Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 08.03.2005, sygn. US.III.415/4/23/05, Urząd Skarbowy w Suwałkach, sygn. US.III.415/4/23/05

Czy podatek od nieruchomości zapłacony w 2004 roku - a należny za lata 1999, 2000, 2001, 2002, 2003 i 2004 stanowić będzie koszt uzyskania przychodu roku podatkowego 2004?

Pismem z dnia 19 stycznia 2005 r. zwrócił się Pan z prośbą o udzielenie interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, przedstawiając następujący stan faktyczny:W wyniku kontroli skarbowej przeprowadzonej w Przedsiębiorstwie ........................... stwierdzono, że nie został opłacony w należnej wysokości, tj. od całości powierzchni nieruchomości posiadanych przez ..., podatek od nieruchomości za rok podatkowy 2002. W związku z powyższym, przedsiębiorstwo dokonało złożenia korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za rok kontrolowany, tj. 2002 r., a następnie za lata 1999, 2000, 2001, 2003, 2004. Na skutek tego Prezydent Miasta ... w miesiącu grudniu 2004 roku wydał decyzje w sprawie zmiany w trybie art. 254 Ordynacji podatkowej wcześniejszych decyzji w sprawie ustalenia podatku od nieruchomości za w/w lata podatkowe. Również w tym też miesiącu Podatnik dokonał zapłaty tego podatku w należnej wysokości. W piśmie z dnia 19 stycznia 2005 r. zwraca się Pan z zapytaniem, czy w tym przypadku, wydatek poniesiony w miesiącu grudniu 2004 roku na uiszczenie należnego podatku od nieruchomości za lata 1999, 2000, 2001, 2002, 2003 oraz 2004 może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów roku podatkowego 2004? Sformułował też Pan własne stanowisko w sprawie stwierdzając w piśmie z dnia19 stycznia 2005 r., iż w tym przypadku, wydatek poniesiony na uiszczenie należnego za lata 1999, 2000, 2001, 2003 i 2004 podatku od nieruchomości winien być zaliczony do kosztów uzyskania roku podatkowego 2004, zaś wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów za 2004 podlegać będzie tylko podatek należny za 2002 rok, tj. za rok kontrolowany, bowiem za ten okres rozliczeniowy została już wydana decyzja podatkowa (przez organ kontroli skarbowej) określająca wysokość należnego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.Jednakże w piśmie z dnia 31 stycznia 2005 roku, stanowiącym uzupełnienie wniosku z dnia 19 stycznia 2005 roku, stwierdził Pan - w odniesieniu do podatku od nieruchomości należnego za 2002 rok - zmieniając jednocześnie swoje pierwotne stanowisko w tym zakresie, iż również i ten wydatek, tj. zapłacony podatek od nieruchomości za 2002 r., stanowić będzie koszt uzyskania przychodów roku podatkowego 2004.Naczelnik Urzędu Skarbowego w Suwałkach mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony przez Wnioskodawcę i stan prawny obowiązujący w dacie zaistnienia tego zdarzenia, postanawia udzielić następującej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego.W świetle art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z treści przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów. "W celu osiągnięcia przychodów" jest sformułowaniem wskazującym wprost, że koszty mają być poniesione z ukierunkowaniem na osiągnięcie przychodów, nie zaś w związku z osiągniętymi przychodami. Przychód jest zrealizowaniem celu. Z kolei językowa wykładnia pojęcia "poniesiony" wskazuje na czas dokonany. Wobec tego należy uznać, że kosztem poniesionym w rozumieniu tego przepisu będzie:1) koszt faktycznie zrealizowany w znaczeniu kasowym (rozchód pieniędzy), oraz2) każdy faktycznie dokonany odpis nie będący wydatkiem, powodujący zmianę w strukturze aktywów lub pasywów, w tym również stanu środków pieniężnych na rachunkach bankowych (kontach lub subkontach) przedsiębiorstwa.Przepis ten nie określa terminu, kiedy - dla ustalenia podlegającego opodatkowaniu dochodu - można potrącić koszty od przychodu podatnika.Kwestie związane z przypisaniem kosztów do właściwego okresu podatkowegow odniesieniu do podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, a do tej grupy podatników należy Pan - reguluje w sposób ogólny przepis art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według którego dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym, oraz art. 22 ust. 5 ustawy. Ten ostatni przepis stanowi, że koszty uzyskania przychodów objętych tymi księgami są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. są potrącalne także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku, chyba że zarachowanie ich nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione.W