Wyrok NSA z dnia 28 listopada 2018 r., sygn. II FSK 3242/16

Podatek od czynności cywilnoprawnych

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia WSA (del.) Marta Waksmundzka- Karasińska (sprawozdawca), Protokolant Bernadetta Pręgowska, po rozpoznaniu w dniu 28 listopada 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 6 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Go 158/16 w sprawie ze skargi D. sp. z o.o. z siedzibą w Z. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

Przedmiotem zaskarżenia skargą kasacyjną jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 6 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Go 158/16 uchylający interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2015 r. w sprawie ze skargi D. sp. z o.o. (dalej " Strona" lub " Skarżąca") w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Sąd przedstawiając stan faktyczny wskazał, że Skarżąca we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zwróciła się do organu interpretacyjnego o udzielenie odpowiedzi na pytanie: w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w związku z czynnością przekształcenia wnioskodawcy (sp. z o.o.) w spółkę przekształconą (sp. jawną )?

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Skarżąca spółka z ograniczoną odpowiedzialnością planuje podwyższyć kapitał zakładowy, co ma się odbywać wieloetapowo. W pierwszej kolejności podwyższenie kapitału zakładowego odbędzie się poprzez aport wierzytelności pożyczkowych. Aport ten zostanie dokonany w ten sposób, że część przedmiotu aportu zostanie alokowana na kapitał zakładowy Spółki, a część przedmiotu wkładu zostanie alokowana na jej kapitał zapasowy, jako tzw. "agio" ("pierwsze podwyższenie"). Kolejne podwyższenie kapitału zakładowego ma odbyć się w ten sposób, że nowoutworzone udziały zostaną pokryte wkładem niepieniężnym w postaci udziałów polskiej spółki kapitałowej - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wskutek aportu udziałów Skarżąca nabędzie większość praw głosu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Cała wartość wkładu w postaci udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie alokowana na kapitał zakładowy Skarżącej ("drugie podwyższenie"). Nie jest wykluczone również, że Spółka zmieni formę prawną poprzez przekształcenie w spółkę jawną (spółka przekształcona). Spółka osobowa będzie kontynuować działalność gospodarczą poprzedniczki w oparciu o jej dotychczasowy majątek. W wyniku przekształcenia do spółki osobowej nie przystąpią nowi wspólnicy, którzy na moment przekształcenia wnieśliby nowe wkłady. Również dotychczasowy wspólnik nie będzie na moment przekształcenia wnosić do spółki osobowej dodatkowych wkładów lub składników majątkowych. Na moment przekształcenia wartość wkładów do spółki osobowej, określona w jej umowie, odpowiadać będzie wartości kapitałów własnych Skarżącej. Tak określona wartość wkładów będzie wyższa od wartości kapitału zakładowego spółki osobowej. Nie wyklucza się, że przed dniem przekształcenia w spółkę osobową wypracowane zostaną zyski, które efektywnie zwiększą majątek wnioskodawcy na moment przekształcenia. W wyniku przekształcenia sp. z o.o. w spółkę jawną, wartość majątku wniesionego do spółki jawnej będzie wyższa niż wartość wkładów (wartość majątku) uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych w spółce kapitałowej jako kapitał zakładowy. Odnosząc się do poszczególnych części majątku Skarżąca wskazała, że wniesienie do Spółki wkładów celem pokrycia pierwotnego kapitału zakładowego podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 1 ust.1 pkt 1 lit. k) oraz art. 6 ust.1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1150 tj., zwanej dalej "u.p.c.c.") i taki podatek od pierwotnego kapitału zakładowego został pobrany przez notariusza. Odnośnie pierwszego podwyższenia wskazała, że opodatkowaniu ww. podatkiem będzie podlegać wartość wkładu alokowana na kapitał zakładowy Spółki. Na moment przekształcenia majątek Spółki będzie obejmował m.in. wkłady wniesione podczas drugiego podwyższenia w ramach transakcji wymiany udziałów. Co do tych wkładów Skarżąca wskazała, że ich wniesienie nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, stosownie do art. 2 pkt 6 lit. c) u.p.c.c. Zdaniem Skarżącej, wyłączenie z opodatkowania powoduje, że w świetle art. 9 pkt 11 lit. a) ww. ustawy - wkłady te będą objęte również zwolnieniem w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych przy przekształceniu sp. z o.o. w sp. jawną jako te, od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego nie był naliczany podatek.