Wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 lipca 2013 r., sygn. III SA/Wa 362/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marek Krawczak, Sędziowie sędzia WSA Bożena Dziełak, sędzia WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Iwona Choińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2013 r. sprawy ze skargi C. R. i D. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz C. R. i D. R. kwotę 5.857 zł (słownie: pięć tysięcy osiemset pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

1. Z przedłożonych Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie akt sprawy wynikało, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] września 2012 r. określił C. i D. R. (dalej jako "Skarżący", "Strony") - zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. w kwocie 320.367 zł.

2. W uzasadnieniu decyzji przedstawiono stan faktyczny, z którego wynikało, że Strony złożyły w organie podatkowym kserokopię aktu notarialnego Rep. A Nr 2433/2006 z dnia 6 kwietnia 2006 r. dotyczącego sprzedaży lokali mieszkalnych położonych w budynku mieszkalnym przy ul. O. w W. oraz kserokopię aktu notarialnego Rep. A Nr [...] z dnia 23 maja 2006r. dotyczącego sprzedaży udziałów wynoszących po ½ części w nieruchomości stanowiącej niezabudowane działki gruntu oznaczone nr ewidencyjnymi 21/8, 21/9, 21/10 oraz 21/11 położone w W. przy ul. J. Jednocześnie wraz z aktami notarialnymi zostały złożone oświadczenia o przeznaczeniu przychodu uzyskanego ze sprzedaży powyższych lokali na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm. - dalej “ u.p.d.o.f."). Z akt sprawy wynikało także, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z dnia [...] czerwca 2012r. na podstawie art. 180 i art. 181 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej jako "ustawa Ord. pod.) włączył do prowadzonego postępowania podatkowego za 2006r. dokumenty uzyskane w postępowaniu podatkowym prowadzonym w zakresie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r., tj.: postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] maja 2005 r. uznające stanowisko Strony przedstawione we wniosku złożonym w trybie art. 14 a ustawy Ord. pod., z dnia 4 lutego 2005 r. w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego o sposobie opodatkowania podatkiem VAT i podatkiem od czynności cywilnoprawnych przeprowadzonej transakcji sprzedaży nieruchomości mieszkalnej przez osoby fizyczne, w którym przedstawiono stan faktyczny sprawy, jako prawidłowe; kserokopie 12 aktów notarialnych dotyczących sprzedaży lokali mieszkalnych. Każdy z 12 aktów notarialnych stanowił umowę zawartą pomiędzy określonym nabywcą, a sprzedającymi, tj. D. i C. R. oraz W. i K.S. za określoną cenę. Umowy zawarte w 2006 r. stanowiły o ustanowieniu odrębnej własności i sprzedaży lokali mieszkalnych, udziału w nieruchomości wspólnej oraz miejsc postojowych. Wraz z aktami notarialnymi zostały złożone oświadczenia Skarżących, że przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przeznaczony zostanie na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) u.p.d.o.f. W odpowiedzi na wezwanie organu Skarżący nadesłali kserokopie 3 aktów notarialnych na podstawie, których nabyli oni na zasadach wspólności ustawowej nieruchomości stanowiące zabudowane działki gruntu oraz udział w części na współwłasność działki gruntu. Skarżący przedłożyli również potwierdzenia otrzymania przelewów, potwierdzenia wpłat na rachunek bankowy, potwierdzenia wykonania operacji z danymi wpłacających osób fizycznych z tytułu wpłaty na poczet zakupu lokali mieszkalnych. W dniu 27 lipca 2011 r. Strona złożyła kserokopię decyzji nr 181/2003 o pozwoleniu na budowę, wydaną przez Prezydenta [...] W. z dnia [...] sierpnia 2003 r., z treści której wynikało, że zatwierdzono projekt budowlany oraz wydano pozwolenie na budowę dla Skarżących oraz W. i K. S. inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego z garażem w przyziemiu na działce położonej przy ul. Strąkowej i Oświatowej w Warszawie, decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wydaną z upoważnienia Prezydenta [...]