Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 11.01.2006, sygn. 1436/BV/443/2006/12/TCH, Drugi Urząd Skarbowy Warszawa-Śródmieście, sygn. 1436/BV/443/2006/12/TCH

Dotyczy dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0 % z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, według stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 czerwca 2005 r.

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w odpowiedzi na wniosek Spółki z dnia 5.10.2005 r. (wpływ do tutejszego urzędu dnia 11.10.2005 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie w jakim wniosek dotyczył prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0 % z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, według stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 czerwca 2005 r., Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanawia uznać przedstawione we wniosku stanowisko Spółki za prawidłowe.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Zgodnie z art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.W przedmiotowym wniosku Spółka podała, że jest podmiotem z siedzibą we Francji zarejestrowanym w Polsce dla potrzeb podatku od towarów i usług. Nabywane przez Spółkę produkty są sprzedawane i wywożone z terytorium Polski do kontrahentów będących jednocześnie podatnikami podatku od wartości dodanej w innych krajach Unii Europejskiej. Co do zasady, Spółka zleca transport produktów profesjonalnym firmom przewozowym, przy czym transport taki jest wykonywany drogą lądową. Realizowane przez Spółkę dostawy towarów spełniają definicję wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów określoną w art. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.W części 2 wniosku ("Pytanie Spółki") Spółka wystąpiła o potwierdzenie przedstawionego w tymże wniosku i opartego na analizie prawnej własnego stanowiska w sprawie. W szczególności Spółka wystąpiła o potwierdzenie, iż w przypadku wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów na rzecz nabywców posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 maja 2004 r. Spółka ma prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0 % z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na podstawie art. 42 ust. 1 w zw. z art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, gdy w celu potwierdzenia powyższego Spółka posiada w swojej dokumentacji:- kopię faktury dostawy zawierającą w treści specyfikację poszczególnych sztuk ładunku,- kopię dokumentu CMR, podpisanego przez Spółkę jako nadawcę oraz przez przewoźnika,- dokumentację potwierdzającą zapłatę za towar,- ramową umowę na dostawę towarów do odbiorcy.W części 3 wniosku ("Analiza prawna i stanowisko Spółki") Spółka podała, iż w jej ocenie w odniesieniu do dokonywanych przez Spółkę wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów spełnione są warunki dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0 %, o których mowa w art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy: - Spółka dokonuje dostaw na rzecz nabywców posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podaje ten numer oraz swój numer VAT UE na fakturze stwierdzającej dostawę towarów, - przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, w postaci wymienionych powyżej dokumentów; w szczególności w odniesieniu do dokumentu przewozowego, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, rolę taką może spełniać kopia dokumentu CMR, podpisanego przez Spółkę jako nadawcę oraz przez przewoźnika, a nie podpisanego przez odbiorcę towaru.W części 3 wniosku ("Analiza prawna i stanowisko Spółki") Spółka zawarła także uzasadnienie własnego stanowiska (przedstawionego powyżej), wskazała własne stanowisko w odniesieniu do odrębnych kwestii. Mianowicie w opinii Spółki, pomimo iż przed dniem 1 czerwca 2005 r. istniał obowiązek posiadania potwierdzenia przyjęcia przez nabywcę towaru (wynikający z art. 42 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług) w ówczesnym stanie prawnym - w odniesieniu do dokumentu przewozowego - również wystarczała kopia dokumentu CMR bez podpisu odbiorcy towaru. Sytuacja wyglądała inaczej, gdy podatnik nie posiadał innego dokumentu potwierdzającego przyjęcie przez nabywcę towaru - w takim przypadku zdaniem Spółki wystarczała kopia CMR z podpisem odbiorcy towaru. Do wniosku Spółka załączyła kopie przykładowych faktur oraz dokumentów CMR, związanych z dokonywanymi przez Spółkę dostawami. Porównując pytanie Spółki (zawarte w części 2 wniosku) z przedstawionym powyżej stanowiskiem Spółki w kwestiach odrębnych od kwestii podstawowej (zawartym w części 3 wniosku) oraz biorąc pod uwagę brzmienie odpowiednich przepisów prawa ustawy o podatku od towarów i usług w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 czerwca 2005 r. oraz od tego dnia, tutejszy organ uznał, iż zasadnicze pytanie zgłoszone przez Spółkę tj.: A) pytanie o prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0 % w przypadku dokonywania dostaw na rzecz określonych nabywców i posiadania wymienionych we wniosku dokumentów, odnosi się do stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 czerwca 2005 r. - Spółka wskazała bowiem wyraźnie, iż według stanu prawnego obowiązującego przed tym dniem dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0 % niezbędne było także posiadanie dokumentu potwierdzającego