Wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2016 r., sygn. II FSK 1806/14

Przy ocenie, co składa się na daną budowlę jako całość techniczno-użytkową nie można pominąć wyliczenia budowli, zawartego w art. 3 pkt 3 u.p.B. i urządzeń budowlanych, zawartego w art. 3 pkt 9 tej ustawy. Nie może zatem być uznany za budowlę lub urządzenie budowlane obiekt, który nie jest wymieniony wprost w przepisach u.p.B., i nie jest do tych obiektów nawet podobny. Z tych powodów w orzecznictwie właściwie jednolicie uznano, że transformatory nie są budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Teza od Redakcji

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 15 czerwca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. Oddział w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 19 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Sz 1272/13 w sprawie ze skargi P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. Oddział w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 30 sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie na rzecz P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. Oddział w P. kwotę 667 (sześćset sześćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

II FSK 1806/14

Uzasadnienie

1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 19 lutego 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w sprawie o sygnaturze akt I SA/Sz 1272/13, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j., Dz. U. z 2016 roku, poz. 718) dalej p.p.s.a., oddalił skargę P. Sp. z o.o. z siedzibą w W. Oddział w P. (Skarżąca) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 30 sierpnia 2013 roku w przedmiocie podatku od nieruchomości. 1.2 W. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. złożyła w dniu 2 stycznia 2013 r. do Burmistrza P. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2012 wraz z korektami deklaracji na ww. podatek. W. z dniem 1 lipca 2013 r. została przejęta przez P. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., która w dniu 12 września 2013 r. zmieniła nazwę na P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., dalej "Spółka". We wniosku Spółka podała, że m.in. urządzenia zlokalizowane w kontenerowych stacjach redukcyjno-pomiarowych oraz urządzenia techniczne punktów pomiarowych nie stanowiły obiektów budowlach i nie podlegały opodatkowaniu tym podatkiem. Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegały obiekty budowlane w postaci kontenera wraz fundamentem oraz infrastruktura towarzysząca w postaci ogrodzenia, drogi, place, oświetlenie. Burmistrz P. postanowieniem z dnia 14 lutego 2013 r. wszczął postępowanie w sprawie określenia spółce podatku od nieruchomości w podatku od nieruchomości za lata 2008-2012 r. Natomiast odmawiając stwierdzenia nadpłaty, w dniu 28 marca 2013 r. wydał decyzję, w której określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r. w wysokości 558.644 zł. Organ podatkowy przywołał treść art.1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2012 r., poz. 749), dalej "u.p.o.l." i art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623 ze zm.), dalej "u.p.B." oraz § 2 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 30 lipca 2001 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz. U. Nr 97, poz. 1055), dalej "rozporządzenie MG". Zdaniem organu podatkowego, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały wszystkie obiekty i urządzenia składające się na gazociąg- budowlę. Organ podatkowy przedstawił sposób wyliczenia podatku od nieruchomości spółce za 2011 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie wydało w dniu 30 sierpnia 2013 r. decyzję, w której utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji podzielając argumentację tam zawartą. Organ odwoławczy podał, że sieć gazowa (gazociąg) jako obiekt liniowy składa się m.in. ze stacji redukcyjno-pomiarowych (wraz ze znajdującymi się w nich urządzeniami). Stanowi ona całość techniczno-użytkową zapewniającą dostarczenie odbiorcom gazu i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od całej swojej wartości. Każde urządzenie pomiarowe, redukcyjne lub pomiarowo-redukcyjne musi posiadać obudowę, która stanowi również jego zabezpieczenie. Zdaniem organu odwoławczego, urządzenie te niezależnie od technicznej konstrukcji stanowi element sieci gazowej i niemożliwe jest bezpieczne funkcjonowanie systemu dystrybucyjnego i dostarczanie gazu do odbiorców bez ich montażu. Według organu odwoławczego, w niniejszej sprawie opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały budowle, będące w posiadaniu spółki. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższą decyzję i wniosła o jej uchylenie oraz uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła organowi naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i art. 3 pkt 1 lit.b, pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., art. 3 lit.b i pkt 3 upB, art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit.a u.p.B., art. 3 pkt 1 lit.b w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., a także art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art.197 § 1 w zw. z art. 187 § 1, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j., Dz. U. z 2015 roku, poz. 613) dalej O.p. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie, w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie. 1.3 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyniku przeprowadzenia sądowej kontroli objętej skargą decyzji uznał, że nie narusza ona prawa. Sąd wyjaśnił, że spór w sprawie dotyczy opodatkowania podatkiem od nieruchomości części sieci gazowej należących do spółki. We wniosku o stwierdzenie nadpłaty Spółka podała, że urządzenia zlokalizowane w kontenerowych stacjach redukcyjno-pomiarowych oraz urządzenia techniczne punktów pomiarowych nie stanowiły obiektów budowlanych i nie podlegały opodatkowaniu tym podatkiem. Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegały jedynie obiekty budowlane w postaci kontenera wraz fundamentem oraz infrastruktura towarzysząca w postaci ogrodzenia, drogi, place, oświetlenie. W ocenie Sądu, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w analizowanej sprawie podlegały części majątku spółki, które stanowiły budowlę - sieć gazową, które nie wypełniły definicji budynku, ani obiektu małej architektury w rozumieniu u.p.o.l. Sąd argumentował, że w u.p.B., używa się pojęcia obiekt budowlany, którym są budynek, budowla i obiekt małej architektury. Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit.b u.p.B., obiektem budowlanym jest budowla, która stanowi całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Kwestia zaliczenia sieci gazowej do sieci technicznej, czy też do sieci uzbrojenia terenu nie ma znaczenia dla jej opodatkowania jako budowli. Sąd wskazał, że pomocne dla doprecyzowania pojęcia sieci gazowej może mieć wydane na podstawie art. 7 ust. 2 upol, rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 30 lipca 2001 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz. U. Nr 97, poz. 1055), dalej "rozporządzenie", które obowiązywało w analizowanej sprawie na podstawie art. 81 ust. 2 ustawy z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz. U. Nr 106, poz.675 ze zm.). Sąd wyjaśnił, że spółka jest przedsiębiorcą gazowniczym, który jak wynikało z materiału dowodowego uzyskał pozwolenie na budowę sieci gazowej. Na sieć gazową składały się składniki majątku spółki w postaci, min. stacji redukcyjno-pomiarowych i punktów pomiarowych, gdyż połączone są z innymi elementami sieci gazowej, współpracują ze sobą oraz służą do przesyłania i dystrybucji paliw gazowych. Tym samym wypełniona została definicja budowli z art. 3 pkt 1 lit.b u.p.B. (obiektem budowlanym jest budowla, która stanowi całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami). W skardze Skarżąca podała, że stacja redukcyjno-pomiarowa znajdująca się w kontenerze podlegała opodatkowaniu jak budynek. Sąd nie podzielił zaprezentowanego przez Spółkę poglądu, i uznał, że kontener stanowi obudowę stacji gazowej (zapewniając jej prawidłowe użytkowanie) i wchodzi w skład sieci. Sąd dodał, że gdyby nawet przyjąć, tak jak chciała spółka we wniosku o stwierdzenie nadpłaty, że opodatkowaniu przedmiotowym podatkiem podlegałby budowla w postaci kontenera wraz z fundamentem (bez urządzeń znajdujących się w środku), to kontener ze swej istoty stanowi obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem (obiekt kontenerowy) wymieniony w art. 3 pkt 5 u.p.B., jako tymczasowy obiekt budowlany. Tymczasowy obiekt budowlany jest obiektem budowlanym, który może być budynkiem (obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach) lub budowlą, którego cechą charakterystyczną jest czasowa trwałość oraz jest przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki. Dalej w wyroku wskazano, że pojęcie obiektu liniowego z art. 3 ust. 3a u.p.B., wprowadziła art. 65 pkt 1 lit.b ustawa z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz. U. Nr 106, poz.675 ze zm.), która weszła w życie w 17 lipca 2010 r. Według Sądu, wprowadzenie w 2010 r. do upB definicji obiektu liniowego i zaliczenie go do budowli miało charakter doprecyzowujący pojęcie budowli, co wynika z uzasadnienia projektu ustawy. Określenie gazociągu jako obiektu liniowego nie spowodowało zmiany w zakresie przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości jakim jest sieć gazowa i nie ograniczyło opodatkowania tym podatkiem jedynie do części sieci gazowej jaką jest gazociąg. Pomimo nowelizacji u.p.B., w 2010 r. nie wprowadzono zmian w załączniku do tej ustawy w poz. XXVI, ani nie wykreślono w z art. 3 ust. 1 pkt 3 u.p.B., pojęcia sieci technicznej, ani sieci uzbrojenia terenu. Zaliczenie sieci gazowej do budowli powodowało, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest jej wartość zgodnie z art. 4 u.p.o.l. Sąd uznał, że prawidłowo organ podatkowy przyjął wartość określoną przez Spółkę w deklaracji podatkowej za rok 2011, która stanowi jej oświadczenie co do wartości stanowiącej przedmiot opodatkowania, przy czym na rzetelność tego oświadczenia nie ma wpływu późniejsze złożenie przez Skarżącą korekty deklaracji za 2011 r. w innej wysokości, bowiem przyczyną jej złożenia w określonej wysokości nie była wadliwość samego oświadczenia, ale dokonana przez podatnika zmiana oceny prawnej, co do zasad opodatkowania przedmiotu opodatkowania. Zdaniem Sądu, organy prawidłowo zebrały materiał dowodowy, dokonały jego oceny i wyciągnęły stosowne wnioski. Okoliczność, że z powyższego materiału spółka wyciągnęła inne wnioski nie świadczy o naruszeniu przez organ przepisów postępowania. 2.1 Skarżąca w skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżyła wskazany powyżej wyrok w całości. Wniosła o jego uchylenie w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: I na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. 1. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. polegające na tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. i utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy, która została wydana z naruszeniem art. 122 O.p. z uwagi na fakt, że Sąd nie zarzucił organom podatkowym niewłaściwego wyjaśnienia stanu faktycznego i poczynienia tym samym błędnych założeń w sprawie, 2. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a., polegające na tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. i utrzymał w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, która stoi w sprzeczności z dorobkiem orzeczniczym