Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 05.09.2007, sygn. PDP/415-25/Int 64/07, Urząd Skarbowy w Nowym Targu, sygn. PDP/415-25/Int 64/07

1.Czy przepis ujęty w art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy podatników którzy wybrali metodę memoriałową? 2. Czy ujmując fakturę kosztową w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w miesiącu jej otrzymania, a nie w dacie wystawienia podatnik naraża się na nierzetelność prowadzenia księgi przychodów i rozchodów?

P O S T A N O W I E N I E

Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Targu działając na podstawie art. 14a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) i art. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 217, poz. 1590) po rozpatrzeniu wniosku, który wpłynął dnia 2 lipca 2007 r. złożonego przez podatnika w sprawie udzielenia interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych stwierdza, że przedstawione we wniosku stanowisko jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

Stan faktyczny przedstawiony przez podatnika w złożonym wniosku:Z przedstawionego przez Pana stanu faktycznego wynika, że prowadzi Pani działalność gospodarczą. Dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów. Dla strony kosztowej sposób ewidencjonowania przyjęto metodę kasową. W związku z powyższym zwrócił się Pan z zapytaniem czy przepis ujęty w art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy podatników, którzy wybrali metodę kasową i tych, którzy wybrali metodę memoriałową?" oraz czy ujmując fakturę kosztową w podatkowej księdze przychodów i rozchodów w miesiącu jej otrzymania, a nie w dacie wystawienia narażam się na nierzetelność prowadzenia księgi przychodów i rozchodów?"Stanowisko wnioskodawcy:Zdaniem Pana prawidłowym rozwiązanie w sposobie ewidencjonowania pozostałych wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów będzie data otrzymania dokumentu potwierdzającego poniesienie danego wydatku.Ocena prawna stanowisko wnioskodawcy:Nowelizacja ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzona od 1 stycznia 2007 r. ustawą z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588), przyniosła istotne zmiany w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Dotyczą one nie tylko samej definicji kosztów, ale też zróżnicowania sposobu ich rozliczania w zależności od rodzaju i związku z uzyskiwanymi przychodami.Zgodnie z nowym brzmieniem przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osóbfizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięciaprzychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztówwymienionych w art. 23.Przez pojęcie "zachować" należy rozumieć "dochować coś w stanie niezmienionym,nienaruszonym, utrzymać". Natomiast "zabezpieczyć" oznacza "uczynić bezpiecznym,niezagrożonym, dać ochronę". Można więc przyjąć, ze koszty poniesione na zachowanieźródła przychodu to takie, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródłaprzychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło wogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno sięprzyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, które umożliwiądalsze funkcjonowanie źródła. Za koszty związane z zabezpieczeniem i zachowaniem źródłaprzychodów należy więc uznać przede wszystkim koszty prawidłowego funkcjonowaniapodatnika, prawidłowego prowadzenia działalności gospodarczej, do której zaliczymy koszty,które nie zawsze mogą zostać jednoznacznie uznane za koszty poniesione w celu uzyskaniaprzychodów, a przynajmniej taki ich cel jest trudny do uchwycenia.Obecnie przy kwalifikowaniu wydatku w koszty podatkowe trzeba stwierdzić, że spełniają one dwa warunki: wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów oraz nie może to być wydatek wymieniony w zamkniętym katalogu negatywnym, wymienionym w przepisie art. 23 ustawy. Zgodnie z dyspozycją ustawodawcy osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku (art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).Podatnicy prowadzący podatkową księgę mogą wybrać jedną z dwóch metod ewidencjonowania kosztów uzyskania przychodu, tzw. kasową lub memoriałową. Decyzję o wyborze sposobu ewidencjonowania kosztów podejmuje podatnik. Należy pamiętać, że