. W. przez Zastępcę Burmistrza Dzielnicy B. w dniu[...] stycznia 2003 r. zgodnie, z którą ustalono warunki zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji budowlanej polegającej na budowie wielorodzinnego budynku mieszkalnego z garażami w parterze oraz z przyłączami instalacyjnymi na działce położonej przy ul. S. i O. Z akt sprawy wynika również, że Skarżący przedstawili organowi podatkowemu umowy na roboty budowlane związane z prowadzoną inwestycją, a także dowody wpłaty i potwierdzenia wykonania przelewów obejmujących m.in. wydatki związane z inwestycją przy ul. Strąkowej dokonywane w latach 2003-2005 oraz faktury VAT poświadczone za zgodność z oryginałem wystawione w okresie od 31 marca 2004 r. do 20 stycznia 2005 r. Organ pierwszej instancji powołując się na art. 10 ust. 1 pkt 3 i art. 5 a pkt 6 u.p.d.o.f. oraz zebrany materiał dowodowy, stwierdził, że Strona podejmowała na przestrzeni kilku lat działania mające na celu uzyskanie maksymalnego dochodu ze sprzedaży nieruchomości jako towaru atrakcyjnego rynkowo. Poczynania takie spełniają przewidziane w powołanym przepisie kryteria działalności gospodarczej, a uzyskane z prowadzenia tej działalności dochody podlegają opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla przychodów z tego źródła. Przesłankami wskazującymi na prowadzenie działalności gospodarczej są: fachowość, podporządkowanie regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania, działanie na własny rachunek, powtarzalność działań i uczestnictwo w obrocie gospodarczym. Zdaniem organu pierwszej instancji ocena charakteru podejmowanych przez Stronę w 2006 r. czynności sprzedaży nieruchomości dokonanych na podstawie aktów notarialnych Rep. A nr [...] z dnia 23 maja 2006r. i Rep. [...] z dnia 6 kwietnia 2006 r. nie może być dokonana w oderwaniu od działań w tym zakresie na przestrzeni wcześniejszych i następnych lat podatkowych, gdyż stwierdzenie ciągłości tych działań jest istotne z punktu widzenia przesłanek prowadzenia działalności gospodarczej. Według organu, działaniom Strony można przypisać zarobkowy charakter, zorganizowanie oraz ciągłość. Czynności zakupu i sprzedaży nieruchomości dokonywane przez Skarżących miały od samego początku charakter zarobkowy. Podejmowane czynności, poczynając od zakupu działek gruntu o nr 114/1, 115/1, 21/8, 21/9, 21/10 oraz 21/11, uzbrojenie terenu pod zabudowę mieszkalną poprzez wykonanie sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej z przyłączami oraz przyłączenie sprzedanej nieruchomości do sieci energetycznej i telekomunikacyjnej, podejmowanie działań zmierzających do rozpoczęcia procesu budowy budynku wielorodzinnego zgodnie z przedłożonymi fakturami VAT oraz sukcesywne zbywanie lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku wielorodzinnym wybudowanym na niniejszych działkach, lokali użytkowych oraz działek gruntu o nr ewidencyjnych 21/8,21/9,21/10 i 21/11 zmierzało wyraźnie do osiągnięcia zysku, który wystąpił i to w znacznych rozmiarach. Ponadto organ pierwszej instancji stwierdził, że wystąpiła również przesłanka ciągłości prowadzonej działalności, co przesądza o uznaniu czynności sprzedaży lokali mieszkalnych jako dokonywanych w ramach działalności gospodarczej. W istocie nie była to jedna, a więc incydentalna czynność sprzedaży, lecz szereg złożonych czynności, rozciągniętych na przestrzeni dwóch lat, w wyniku których własność lokali mieszkalnych przeszła ostatecznie na rzecz innych właścicieli. Umowy sprzedaży objęte 12 aktami notarialnymi, na podstawie których Strona sprzedała wraz z małżonkami Szwaja lokale mieszkalne wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej zostały sporządzone w 2005 i 2006 r., świadczą, zdaniem organu o powtarzalności, będącej wyróżnikiem przesłanki ciągłości działalności, a zatem w tej sytuacji trudno mówić o okazjonalności, czy też jednorazowości sprzedaży przedmiotowych lokali mieszkalnych, usługowych, garażowych oraz działek gruntu o nr ewidencyjnych 21/8, 21/9, 21/10 i 21/11. W świetle powyższego organ pierwszej instancji stwierdził, iż sprzedaż lokali mieszkalnych, użytkowych, garażowych i działek gruntu nosi znamiona działalności gospodarczej. Organ pierwszej instancji stwierdził ponadto, że obliczenie dochodu było możliwe na podstawie materiału dowodowego Strony i brak było podstaw do jego szacowania. Powołując się na art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f. wyjaśnił, że przyjął potrącenie kosztów metodą kasową, a więc w dacie ich zapłaty. W materiale źródłowym znajdują się dokumenty potwierdzające koszty uzyskania przychodów w okresie od 2003 do 2005 roku dokumentujące ponoszone nakłady w celu wybudowania budynku mieszkalnego, przyłączenie do sieci energetycznej, telekomunikacyjnej, sieci wodociągowej i kanalizacyjnej. Reasumując stwierdził, że wydatki udokumentowane powołanymi wyżej dokumentami poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, w którym uzyskano przychód nie spełniają dyspozycji art. 22 ust. 4 u.p.d.o.f.