Wyrok NSA z dnia 27 lutego 2018 r., sygn. I GSK 1347/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Dariusz Dudra Sędzia NSA Lidia Ciechomska-Florek (spr.) Sędzia del. WSA Stefan Kowalczyk Protokolant Anna Sobińska po rozpoznaniu w dniu 27 lutego 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej K. C. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 4 sierpnia 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 486/16 w sprawie ze skargi K. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od K. C. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu 240 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 4 sierpnia 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 486/15 oddalił skargę K.C. (skarzący) na decyzję Dyrektora Izby Celnej we Wrocławiu z 26 stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego.

Sąd pierwszej instancji orzekał w następującym stanie sprawy.

Postanowieniem z 17 listopada 2015 r. Naczelnik Urzędu celnego we Wrocławiu wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym w związku z wewnątrzwspólnotowym nabyciem przez skarżącego samochodu marki Ford Fiesta, rok produkcji 2008, pojemność silnika 1399 cm3. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego pierwszej instancji ustalił, że nabyty samochód jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób i posiada cechy pojazdów samochodowych objętych pozycją CN 8703, w związku z czym decyzją z 26 stycznia 2016 r. określił skarżącemu podatek akcyzowy w wysokości 283 zł.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej we Wrocławiu zaskarżoną decyzją 7 kwietnia 2016 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji stwierdzając, że w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania zastosowanie będzie miała ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm., dalej: u.p.a.). Organ odwoławczy wyjaśnił, że w myśl art. 3 ust. 1 u.p.a., do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN). Dalej Dyrektor IC poddał analizie przepisy traktujące o opodatkowaniu samochodów osobowych podatkiem akcyzowym (art. 100 -106 u.p.a.). Zauważył, że przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Podniósł, że samochody osobowe to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703, przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo - towarowymi (kombi) i samochodami wyścigowymi. Natomiast samochody ciężarowe klasyfikowane są do pozycji 8704 Wspólnotowej Taryfy Celnej, która obejmuje pojazdy mechaniczne do transportu towarowego. Jednocześnie, powołując się na Noty Wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego, wyjaśnił, że dla pozycji CN 8703 określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. Dodał, że klasyfikacja pojazdów według tej pozycji wyznaczana jest przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone raczej do przewozu osób, niż do transportu towarów. Wskazał, że do tej kategorii włączone są pojazdy mechaniczne powszechnie znane, jako pojazdy "wielozadaniowe" (np. pojazdy typu van, suv, niektóre pojazdy typu pickup). Organ odwoławczy wskazał, że ze zdjęć załączonych do protokołu oględzin i z treści protokołu oględzin z 22 grudnia 2015 r. wynika, iż sporny pojazd ma kabinę identyczną z osobowymi typami tego modelu. Pojazd posiada szyby wzdłuż dwubocznych paneli oraz na klapie bagażnika, przestrzeń pasażerska i towarowa nie jest wydzielona, siedzenia pierwszego rzędu są w pełni regulowane z uchylnymi do przodu oparciami, drugi rząd siedzeń jest w postaci dzielonej kanapy z zagłówkami. Pojazd wyposażony jest w pasy bezpieczeństwa dla pięciu osób. Zarówno pasy bezpieczeństwa jak i wszystkie siedzenia zamontowane są w fabrycznych punktach kotwiących. Pojazd posiada podłokietniki w ścianie dla pasażerów tylnej części pojazdu. Stwierdzono również jednolitą tapicerkę całego samochodu, tapicerkę dachową, jednolitą wykładzinę podłogową. Zgodnie z oświadczeniem posiadacza pojazdu (z dnia dokonania oględzin) Józefa Gawle zmiany w pojeździe zostały dokonane przez niego. Polegały na zamontowaniu tylnego rzędu siedzeń i pasów bezpieczeństwa w punktach do tego przeznaczonych ("w przestrzeni bagażowej istniały punkty mocowania pasów bezpieczeństwa i tylnego rzędu siedzeń") i bocznych paneli tapicerki. Wymienił ponadto przednie fotele. Z powyższych dowodów w ocenie organu odwoławczego wynika jednoznacznie, że sporny samochód w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego przejawiał cechy projektowe zwykle stosowane do pojazdów, które objęte są pozycją CN 8703. Zdaniem Dyrektora IC bez znaczenia był fakt, że samochód został zarejestrowany za granicą jako samochód ciężarowy z homologacją N1, o czym świadczyły załączone do akt sprawy dokumenty. W ocenie organu odwoławczego było to, że zakres zmian jakim został poddany pojazd i których dokonano w warunkach domowych był na tyle nieznaczny, iż nie zmienił zasadniczych cech pojazdu. Zdaniem Dyrektora IC pozbawienie samochodu części wyposażenia było jedynie odpowiedzią producenta na potrzeby rynku przez wyprodukowanie samochodów osobowych z przeznaczeniem do transportu towarów, pomimo ich osobowego charakteru i zmniejszenie ich wyposażenia do niezbędnego minimum. Aktualna wersja wyposażenia pojazdu bez uwzględnienia jego zasadniczych cech nie może mieć decydującego znaczenia dla określenia jego zasadniczego przeznaczenia w rozumieniu normy zawartej w CN 8703. Sporny pojazd miał typowe i charakterystyczne dla pojazdów osobowych (zasadniczo przeznaczonych do przewozu osób) podwozie, nadwozie i silnik wraz z elementami jezdnymi. Płyta podłogowa pojazdu była tożsama z płytami pojazdów wyposażonych jak osobowe, tak jak zawieszenie. Bryła pojazdu przeszklona na całej długości i szerokości, wyposażona była w okna, co wskazuje na przeznaczenie dla przewozu ludzi. Te cechy konstrukcyjne wskazywały, że pojazd był zasadniczo przeznaczony do przewozu osób. Jego aktualne wyposażenie mogło jedynie wskazywać na aktualne przeznaczenie, nie zmieniło zaś przeznaczenia zasadniczego. Zmiana wyposażenia, jego wersji była łatwa do przeprowadzenia i nie mogła mieć kluczowego znaczenia dla oceny zasadniczego przeznaczenia pojazdu. Konkludując organ odwoławczy stwierdził, że pojazd występujący w rozpoznawanej sprawie może być co najwyżej uznany za dostosowany do przewozu ładunku. Nie jest jednak samochodem, który mógłby zostać uznany za samochód ciężarowym w rozumieniu normy CN 8704. Organ odwoławczy stwierdził również, że stan faktyczny został ustalony w prawidłowy sposób, wyczerpująco zebrano materiał dowodowy, a przy ocenie zebranych dowodów nie naruszono granic swobodnej oceny dowodów, zatem organ I instancji nie naruszył art. 122, art. 187 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: O.p.).