raz przyjęta metoda ewidencji kosztów powinna być stosowana konsekwentnie w każdym roku prowadzenia podatkowej księgi, w stosunku do wszystkich kosztów, a nie tylko do wybranych pozycji. Nie można przy księgowaniu kosztów stosować jednocześnie tzw. metody kasowej i metody memoriałowej.Zgodnie z ogólną zasadą przyjętą w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu potrącane są tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione.Od 1 stycznia 2007 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono przepis art. 22 ust. 6b, który mówi, że za dzień poniesienia kosztu uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Powyższy przepis obowiązuje wszystkich podatników prowadzących podatkową księgę, bez względu na metodę jej prowadzenia.Do końca 2006 r. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiowały pojęcia "poniesionych" kosztów. Z tego powodu pojęcie to było różnie interpretowane. Przyjmowano, że o dacie poniesienia kosztu decydował moment faktycznej zapłaty przez podatnika albo data otrzymania przez podatnika dokumentu potwierdzającego zobowiązanie do dokonania wydatku (np. faktury). Nowe przepisy rozstrzygnęły te wątpliwości.Podatnicy prowadzący podatkową księgę przy rozliczaniu kosztów mogą stosować metodę właściwą dla ksiąg rachunkowych, czyli metodę memoriałową. Moment zaliczenia kosztów do kosztów podatkowych uzależniony został od jego charakteru. Koszty zostały podzielone na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty, których związek z przychodami jest pośredni.W myśl art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, podlegają potrąceniu w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.- Jeżeli natomiast koszty bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, zostały poniesione po zakończeniu tego roku:- do dnia złożenia zeznania podatkowego (nie później jednak niż do upływu terminu złożeniatego zeznania) - to powinny być potrącone w tym roku podatkowym, w którym osiągniętezostały odpowiadające im przychody,- po dniu złożenia zeznania podatkowego - to powinny być potrącone w następnym rokupodatkowym.Stosownie zaś do art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztypośrednio związane z przychodami należy rozliczyć w dacie ich poniesienia. Jeżeli będądotyczyły okresu przekraczającego rok podatkowy i nie będzie możliwe określenie, jaka ichczęść dotyczy danego roku należy rozliczyć je proporcjonalnie do długości okresu, któregodotyczą.Podatnicy, prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów, którzy nie wybrali zasadrozliczania kosztów jak podatnicy prowadzący księgi rachunkowe, rozliczają się wedługogólnej zasady wyrażonej w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,zgodnie z którą koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, wktórym zostały poniesione. Przy metodzie tej rozróżnienie kosztów bezpośrednich ipośrednich nie jest potrzebne, bowiem przy jej stosowaniu wydatki stanowią koszt uzyskaniaprzychodu w dacie ich poniesienia - bez względu na to jakiego okresu dotyczą, a ustawa niedefiniuje inaczej dnia poniesienia jak tylko dzień wystawienia faktury.Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów określił Minister Finansóww rozporządzeniu z dnia 26 sierpnia 2003r. (Dz. U. Nr 152, poz. 1475 ze zmianami; ostatniazmiana Dz. U. z 2007 r. Nr 36, poz. 229).W świetle postanowień zawartych w § 17 ww. rozporządzenia, inne są regułyewidencjonowania zakupu materiałów podstawowych oraz towarów handlowych, inne zaś wprzypadku pozostałych wydatków. Zasady ewidencji zakupu towarów handlowych i materiałów w 2007 r. są podobne jak w latach poprzednich. Zakup towarów i materiałów musi być wpisany do księgi niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży. Obliguje do tego § 17 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. nr 152, poz. 1475; ost. zm. w Dz. U. z 2007 r. nr 36, poz. 229). Przepis powyższy obowiązuje wszystkich podatników niezależnie od metody rozliczania kosztów.Gdy towar handlowy czy materiał podstawowy otrzymany zostanie wraz z dowodem zakupu, czyli najczęściej fakturą, wpisu należy dokonać na podstawie faktury. Natomiast gdy towar czy materiał jest dostarczony przed otrzymaniem faktury potwierdzającej