazdu lub przedsiębiorcę dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu pojazdu. Z uwagi na wymienione wyżej okoliczności organ drugiej instancji za podatnika podatku akcyzowego uznał skarżącą. Organ drugiej instancji wskazał następnie, że średnia wartość rynkowa pojazdu samochodowego wynosiła zgodnie z notowaniami zawartymi w bazie programu CARWRT firmy EUROTAX GLASS'S z marca 2011 r. - 116 400,00 zł, natomiast zgodnie z notowaniami podanymi w katalogu wydawnictwa INFO-EKSPERT z marca 2011 r. - 108 000,00 zł. Wartość pojazdu wynikająca z faktury nie odbiega zatem znacznie od średniej wartości rynkowej podobnego pojazdu na terenie kraju. Organ drugiej instancji zakwalifikował pojazd do pozycji 8703 Nomenklatury Scalonej oraz stwierdził, że w związku z tym, jako samochód osobowy, stosownie do art. 105 ust. 1 u.p.a. podlegał on podatkowi akcyzowemu według stawki 18,6% podstawy opodatkowania. Skarżąca zgodnie z fakturą z dnia [...] zapłaciła za pojazd kwotę 29 500,00 euro, tj. 117 395,00 zł (29 500,00 euro x 3,8785 - kurs waluty z dnia [...]). Organ drugiej instancji podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że podstawę opodatkowania stanowi kwota 100 770,00 zł, a należna wysokość podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży na terenie kraju przed pierwszą rejestracją wynosi 18 743,00 zł.