przyjęcie towaru przez nabywcę. Natomiast do stanu prawnego obowiązującego przed dniem 1 czerwca 2005 r. odnosiły się tylko dwie uboczne kwestie:B) rozstrzygnięcie, czy dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, mogła być kopia dokumentu CMR, podpisanego przez Spółkę jako nadawcę oraz przez przewoźnika, a nie podpisanego przez odbiorcę towaru,C) rozstrzygnięcie, czy w przypadku braku innego dokumentu potwierdzającego przyjęcie przez nabywcę towaru, tj. dokumentu o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług, rolę taką spełniać mogła kopia dokumentu CMR podpisanego przez odbiorcę towaru.W zakresie poszczególnych kwestii, wskazanych powyżej w lit. A - C, wydane zostały odrębne postanowienia.Po przeanalizowaniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w odniesieniu do kwestii wskazanej powyżej w lit. A, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście zważył, co następuje: Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0 %, z zastrzeżeniem art. 42 ustawy, który to przepis określa warunki zastosowania wyżej wymienionej stawki. Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0 %, pod warunkiem że:1) podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10 ustawy, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;2) podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, o którym mowa w art. 99 ustawy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.Stosownie do art. 42 ust. 3 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r.) dowodami, o których wyżej mowa, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej innym niż terytorium Polski:1) dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej innym niż terytorium Polski - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),2) kopia faktury,3) specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.W art. 42 ust. 4 i 5 ustawy o podatku od towarów i usług określono dokumenty, które podatnik winien dodatkowo posiadać odpowiednio w przypadku:- wywozu towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez jego nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy,- przypadku wywozu przez nabywcę nowych środków transportu bez użycia innego środka transportu (przewozowego),jednakże przepisy te nie znajdują zastosowania w opisanym stanie faktycznym. Zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w art. 41 ust. 3 - 5 ustawy, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej innym niż terytorium Polski towarów, dowodami, o których mowa w art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:1) korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;2) dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;3) dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;4) dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej innym niż terytorium Polski.Z treści wniosku jednoznacznie wynika, iż w opisanym we wniosku stanie faktycznym spełniony jest warunek zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0 %, określony w art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zatem w praktyce niniejsze postanowienie dotyczy wyłącznie rozstrzygnięcia, czy Spółka spełnienia warunek określony w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczący posiadania odpowiedniej dokumentacji. Należy zatem przeanalizować, czy posiadane przez Spółkę dokumenty łącznie spełniają warunki określone w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy. Należy przy tym pamiętać, iż przepisy te przede wszystkim wymagają, aby dokumenty posiadane przez podatnika jednoznacznie potwierdzały dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej innym niż terytorium Polski.Z treści wniosku jasno wynika, że przed dniem złożenia deklaracji podatkowej za odpowiedni okres rozliczeniowy Spółka posiada dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. kopie faktury oraz specyfikację poszczególnych sztuk ładunku - zdaniem tutejszego organu żaden przepis ustawy o podatku od towarów i usług nie stoi na przeszkodzie, aby specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku zawarta była w treści faktury. W odniesieniu do dokumentu, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 1 ustawy - Spółka posiada kopię dokumentu CMR podpisana przez Spółkę jako nadawcę oraz przez przewoźnika. Tym samym rozstrzygniecie, czy dokument ten spełnia warunki określone przepisami prawa, wymaga analizy przepisów regulujących wystawianie dokumentów CMR oraz ich treść.Zasady dokumentowania umów w zakresie międzynarodowego transportu drogowego określa wiążąca m.in. Rzeczypospolitą Polską Konwencja o umowie międzynarodowego przewozu drogowego (CMR) i Protokół podpisania, sporządzone w Genewie dnia 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 538 z późn. zm.), zwana dalej Konwencją. Wprawdzie nie wszystkie kraje członkowskie Wspólnoty Europejskiej są stronami Konwencji, jednakże zgodnie z art. 1 ust. 1 Konwencji, stosuje się ją do wszelkiej umowy o zarobkowy przewóz drogowy towarów pojazdami, niezależnie od miejsca zamieszkania i przynależności państwowej stron, jeżeli miejsce przyjęcia przesyłki do przewozu i miejsca przewidziane dla jej dostawy, stosowanie do ich oznaczenia w umowie, znajdują się w dwóch różnych krajach, z których przynajmniej jeden jest krajem umawiającym się.Zgodnie z art. 4 Konwencji dowodem zawarcia