jego nabycie, należy sporządzić szczegółowy opis towaru lub materiału i na jego podstawie dokonać zapisu w podatkowej księdze (§ 16 ust. 2 cyt. rozporządzenia). Opis powinien zawierać:- imię, nazwisko (firmę) i adres dostawcy, - ilość i rodzaj oraz cenę jednostkową wartość materiału (lub towaru handlowego),- datę otrzymania materiału lub towaru handlowego i podpis osoby, która przyjęła ten materiałlub towar.Opis musi być przechowywany jako dowód zakupu, a następnie połączony z nadesłanąfakturą. Ewentualna różnica w stosunku do wartości podanej w fakturze powinna zostaćwpisana do księgi w dniu otrzymania faktury.Podatnik może nie sporządzać opisu, jeżeli zakup został udokumentowany specyfikacjądostawcy.Natomiast jeżeli podatnik najpierw otrzymał fakturę, a dopiero po pewnym czasie otrzymałzakupiony towar, to zdaniem tut. organu, zakup ten również powinien zostać wpisany doksięgi pod datą faktycznego otrzymania tego towaru.Zapisy dotyczące pozostałych wydatków (innych niż zakup materiałów podstawowych itowarów handlowych), w myśl postanowień zawartych w § 17 ust. 2 cyt. rozporządzenia,powinny być dokonane, z zastrzeżeniem § 20 i § 30 jeden raz dziennie, po zakończeniu dnia,nie później niż przed rozpoczęciem działalności w dniu następnym, z uwzględnieniem zasadokreślonych w art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.Jeżeli podatnik otrzymał fakturę później niż widniejąca na niej data wystawienia, a wmiędzyczasie dokonał już innych zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, tow księdze podatkowej w kolumnie 2 data zdarzenia gospodarczego" (w której zgodnie zObjaśnieniami do podatkowej księgi przychodów i rozchodów należy wpisywać dzieńmiesiąca wynikający z dokumentu stanowiącego podstawę dokonywania wpisu (datęponiesienia wydatku, otrzymania towaru lub uzyskania przychodu albo datę zestawieniasprzedaży), należy wpisać datę wystawienia faktury, przy czym faktura ta zostanie wpisana wdniu jej faktycznego otrzymania. W kolumnie 16 uwagi" można wówczas wpisać adnotacjęwyjaśniającą przyczynę braku chronologii w księdze związaną z późniejszym otrzymaniem, atym samym ujęciem danej faktury w księdze.W przypadku prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów nie jest określonydzień, w którym należy dokonać podsumowania księgi za dany miesiąc. Księga służy doprawidłowego i terminowego rozliczania z budżetem, a zatem powinno to nastąpić nie późniejniż do 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni.Terminy wystawiania faktur regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku,wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których niemają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r. Nr 95, poz.798).Biorąc pod uwagę treść tych przepisów, w praktyce przypadki otrzymania fakturdokumentujących poniesione wydatki po zamknięciu ksiąg i dokonaniu wpłaty podatkupowinny być incydentalne. Zakładając bowiem, że zawarcie transakcji miało miejsce wostatnim dniu miesiąca, to faktura powinna być wystawiona w terminie siedmiu dni. Pozostałyna doręczenie (odbiór) faktury okres jest wystarczający, aby móc ją ująć w księgach przedzamknięciem danego miesiąca.Jeżeli jednak wystąpi sytuacja, w której podatnik otrzyma fakturę dotyczącą wydatków innychniż zakup towarów (materiałów) po zamknięciu ksiąg (tj. po 20 dniu miesiąca), to w ocenietut. organu powinien ująć ją w księdze podatkowej pod datą wystawienia, w związku z czympowinien skorygować zapisy dotyczące danego miesiąca.W świetle powyższego, uznano iż Pana stanowisko dotyczące sposobu ewidencjonowaniakosztów w dacie otrzymania faktury jest nieprawidłowe.Powyższa interpretacja:- zgodnie z art. 14a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa i art. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw niniejsza interpretacja dotyczy stanu fatycznego przedstawionego przez wnioskodawcę.- stosownie do art. 14b § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa i art. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw interpretacja nie jest wiążąca dla wnioskodawcy, wiąże natomiast właściwe dla wnioskodawcy organy podatkowe i organy kontroli skarbowej i może zostać zmieniona albo uchylona wyłącznie w drodze decyzji, w trybie określonym w § 5.