Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 26.11.2004, sygn. PP.443/83/04, Urząd Skarbowy w Lubinie, sygn. PP.443/83/04

Podatnik zwrócił się z prośbą o wyjaśnienie następujących zagadnień1. Czy oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535),- czy sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jego użytkownika wieczystego stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535),- czy oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu jest opodatkowane podatkiem VAT i czy opodatkowaniu podlegają opłaty roczne,2. Czy przy sprzedaży zabudowanej nieruchomości, zastosowanie stawki podatku VAT uzależnione jest od aktualnej zabudowy.3. Czy zwolnienie od podatku można zastosować do sprzedaży budynków użytkowych lub ich części, jeżeli budynki te spełniają wymogi towaru używanego w rozumieniu art. 43 ust. 2. pkt 1 ustawy o VAT,- czy sprzedaż lokalu użytkowego w budynku mieszkalnym spełniającego wymogi towaru używanego w rozumieniu art. 43 ust. 2. pkt 1 ustawy o VAT podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Ad.1Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535), nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. A zatem wymienione organy i urzędy są podatnikami w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Co do zasady świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy. Wykładnia art. 7 ust. 1 prowadzi do wniosku, że skoro w pojęciu dostawy mieści się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zatem przenoszący te prawa (dostawca, zbywca) winien tymi prawami dysponować w chwili przenoszenia ich na nabywcę. Prawo przenoszone powinno funkcjonować w obrocie prawnym. Konstrukcja art. 7 ust. 1 przesądza, że zasadnicze pojęcie dostawy zostało enumeratywnie rozszerzone w pkt 1-5 (a także w ust. 2 tego artykułu). Co do zasady więc dostawa to przeniesienie prawa, ale wyjątkowo także ustanowienie wyraźnie wymienionych przez ustawodawcę praw. Katalog art. 7 ust. 1 pkt 5 nie zawiera ustanowienia prawa wieczystego użytkowania gruntu. Stąd też ustanowienie prawa wieczystego użytkowania - jako świadczenie nie będące dostawą - zawiera się w pojęciu usługi na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy. Ustawa w art. 8 ust. 1 pkt 1 definiuje przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych jako świadczenie usług. W związku z powyższym czynności odpłatnego ustanowienia prawa wieczystego użytkowania gruntów podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. natomiast jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami w tym zakresie, a zatem Jednostka nie może - korzystać z wyłączenia z opodatkowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Natomiast sprzedaż gruntów na rzecz użytkownika wieczystego zdaniem tut. organu stanowi dostawę towaru, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. O opodatkowaniu gruntów rozstrzyga przepis art. 2 pkt 6 nowej ustawy o VAT. Zgodnie z nim przez towary nakazuje się rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Odpłatna zatem ich dostawa np. sprzedaż, zamiana podlega opodatkowaniu VAT, jeżeli jest realizowana przez podatnika w ramach jego działalności gospodarczej. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste opodatkowane jest, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, stawką podatku w wysokości 22% z wyjątkiem nieruchomości gruntowych przeznaczonych na cele rolnicze na podstawie § 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 października 2004 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 224, poz. 2277), które zmieniło brzmienie § 8 ust. 1 rozporządzenia w ten sposób, iż dodano pkt 19, zgodnie z którym zwalnia się od podatku "oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych przeznaczonych na cele rolnicze. Powyższa zmiana obowiązuje od dnia 19.10.2004 r.W przypadku oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu, zgodnie z § 3a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). W związku z tym zarówno I opłata jak i opłaty roczne za oddanie w wieczyste użytkowanie gruntów podlega opodatkowaniu 22% stawką. Natomiast zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, a także zbycie prawa użytkowania wieczystego tych gruntów. Zbycie prawa wieczystego użytkowania w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli jest na podstawie przepisów wyżej cytowanego rozporządzenia:-zwolnione z podatku VAT jeżeli budynki lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0% (§ 8 ust. 1 pkt 12), np. dostawa budynku lub jego części korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o PTU, tj jako dostawa towarów używanych, przy spełnieniu warunków, o których mowa w tym przepisie, wówczas zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu również korzystać będzie z przedmiotowego zwolnienia. Podobnie będzie w przypadku, gdy dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z treścią tego przepisu zwalnia się od podatku dostawę obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyjątkiem obiektów i ich części, które mają być zasiedlone lub zamieszkane po raz pierwszy; zwolnienie nie dotyczy części budynków przeznaczonych na cele inne niż mieszkaniowe - opodatkowane stawką 7% jeżeli budynki lub budowle albo ich części są opodatkowane stawką 7% (§ 5 ust. 7). W pozostałych przypadkach, tj. jeżeli sprzedaż znajdującego się na gruncie budynku podlega opodatkowaniu według podstawowej stawki 22%, zbycie gruntu w użytkowanie wieczyste będzie opodatkowane taką samą stawką.Na podstawie art. 29 ust. 5 cyt. wyżej ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż gruntu podlega opodatkowaniu w ten sam sposób jak sprzedaż budynków i budowli trwale związanych z gruntem, bowiem w przypadku transakcji, których przedmiotem jest grunt wraz ze znajdującymi się na nim budynkami, opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT podlega sprzedaż budynków, natomiast grunt nie stanowi samodzielnego przedmiotu takiej transakcji. Wartość gruntu podwyższa wartość budynków. Oznacza to, że jeśli chodzi o stawkę VAT grunt dzieli ją ze sprzedawanym budynkiem (budowlą lub ich częściami).Zdaniem organu podatkowego, sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego bez posadowionych na nim budynków i budowli, stanowiących jego własność, podlegać będzie opodatkowaniu stawką VAT w wys. 22%. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Opodatkowaniu zatem podlegają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich (niezabudowanych) - jedynie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę (takim charakterze tych gruntów decydować powinien plan zagospodarowania przestrzennego danego obszaru). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi, czy leśnymi, nieprzeznaczonymi w planach pod zabudowę - są zwolnione od VAT. Oznacza to że opodatkowaniu i to stawką podstawową, czyli 22% podlegają grunty, które nawet potencjalnie będą traktowane jako tereny budowlane. Dostawa zatem tylko gruntów rolnych, leśnych, pod stawami oraz innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę będzie zwolniona z podatku. Ad.2 Przy sprzedaży zabudowanej nieruchomości, zastosowanie stawki w podatku od towarów i usług uzależnione jest od statusu danej nieruchomości. Ad.3 Dostawa budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, bądź części takich budynków lub budowli może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego: zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych mów o podobnym charakterze. Przez towary używane w myśl art. 43 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o VAT rozumie się:-budynki, budowle lub ich części- jeżeli do końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów minęło co najmniej 5 lat,-pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego dostawy wyniósł co najmniej pół roku.Stosownie do przepisów art. 43 ust. 6 ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:1)miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od tych wydatków,2) użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonania czynności opodatkowanych.Jeżeli zatem przedmiotem transakcji są budynki użytkowe spełniające kryteria towaru używanego, o którym mowa w art. 43 ust. 2 pkt 1 i ust. 6 ustawy o VAT to ich sprzedaż będzie zwolnienia od podatku VAT. W myśl art. 146 § 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie od dnia przystąpienia Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej do dnia 31 grudnia 2007 r. stosuje się stawkę w wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych.Natomiast w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT postanowiono, że zwalnia się od podatku dostawę obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyjątkiem obiektów i ich części, które mają być zasiedlone lub zamieszkane po raz pierwszy; zwolnienie nie dotyczy części budynków przeznaczonych na cele inne niż mieszkaniowe. Przez pierwsze zasiedlenie się rozumie się wydanie pierwszemu nabywcy lub pierwszemu użytkownikowi obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (art. 2 pkt 14).Jak wynika z powyższych przepisów, stawką VAT 7 % jest opodatkowana dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które mają być zasiedlone lub zamieszkałe po raz pierwszy. Natomiast dostawa obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, które były już zasiedlone lub zamieszkałe, jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Z unormowań tych wynika, że ze zwolnienia od podatku korzysta dostawa (sprzedaż, zamiana) obiektów budownictwa mieszkaniowego na tzw. rynku wtórnym, lecz tylko na cele mieszkaniowe, bez względu na fakt, czy dany obiekt spełnia kryteria uznania go za towar używany.Natomiast sprzedaż lokalu użytkowego spełniającego wymogi towaru używanego w rozumieniu art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług w budynku użytkowym jak i mieszkalnym z zastrzeżeniem art. 43 ust. 6 ustawy tej ustawy zdaniem tut. organu będzie zwolniona z podatku VAT.