obu ostatnio powołanych przepisach mowa jest zarówno o przychodach, jak i kosztach osiągniętych i poniesionych w "roku podatkowym".Z przepisu art. 22 ust. 5 wskazanej ustawy wynika generalna zasada, że koszty poniesione w celu uzyskania przychodów można potrącić w roku podatkowym, w którym przychód związany z kosztami wystąpił albo racjonalnie oceniając powinien wystąpić, chyba, że zachodzą inne możliwości potrącenia przewidziane w dalszej części tego przepisu.O niemożliwości zarachowania danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów można mówić tylko wtedy, gdy podatnik udowodni, że zarachowanie kosztów w danym roku podatkowym nie było możliwe z przyczyn niezależnych od podatnika, np. w sytuacji, gdy podatnik otrzymał rachunek dotyczący danego roku z opóźnieniem, tj. po sporządzeniu sprawozdania finansowego za dany rok. W literaturze przedmiotu (patrz str 303 Komentarz - 2003. Podatek dochodowy od osób prawych. Oficyna Wydawnicza "UNIMEX", opracowany przez sędziów NSA) podano, że innym przykładem niemożności zarachowania jest "ujawnienie w 1999 r. przez Inspektora Kontroli Skarbowej, że podatek od nieruchomości za poszczególne miesiące od stycznia - do maja 1998 r. został zapłacony w zaniżonej wysokości - dopóki właściwy organ (prezydent miasta) albo sama Spółka w drodze korekty deklaracji, nie określi ostatecznej wysokości podatku, brakująca kwota nie może być potrącona (wyrok z 21.08.2001 r., sygn. akt SA/Rz 1907/99; niepublikowany)". Podobne stanowisko zajął Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 października 2002 r. sygn. akt III RN 182/01 (OSNP 2003/19/455).Prowadzenie działalności gospodarczej łączy się z koniecznością opłacania podatku od nieruchomości. Jest to podatek o charakterze majątkowym. Jego wysokość jest określana corocznie przez Radę Gminy - w drodze uchwały. Obowiązek podatkowy w zakresie tego podatku powstaje od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności powodujące powstanie tego obowiązku. Osoby fizyczne, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 11 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.), są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego (patrz. art. 6 ust. 6 cytowanej wyżej ustawy). Podatek od nieruchomości za rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 11 ustawy, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotu opodatkowania.Z powołanych wyżej przepisów wynika, że wypełnienie obowiązku nałożonego przez powołaną ustawę jest warunkiem koniecznym prowadzenia działalności, a zatem i osiągania przychodów w ogóle. Tym samym nie ma przeszkód prawnych do uznania, iż wydatki te są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów.Z treści zapytania wynika, że wskazane wydatki poniesiono w miesiącu grudniu 2004 roku. Owe wydatki, za wyjątkiem podatku należnego za 2004 rok, odnosiły się do wcześniejszych, poszczególnych lat podatkowych. Jednakże wcześniej kwoty podatków objętych decyzjami nie były znane Podatnikowi. Przedmiotowe decyzje zostały wydanew miesiącu grudniu 2004 roku. Zatem wysokość należnego zobowiązania podatkowegow podatku od nieruchomości (decyzja w tej sprawie ma charakter konstytutywny) była znana dopiero w momencie otrzymania tych decyzji przez Podatnika.Zatem wcześniejsze zarachowanie tych wydatków do przychodów danego roku podatkowego nie było możliwe. A skoro tak, to do tej sytuacji, będzie miała zastosowanie regulacja prawna zawarta w końcowej części przepisu art. 22 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, "jeżeli nie było możliwe zarachowanie kosztów uzyskania przychodu w danym roku podatkowym, to są one potrącalne w roku, w którym zostały poniesione".Należy bowiem podkreślić, że potrącenie zarachowanych kosztów uzyskania przychodu jeszcze nie poniesionych w danym roku podatkowym dotyczy kosztów o znanej wysokości. Przepis artykułu 22 ust. 5 tej wskazanej ustawy stanowi bowiem, że chodzi tu o "określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania". Powyższe oznacza, że podatnik prowadzący księgi rachunkowe może jako koszt uzyskania przychodu potrącić podatek od nieruchomości zapłacony w tym roku podatkowym, w którym otrzymał decyzję ustalającą ten podatek i dokonał zapłaty tego podatku, pomimo że dotyczył on poprzedniego roku podatkowego. W świetle powyższego stanowisko Pana zawarte w piśmie z dnia19 stycznia 2005 r. oraz w piśmie z dnia 31 stycznia 2005 roku - stanowiącym uzupełnienie złożonego wniosku z dnia 19 stycznia 2005 r., jest prawidłowe.