Wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2016 r., sygn. II FSK 1803/14

Przy ocenie, co składa się na daną budowlę jako całość techniczno-użytkową nie można pominąć wyliczenia budowli, zawartego w art. 3 pkt 3 u.p.B. i urządzeń budowlanych, zawartego w art. 3 pkt 9 tej ustawy. Nie może zatem być uznany za budowlę lub urządzenie budowlane obiekt, który nie jest wymieniony wprost w przepisach u.p.B., i nie jest do tych obiektów nawet podobny. Z tych powodów w orzecznictwie właściwie jednolicie uznano, że transformatory nie są budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Teza od Redakcji

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Grażyna Nasierowska, Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Bogusław Woźniak, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 15 czerwca 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. Oddział w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 19 lutego 2014 r. sygn. akt I SA/Sz 1269/13 w sprawie ze skargi P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. Oddział w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 30 sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie na rzecz P. [...] sp. z o.o. z siedzibą w W. Oddział w P. kwotę 667 (sześćset sześćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

1.1 Zaskarżonym wyrokiem z dnia 19 lutego 2014 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, w sprawie o sygnaturze akt I SA/Sz 1269/13, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j., Dz. U. z 2016 roku, poz. 718) dalej p.p.s.a., oddalił skargę P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. Odział w P. (Skarżąca, Spółka) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 30 sierpnia 2013 roku w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2008 rok. 1.2 Wielkopolska S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w P. złożyła w dniu 2 stycznia 2013 r. do Burmistrza P. wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2007-2012 wraz z korektami deklaracji na ww. podatek. W. z dniem 1 lipca 2013 r. została przejęta przez P. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., która w dniu 12 września 2013 r. zmieniła nazwę na P. z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. We wniosku Spółka podała, że m.in. urządzenia zlokalizowane w kontenerowych stacjach redukcyjno-pomiarowych oraz urządzenia techniczne punktów pomiarowych nie stanowiły obiektów budowlach i nie podlegały opodatkowaniu tym podatkiem. Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegały obiekty budowlane w postaci kontenera wraz fundamentem oraz infrastruktura towarzysząca w postaci ogrodzenia, drogi, place, oświetlenie. Burmistrz P. postanowieniem z dnia 14 lutego 2013 r. wszczął postępowanie w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2008-2012 r. Następnie organ ten odmówił stwierdzenia nadpłaty oraz wydał w dniu 28 marca 2013 r. decyzję, w której określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2008 r. w wysokości 510.283 zł. Organ podatkowy przywołał treść art.1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., zwanej dalej: "u.p.o.l.") i art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623 ze zm.), dalej "u.p.B." oraz § 2 rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 30 lipca 2001 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz. U. Nr 97, poz. 1055), dalej "rozporządzenie MG". Zdaniem organu podatkowego, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały wszystkie obiekty i urządzenia składające się na gazociąg - budowlę. Organ podatkowy przedstawił sposób wyliczenia spółce podatku od nieruchomości za 2008 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie wydało w dniu 30 sierpnia 2013 r., stanowiącą przedmiot rozpoznawanej skargi decyzję, w której utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji, podzielając argumentację tam zawartą. W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że sieć gazowa (gazociąg) jako obiekt liniowy składa się m.in. ze stacji redukcyjno-pomiarowych (wraz ze znajdującymi się w nich urządzeniami). Stanowi ona całość techniczno-użytkową zapewniającą dostarczenie odbiorcom gazu i podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od całej swojej wartości. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższą decyzję i wniosła o jej uchylenie oraz uchylenie decyzji organu pierwszej instancji i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła organowi naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i art. 3 pkt 1 lit.b, pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 upol, art. 3 lit.b i pkt 3 u.p.B., art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit.a u.p.B., art. 3 pkt 1 lit.b w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. a także art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art.197 § 1 w zw. z art. 187 § 1, art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 2997 roku Ordynacja podatkowa (t.j., Dz. U. z 2015 roku, poz. 613), dalej O.p. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie, w odpowiedzi na skargę, wniosło o jej oddalenie. 1.3 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, w wyniku rozpoznania skargi uznał, że nie zasługuje ona na uwzględnienie. Sąd podniósł, że spór w sprawie dotyczy opodatkowania podatkiem od nieruchomości części sieci gazowej należących do Spółki. We wniosku spółka podała, że urządzenia zlokalizowane w kontenerowych stacjach redukcyjno-pomiarowych oraz urządzenia techniczne punktów pomiarowych nie stanowiły obiektów budowlach i nie podlegały opodatkowaniu tym podatkiem. Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegały jedynie obiekty budowlane w postaci kontenera wraz fundamentem oraz infrastruktura towarzysząca w postaci ogrodzenia, drogi, place, oświetlenie. W skardze i w jej uzupełnieniu Spółka przedstawiła argumentację za uznaniem kontenera stacji redukcyjno-pomiarowej wraz fundamentem za budynek. W ocenie Sądu bezsporne było opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów, będących w posiadaniu spółki. Bezsporne było również uznanie spółki za podatnika tego podatku na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 i ust. 3 u.p.o.l. Zdaniem Sądu, opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości w analizowanej sprawie podlegały części majątku Spółki, które stanowiły budowlę - sieć gazową, które nie wypełniły definicji budynku, ani obiektu małej architektury w rozumieniu u.p.o.l. Sąd dodał, że w u.p.B., używa się pojęcia obiekt budowlany, którym jest budynek, budowla i obiekt małej architektury. Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit.b u.p.B., obiektem budowlanym jest budowla, która stanowi całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Przykładowe wymienienie budowli zawiera art. 3 pkt 3 u.p.B., i według Sądu, w pojęciu tym mieszczą się sieci gazowe. Załącznik do u.p.B. w poz. XXVI wymienia sieci, jak: elektroenergetyczne, telekomunikacyjne, gazowe, ciepłownicze, wodociągowe, kanalizacyjne oraz rurociągi przesyłowe. Kwestia zaliczenia sieci gazowej do sieci technicznej, czy też do sieci uzbrojenia terenu nie ma znaczenia dla jej opodatkowania jako budowli. Pomocne dla doprecyzowania pojęcia sieci gazowej może mieć wydane na podstawie art. 7 ust. 2 u.p.o.l., rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 30 lipca 2001 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe (Dz. U. Nr 97, poz. 1055), dalej "rozporządzenie". Rozporządzenie to jest skierowane do podmiotów profesjonalnych, zajmujących się projektowaniem, budową, przebudową lub rozbudową sieci gazowych służących do przesyłania i dystrybucji paliw gazowych. Sąd zaznaczył, że Spółka jest przedsiębiorcą gazowniczym, który jak wynikało z materiału dowodowego, uzyskał pozwolenie na budowę sieci gazowej. Na sieć gazową składały się składniki majątku spółki w postaci, m.in. stacji redukcyjno-pomiarowych i punktów pomiarowych, gdyż połączone są z innymi elementami sieci gazowej, współpracują ze sobą oraz służą do przesyłania i dystrybucji paliw gazowych. Tym samym wypełniona została definicja budowli z art. 3 pkt 1 lit.b u.p.B. (obiektem budowlanym jest budowla, która stanowi całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami). Dalej w wyroku podniesiono, że w skardze Skarżąca podała, że stacja redukcyjno-pomiarowa znajdująca się w kontenerze podlegała opodatkowaniu jak budynek. W ocenie Sądu kontener stanowi obudowę stacji gazowej (zapewniając jej prawidłowe użytkowanie) i wchodzi w skład sieci. Z kolei pojęcie obiektu liniowego z art. 3 ust. 3a u.p.B. wprowadziła ustawa z dnia 7 maja 2010 r. o wspieraniu rozwoju usług i sieci telekomunikacyjnych (Dz. U. Nr 106, poz.675 ze zm.) - art. 65 pkt 1 lit.b, która weszła w życie w 17 lipca 2010 r. Przepisy te nie mają zatem zastosowania w niniejszej sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości za 2008 rok. W ocenie Sądu, przyjęcie poglądów Spółki co do ustalenia składników jej majątku, będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości spowodowałoby nieuzasadnione rozdzielenie sieci gazowej, stanowiącej całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, na poszczególne elementy, choć nie wyklucza to możliwości wypełnienia przez każdy z elementów samodzielnie i odrębnie definicji budowli. Zaliczenie z kolei sieci gazowej do budowli powoduje, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest jej wartość zgodnie z art. 4 u.p.o.l. Sąd uznał, że prawidłowo organ podatkowy przyjął wartość określoną przez Spółkę w deklaracji podatkowej za rok 2008, która stanowi jej oświadczenie co do wartości stanowiącej przedmiot opodatkowania, przy czym na rzetelność tego oświadczenia nie ma wpływu późniejsze złożenie przez Skarżącą korekty deklaracji za 2008 r. w innej wysokości, bowiem przyczyną jej złożenia w określonej wysokości nie była wadliwość samego oświadczenia, ale dokonana przez podatnika zmiana oceny prawnej, co do zasad opodatkowania przedmiotu opodatkowania. Zdaniem Sądu, organy prawidłowo zebrały materiał dowodowy, dokonały jego oceny i wyciągnęły stosowne wnioski. Okoliczność, że z powyższego materiału spółka wyciągnęła inne wnioski nie świadczy o naruszeniu przez organ przepisów postępowania. 2.1 Skarżąca w skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego zaskarżyła wskazany powyżej wyrok w całości. Wniosła o jego uchylenie w całości oraz o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: I na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., naruszenie prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. 1. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. polegające na tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. i utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy, która została wydana z naruszeniem art. 122 O.p. z uwagi na fakt, że Sąd nie zarzucił organom podatkowym niewłaściwego wyjaśnienia stanu faktycznego i poczynienia tym samym błędnych założeń w sprawie, 2. art. 3 § 1 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a., polegające na tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyniku niewłaściwej kontroli legalności działalności administracji publicznej nie zastosował środka określonego w art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. i utrzymał w mocy decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, która stoi w sprzeczności z dorobkiem orzeczniczym