Wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. I GSK 126/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz Sędzia NSA Lidia Ciechomska-Florek (spr.) Sędzia del. WSA Jarosław Szulc Protokolant Magdalena Chewińska po rozpoznaniu w dniu 24 listopada 2016 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. Spółki z o.o. w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 października 2014 r. sygn. akt V SA/Wa 1214/14 w sprawie ze skargi A. Spółki z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia 28 lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 22 października 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 1214/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. Sp. z o.o. w S. (skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia z 28 lutego 2014 r. w przedmiocie podatku akcyzowego.

Z uzasadnienia Sądu I instancji wynika, że orzekał on w oparciu o następujące ustalenia.

Naczelnik Urzędu Celnego w Pruszkowie decyzją z dnia 21 listopada 2013 r. określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki BMW X5 rok produkcji 2005 r., na kwotę 17.533 zł.

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 28 lutego 2014 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję wskazując, że istotą sporu w rozpoznawanej sprawie było ustalenie zasadniczego przeznaczenia ww. pojazdu. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor IC wyjaśnił, że ogólny wygląd i ogół cech pojazdu marki BMW X5 w dniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, tj. w dniu 18 grudnia 2008 r. wskazuje, iż był pojazd zasadniczo przeznaczony do przewozu osób a nie do przewozu towarów. Ogólny wygląd i ogół cech konstrukcyjnych pojazdu, nadany w trakcie procesu produkcyjnego nie uległ zmianie, jedynie czasowo dokonano demontażu siedzeń drugiego rzędu. Pozostałe cechy, determinujące zasadnicze przeznaczenie pojazdu jako samochodu osobowego, związane z wyglądem i wyposażeniem, nie uległy zmianie. Luksusowe wyposażenie kojarzone z przewozem osób, jak klimatyzacja, elektrycznie otwierane szyby w drzwiach zarówno z przodu jak i z tyłu, skórzane siedzenia, wysokiej klasy fabryczny sprzęt audio, czy pełne oświetlenie wnętrza, wyposażenie pojazdu związane z elektronicznymi systemami wspomagającymi kierowcę w zakresie bezpieczeństwa i komfortu jazdy nie jest spotykane w pojazdach konstrukcyjnie przystosowanych do przewozu towarów ze względu na ekonomikę przewozów. W ocenie Dyrektora IC z akt sprawy wynika, że organ I instancji po prawidłowym przeprowadzeniu postępowania dokonał prawidłowych ustaleń faktycznych i na ich podstawie trafnie uznał, iż nabyty wewnątrzwspólnotowo pojazd marki BMW X5, w świetle przepisów ustawy o podatku akcyzowym, jest samochodem osobowym. Dokonał też prawidłowych ustaleń co do należnej akcyzy związanej z jego importem do kraju. Rozpoznając skargę na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie skargę oddalił stwierdzając, że zaskarżona decyzja, jest zgodna z prawem. W ocenie Sądu I instancji zasadą jest, że główny ciężar dowodzenia obciąża organy podatkowe. Nie oznacza to jednak, że obowiązek poszukiwania i przedstawiania dowodów co do okoliczności istotnych w sprawie spoczywa wyłącznie na tych organach. Organy podatkowe nie mają obowiązku w dochodzeniu prawdy materialnej, poszukiwać bez końca dowodów mających potwierdzić dany fakt, jeżeli argumentów w tym zakresie nie dostarcza sama strona i nie wskazuje na istnienie w sprawie tych okoliczności (por. wyrok NSA z dnia 26 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 1044/10). Sąd instancji uznał, że zgromadzone dowody zostały przez organy podatkowe ocenione zgodnie z zasadami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego. Na podstawie tej oceny poczyniono prawidłowe ustalenia i faktyczne. Z okoliczności tych wyciągnięto także w pełni akceptowalne wnioski prawne. Zebrany w sprawie materiał dowodowy był przy tym w pełni wystarczający do prawidłowego rozstrzygania. Podnoszony w skardze zarzut braku przesłuchania jakoby wcześniej zgłoszonego świadka nie może przekonywać. Dopiero na etapie postępowania odwoławczego skarżący wniósł o "przesłuchanie właściwego podmiotu", który określił jako B. Sp. z o.o. (k. 130 akt administracyjnych). Nie wskazał przy tym o przesłuchanie, której konkretnie osoby wnosi i na jakie okoliczności miałby ten dowód zostać przeprowadzony. W tej sytuacji - oraz co istotne z uwagi na wymowę całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego - trudno było oczekiwać od Dyrektora Izby Celnej w Warszawie podjęcia z urzędu inicjatywy dowodowej w tym zakresie. Podkreślić należało w ocenie Sądu I instancji, że dowody przeprowadza się w celu wykazania pewnych okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, które to okoliczności nie zostały wcześniej w wiarygodny sposób stwierdzone. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe słusznie nie miały wątpliwości, że przedmiotowy pojazd był samochodem osobowym także w dniu nabycia wewnątrzwspólnotowego. W sprawie zgromadzono liczne dokumenty, odbyły się oględziny oraz przesłuchanie obecnego użytkownika pojazdu. Skarżącemu umożliwiono czynny udział w tych czynnościach oraz wypowiedzenie się co do okoliczności istotnych dla sprawy, z których to uprawnień nie skorzystał. Jak wyjaśnił Sąd I instancji, faktem było, że pojazd nie został poddany oględzinom bezpośrednio po jego sprowadzeniu na terytorium Polski, jednak z przyczyn oczywistych nie było to możliwe. Oględziny zostały przeprowadzone dopiero w trakcie postępowania podatkowego i pozwoliły stwierdzić, że w samochodzie nie zaszły zmiany, które mogłyby doprowadzić do zmiany zasadniczego przeznaczania pojazdu. Wszystkie elementy mające znaczenie dla oceny tego samochodu jako zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób istniały już w chwili jego zakupu przez skarżącego. O prawidłowości podjętego rozstrzygnięcia nie przesądziło jedynie zeznanie świadka, obecnego użytkownika samochodu, lecz ustalenie na podstawie całości zebranego materiału dowodowego oraz obowiązujących przepisów prawa zasadniczego, dominującego, głównego charakteru i przeznaczenia samochodu. Z tych przyczyn, wbrew poglądowi skarżącego dokonanie oględzin pojazdu było dowodem wartościowym. Ustalając obiektywne przeznaczenie samochodu należało zdaniem Sądu I instancji dokonać zestawienia ogólnego wyglądu i ogółu cech pojazdu nadanych mu na etapie procesu produkcyjnego ze zmianami dokonanymi w państwie członkowskim, skutkującymi zmianami wyglądu i cech samochodu w dniu jego nabycia wewnątrzwspólnotowego oraz ustaleniami z dokumentów i przeprowadzonych na terytorium kraju oględzin. Takie porównanie pozwoliło na wskazanie elementów istotnych z punktu widzenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu w dacie przemieszczenia na terytorium kraju. Sąd I instancji wyjaśnił następnie, że nie zasługiwały przy tym na uwzględnienie zarzuty dotyczące odmówienia mocy dowodowej dokumentom, zwłaszcza dotyczącym rejestracji spornego samochodu na terytorium Niemiec oraz w kraju, jako samochodu ciężarowego. Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego powstaje z mocy prawa, a wydanie dowodu rejestracyjnego będące aktem administracyjnoprawnym, ma wobec tego obowiązku charakter wtórny. Nie sposób przyjąć, że obowiązek podatkowy nie powstaje z uwagi na poczynienie określonych wpisów w dowodzie rejestracyjnym czy też w decyzji o rejestracji pojazdu. Nie jest usprawiedliwione oczekiwanie, by stanowisko zajęte przez inne organy administracji, które stosowały inne właściwe dla siebie przepisy, nie mające przy tym charakteru przepisów szczegółowych w stosunku do przepisów regulujących opodatkowanie akcyzą, determinowało rozstrzygnięcie w zakresie podatków. Właściwy starosta w istocie rozstrzygał wyłącznie kwestię rejestracji i dopuszczenia pojazdu do poruszania się po drogach publicznych. Stosował przy tym definicję samochodu ciężarowego zawartą w stosowanych przez siebie przepisach, t.j. w ustawie Prawo o ruchu drogowym. Tymczasem ustawodawca w ustawie o podatku akcyzowym w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wprost odsyła do klasyfikacji wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), nie zaś do przepisów ustawy Prawo o ruchu drogowym. Stąd w świetle powyższego zdaniem Sądu, organy podatkowe prawidłowo oceniły, że skarżąca była zobowiązana do wypełnienia obowiązków ustawowych w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym spornego samochodu osobowego. Mając na uwadze wszystkie okoliczności rozpoznawanej sprawy Sąd I instancji stwierdził, że organy podatkowe zasadnie ustaliły na podstawie cech konstrukcyjnych samochodu, jego ogólnego wyglądu i wyposażenia, że w dacie nabycia wewnątrzwspólnotowego był i jest zasadniczo przeznaczony do przewozu osób, a w tej sytuacji podlega klasyfikacji do kodu CN 8703. Tym samym w sprawie nie zostały również naruszone przepisy ustawy akcyzowej mającej zastosowanie w sprawie w zakresie obciążenia podatnika podatkiem akcyzowym.