umowy przewozu jest list przewozowy. Brak, nieprawidłowość lub utrata listu przewozowego nie wpływa na istnienie ani na ważność umowy przewozu, która mimo to podlega przepisom Konwencji. List przewozowy wystawia się w trzech oryginalnych egzemplarzach, podpisanych przez nadawcę i przez przewoźnika, przy czym podpisy te mogą być wydrukowane lub też zastąpione przez stemple nadawcy i przewoźnika, jeżeli pozwala na to ustawodawstwo kraju, w którym wystawiono list przewozowy; pierwszy egzemplarz wręcza się nadawcy, drugi towarzyszy przesyłce, a trzeci zatrzymuje przewoźnik (art. 5 ust. 1 Konwencji). Zgodnie z art. 6 ust. 1 Konwencji list przewozowy powinien zawierać następujące dane:- miejsce i datę jego wystawienia;- nazwisko (nazwę) i adres nadawcy;- nazwisko (nazwę) i adres przewoźnika;- miejsce i datę przyjęcia towaru do przewozu oraz przewidziane miejsce jego wydania;- nazwisko (nazwę) i adres odbiorcy;- powszechnie używane określenie rodzaju towaru oraz sposób opakowania, a dla towarów niebezpiecznych ich ogólnie uznane określenie;- ilość sztuk, ich cechy i numery;- wagę brutto lub inaczej wyrażoną ilość towaru;- koszty związane z przewozem (przewoźne, koszty dodatkowe, należności celne i inne koszty powstałe od chwili zawarcia umowy do chwili dostawy);- instrukcje niezbędne do załatwienia formalności celnych i innych;- oświadczenie, że przewóz, bez względu na jakąkolwiek przeciwną klauzulę, podlega przepisom Konwencji.Stosownie do art. 6 ust. 2 Konwencji w razie potrzeby list przewozowy powinien zawierać poza tym następujące dane:- zakaz przeładunku;- koszty, jaki nadawca przyjmuje na siebie;- kwotę zaliczenia do pobrania przy wydaniu towaru;- zadeklarowaną wartość towaru i sumę przedstawiającą interes specjalny w jego dostawie;- instrukcje nadawcy dla przewoźnika, dotyczące ubezpieczenia przesyłki;- umówiony termin, w jaki ma być wykonany przewóz;- wykaz dokumentów wręczonych przewoźnikowi.Strony mogą wnosić do listu przewozowego wszelkie inne dane, jaki uznają za potrzebne (art. 6 ust. 3 Konwencji). Zgodnie z art. 13 ust. 1 zdanie pierwsze Konwencji po przybyciu towaru do miejsca przewidzianego dla jego wydania, odbiorca ma prawo żądać od przewoźnika wydania za pokwitowaniem drugiego egzemplarza listu przewozowego oraz towaru. Natomiast przepisy Konwencji nie przewidują, aby po dostarczeniu towaru na miejsce przeznaczenia przewoźnik albo odbiorca miał obowiązek potwierdzić ten fakt na posiadanym przez nadawcę egzemplarzu listu przewozowego. Należy zauważyć, że ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani cytowana wyżej Konwencja, nie zawierają definicji "dokumentu przewozowego". Niewątpliwym jest jedynie, iż dowodem zawarcia umowy w zakresie międzynarodowego przewozu drogowego powinien być list przewozowy (art. 4 Konwencji). Nie oznacza to wszakże, iż dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług może być wyłącznie list przewozowy - gdyby ustawodawca chciał przyjąć taką regulację, wskazałby to w sposób wyraźny. Nie oznacza to także, iż każdy list przewozowy zgodny z przepisami Konwencji spełnia warunki określone w powołanym wyżej przepisie. Należy bowiem pamiętać, że z dokumentu (dokumentów) takiego musi jednoznacznie wynikać, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej innym niż terytorium Polski. Zdaniem tutejszego organu warunku takiego nie spełniają dokumenty CMR opisane we wniosku i załączone do tegoż wniosku. Pomimo, iż dokumenty takie zgodne są z przepisami Konwencji (jak już wyżej wskazano, podpis odbiorcy nie jest wymagany na liście przewozowym), stanowią one jedynie dowody zawarcia umowy przewozu, a nie jej wykonania, tj. dostarczenia towarów na miejsce przeznaczenia. Biorąc pod uwagę powyższe nie można uznać, aby w opisanym we wniosku stanie faktycznym Spółka posiadała dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Należy jednak pamiętać, że zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy, w takim przypadku dowodami potwierdzającymi dostarczenie towaru do nabywcy mogą być także inne dokumenty. Z treści wniosku wynika natomiast, że poza kopią faktury i kopią listu przewozowego Spółka posiada także dokumentację potwierdzającą zapłatę za towar oraz ramową umowę na dostawę towaru do odbiorcy, a zatem dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 11 pkt 1 i 3 ustawy. Zdaniem tutejszego organu dopiero wszystkie te dokumenty łącznie można uznać za dowody, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Reasumując, pomimo braku pełnej dokumentacji wskazanej w art. 42 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym Spółka dysponuje dowodami potwierdzającymi, że towary będące przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego Wspólnoty Europejskiej innym niż terytorium Polski. Tym samym Spółka uprawniona jest do zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0 % z tytułu dokonania przedmiotowej transakcji.Wyrażone powyżej stanowisko tutejszego organu zgodne jest z przedstawionym w przedmiotowym wniosku stanowiskiem Spółki. To ostatnie należy zatem uznać za prawidłowe, w związku z czym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanowił jak w sentencji. Niniejsza interpretacja udzielona została w oparciu o przepisy prawa podatkowego obowiązujące w dniu wpływu przedmiotowego wniosku, do tutejszego urzędu, tj. w dniu 11.10.2005 r.