Wyrok WSA w Łodzi z dnia 27 września 2007 r., sygn. I SA/Łd 2020/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi -Wydział I w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Kiss, Sędziowie Sędzia NSA Bogusław Klimowicz, Asesor WSA Ewa Cisowska-Sakrajda (spr.), Protokolant asystentka sędziego Dominika Janicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 września 2007 r. sprawy ze skargi Polskiego Biura Finansowego A S.A. z siedzibą w Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 r. oddala skargę

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. decyzją z dnia [...] nr [...] uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001r. w wysokości 3.068.114,00 zł i określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001r. w kwocie 3.034.596.00 zł. W uzasadnieniu decyzji, powołując art. 23 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, wywiódł, iż organ podatkowy określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, a metody oszacowania podstawy opodatkowania zawiera art. 23 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 23 § 2 tejże ustawy "organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania". Ustalenie podstawy obliczenia podatku w drodze szacunku polega na dokonywaniu ustaleń przybliżonych do stanu faktycznego, ale nie tożsamego. W sytuacji, gdy brak jest danych niezbędnych do ustalenia rzeczywistej wielkości podstawy opodatkowania, samo odrzucenie dowodów przedstawionych przez podatnika nie upoważnia organu podatkowego do ustalenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dysponuje on danymi niezbędnymi do ustalenia jej rzeczywistej wielkości. Szacunkowe ustalenie podstawy opodatkowania, chociaż ma w znacznej mierze charakter uznaniowy, nie może oznaczać dowolności działania organu podatkowego, jej założeniem i celem jest jedynie odtworzenie rzeczywistości w zakresie danych, mających znaczenie do wymiaru należnego podatku. "Szacunek podstawy opodatkowania" nie może być sprzeczny z logika i zaś A. i doświadczenia życiowego, a organ ma obowiązek zgromadzenia odpowiednich danych pozwalających na zbliżenie szacunkowej podstawy opodatkowania do jej wielkości rzeczywistej, a w szczególności powinien zastosować optymalną w określonych warunkach metodę oszacowania. Oszacowania nie można w żadnym przypadku traktować, jak słusznie stwierdzono w orzecznictwie, jako sankcji wobec podatnika, także wówczas, gdy konieczność zastosowania oszacowania wynika z winy podatnika, a nawet z jego zamierzonego działania. Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. zauważył, iż ustalenie w drodze szacunkowej wielkości nawet pojedynczego elementu wchodzącego w skład podstawy opodatkowania powoduje, że cała ta podstawa opodatkowania nabiera cech podstawy opodatkowania ustalonej w drodze szacunkowej. W przedmiotowej sprawie materiał dowodowy zebrany w toku postępowania pozwolił, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., na określenie podstawy opodatkowania bez uciekania się do metod szacunkowych wymienionych w art. 23 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, a wręcz zastosowanie przez organ I instancji metod szacowania wskazanych w tym przepisie byłoby niemożliwe w przypadku Spółki. Metoda porównawczo wewnętrzna nie była możliwa, gdyż Spółka w zeznaniach CIT - 8 zadeklarowała wysokość przychodów podlegających opodatkowaniu w 1998r. w kwocie 7.184.492,45zł, w 1999r. - w kwocie 24.057.558,64 zł., w 2000r. - w kwocie 30.591.791,62 zł, co wskazuje, iż dynamika obrotów Spółki za lata poprzedzające badany okres podlegały znacznym wahaniom. Nadto postępowanie kontrolne przeprowadzone przez UKS w P. zakończyło się określeniem znacznych kwot (ponad 4 min zł.) zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych, co podważa wiarygodność zadeklarowanych przez Spółkę kwot. Metoda porównawcza zewnętrzna z kolei byłoby znacznie utrudniona, gdyż polski rynek pośrednictwa kredytowego zdominowany jest przez 4 firmy, tj. A , B, C, D i E, a sam A obsługuje jedną trzecią rynku. Ponadto do największych na rynku zaliczają się F oraz G. Każda z tych firm jest większa od Spółki H (z obrotami rzędu kilkuset miln. zł). Metoda remanentowa lub produkcyjna nie była, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Ł., możliwa do zastosowania z uwagi na charakter przychodów Spółki, na które składały się w zasadniczej części przychody z pośrednictwa w udzielaniu kredytów ratalnych oraz obrotu nieruchomościami. Metoda kosztowa oraz metoda udziału dochodu w obrocie natomiast niemożliwe były do zastosowania z uwagi na brak danych o wysokości kosztów poniesionych przez Spółkę. Za słuszne Dyrektor Izby Skarbowej w Ł. uznał oszacowanie dochodu ze sprzedaży nieruchomości przy Al. A 22/24 w sposób odmienny niż wskazuje to definicja zawarta w art. 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Z uwagi na zapis art. 11 ust. 4 pkt. 3 i ust. 7a w związku z art. 11 ust. 2 pkt. 1 tejże ustawy, organ pierwszej instancji określił dochody w drodze oszacowania stosując w pierwszej kolejności metodę porównywalnej ceny niekontrotowanej. Wobec nie powołania przez organ pierwszej instancji pełnej podstawy prawnej zawartej w art. 9 ust. 2, art. 11 ust. 2 pkt 1 i ust 7a, art. 11 ust. 9 w związku z art. 11 ust. 4 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przepisów wykonawczych zawartych w § 3 i § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 października 1997r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników (Dz. U. Nr 128, poz. 833), organ odwoławczy zobowiązany był do uchylenia decyzji pierwszoinstancyjnej i określenia zobowiązania podatkowego za 2001r. powołując w sentencji i uzasadnieniu konieczne przepisy prawa materialnego. Wskazał nadto, iż H S.A. dokonała m.in. sprzedaży na rzecz I nieruchomości położonej w Ł. przy Al. A 22/24 za kwotę 100.000,00 zł. (akt notarialny nr [...] z dnia [...]), a także udziałów w prawie wieczystego użytkowania działek gruntu oraz w prawie własności budynków stanowiących odrębną nieruchomość położonych w Ł. przy B 2 za łączną kwotę 5.000.000,00 zł (akt notarialny nr [...] z dnia [...]). Nadmienił, iż organ I instancji ustalił, iż nieruchomość położoną w Ł. przy Al. A 22/24 Spółka nabyła od podmiotu powiązanego w dniu [...] za łączną kwotę 1.920.000,00 zł (akt notarialny z dnia [...] Rep. [...]), sprzedaży dokonano zaś w dniu [...] na rzecz powiązanej I Sp. z o.o. za cenę 100.000,00 zł., tj. cenę drastycznie odbiegającą od ceny zakupu.