Wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2018 r., sygn. II FSK 2460/16

Koszty pośrednie nieodliczone w jednej spółce nie mogą być odjęte w innej, powstałej z przekształcenia.

Gazeta Prawna nr 121/2018

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Stanisław Bogucki, Sędzia WSA del. Dominik Gajewski (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 13 czerwca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 27 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2031/15 w sprawie ze skargi M. K. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 30 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M. K. na rzecz Szefa Krajowej Administracji Skarbowej kwotę 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

1.1 Wyrokiem z dnia 27 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Po 2031/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę M. K. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 30 czerwca 2015 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

1.2. Sąd I instancji wskazał, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skarżący przedstawił stan faktyczny z którego wynikało, że jest komandytariuszem spółki komandytowej działającej pod firmą "Przedsiębiorstwo M." sp. z o.o. sp. k. Wyjaśnił, że spółka komandytowa powstała z przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej (dalej zwana: "SKA"), w której skarżący był akcjonariuszem. Przekształcenia SKA w spółkę komandytową dokonano na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy SKA z dnia 20 stycznia 2014 r. Wpisu przekształcenia do KRS dokonano w dniu 3 marca 2014 r. Wspólnikami SKA i spółki komandytowej pozostawały te same osoby. W SKA akcjonariuszami były trzy osoby fizyczne (w tym wnioskodawca), które po przekształceniu SKA stały się komandytariuszami spółki komandytowej. Komplementariuszem w SKA jak też w spółce komandytowej pozostawała ta sama osoba prawna. SKA prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą w tym samym przedmiocie. SKA (przed przekształceniem) poniosła określone koszty w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki te były przez SKA zaliczane do kosztów pośrednich lub bezpośrednich. Zaznaczono, że poniesione wydatki kwalifikują się jako koszty uzyskania przychodów zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z przekształceniem nie zamykano ksiąg rachunkowych. Na dzień przekształcenia w SKA wystąpiła nadwyżka kosztów uzyskania przychodów nad przychodami, co wynikało z sezonowego charakteru działalności spółki. W związku z powyższym znaczna część kosztów była związana z przychodem, który ostatecznie został osiągnięty po przekształceniu SKA w spółkę komandytową. Wyjaśniono, że spółka komandytowa kontynuowała działalność SKA w pełnym zakresie, ponosząc przy tym dalsze koszty wykonywania określonych usług, jeśli nie zostały one zakończone przed przekształceniem SKA. W związku z tym, strona zwróciła się do organu podatkowego z pytaniem, czy jako wspólnik spółki komandytowej powstałej w wyniku przekształcenia ze SKA, ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu osiągniętego w roku 2014 - proporcjonalnie do udziału w zyskach - kosztów, które zostały poniesione przez SKA przed jej przekształceniem w spółkę komandytową, biorąc pod uwagę, że: są to koszty rodzajowo kwalifikowane zarówno przez ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych jako koszty uzyskania przychodów; są to koszty, które de facto stanowią nadwyżkę kosztów uzyskania przychodów nad przychodami w SKA w okresie od 1 stycznia 2014 r. do 2 marca 2014 r.; gdyby przekształcenie nie nastąpiło, koszty te zostałyby zaliczone od kosztów uzyskania przychodów w SKA; nie są to koszty bezpośrednio związane z przychodem osiągniętym przez SKA do 2 marca 2014 r.; są to koszty bezpośrednio związane z przychodem osiągniętym w spółce komandytowej oraz koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami? W ocenie skarżącego ma on możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu proporcjonalnie do udziału w zyskach również kosztów poniesionych przez SKA przed jej przekształceniem w spółkę komandytową. Powołano się na art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., zwana dalej: "Ordynacja podatkowa"), który wprowadza generalną zasadę, że osobowa spółka prawa handlowego, powstała z przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki przekształconej osoby lub spółki. Skarżący wskazał również, że zgodnie z regulacjami ustawy o rachunkowości można nie zamykać i nie otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku przekształcenia spółki osobowej oraz spółki cywilnej w inną spółkę osobową, a także spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową.