Wyrok NSA z dnia 2 września 2015 r., sygn. I FSK 1605/13

Zasadę proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona przepisowi prawa krajowego, takiemu jak będący przedmiotem postępowania głównego, na podstawie którego komornik sądowy odpowiada całym swoim majątkiem za kwotę podatku VAT od kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości dokonanej w trybie egzekucji, w wypadku gdy nie wykona on obowiązku pobrania i wpłacenia tego podatku, pod warunkiem że dany komornik sądowy faktycznie posiada wszelkie instrumenty prawne w celu wykonania tego obowiązku, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego.

Teza od Redakcji

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Alojzy Skrodzki, Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 2 września 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Z. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 29 maja 2013 r. sygn. akt I SA/Go 186/13 w sprawie ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 28 stycznia 2013 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika za zaległości z tytułu pobranego i niewpłaconego terminowo podatku od towarów i usług od sprzedaży nieruchomości za miesiąc lipiec 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Z. na rzecz A. W. kwotę 424 zł (słownie: czterysta dwadzieścia cztery złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 29 maja 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim działając na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 roku, poz. 270 ze zm.,) dalej p.p.s.a., uchylił zaskarżoną przez A.W. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 28 stycznia 2013 roku w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej płatnika za zaległości z tytułu pobranego i niewpłaconego terminowo podatku od towarów i usług od sprzedaży nieruchomości za miesiąc lipiec 2007 roku. Sąd na podstawie art. 152 p.p.s.a. określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana oraz zasądził zwrot kosztów postępowania. 1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi Skarżący, będąc komornikiem sądowym, dokonał sprzedaży, w trybie egzekucji komorniczej, nieruchomości o powierzchni 6,56 ha położonej w R. KW nr [...] oraz nieruchomości o powierzchni 0,0936 ha położonej w T. KW nr [...], stanowiących własność Przedsiębiorstwa B. Sp. z o.o. Postanowieniem z dnia 28 maja 2007 r. sygn. I Co 662/05, które uprawomocniło się w dniu 30 czerwca 2007 r., Sąd Rejonowy przysądził własność nieruchomości położonej w T. na rzecz nabywców L.P. oraz D.J.-P., a nieruchomości położonej w R. na rzecz M.S. W dniu 31 maja 2011 r., w imieniu dłużnika, to jest B. Sp. z o.o. Skarżący wystawił fakturę VAT 5/2011 potwierdzającą sprzedaż nieruchomości położonej w R. z wykazaną kwotą podatku od towarów i usług w wysokości 63.114,74 zł, oraz fakturę VAT 6/2011 potwierdzającą sprzedaż nieruchomości położonej w T., z której wynikał podatek do zapłaty w kwocie 1.337,85 zł. Przelewem z dnia 16 czerwca 2011 r. należne kwoty podatku od towarów i usług w wysokości 103.223,11, zostały przekazane Skarżącemu, w związku z zatwierdzonymi przez Sąd planami podziału sum uzyskanych z egzekucji sprzedaży ww. nieruchomości. Dokonana przez Skarżącego wpłata ww. kwoty została w dniu 20 czerwca 2011 r. zarachowana na należność główną w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2007 r. w kwocie 43.325,55 zł i odsetki za zwłokę w kwocie 19.789,20 zł, oraz na należność główną w podatku od towarów i usług za ww. okres w kwocie 918,40 zł i odsetki w kwocie 419,45 zł. Pozostała kwota w wysokości 38.770,49 zł zaliczona została na zobowiązanie za miesiąc kwiecień 2008 r. Po dokonaniu rozksięgowania dokonanej wpłaty powstała do zapłaty zaległość z tytułu podatku od towarów i usług od dokonanych sprzedaży nieruchomości w kwocie 20.208,65 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę liczonymi od dnia 27 sierpnia 2007 r. do dnia wpłaty włącznie. Decyzją z dnia 31 października 2012 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego, jako płatnika, za zaległości z tytułu pobranego i niewpłaconego terminowo podatku od towarów i usług od sprzedaży nieruchomości położonej T. oraz nieruchomości położonej w R. oraz określił kwotę należnego z tego tytułu podatku za miesiąc lipiec 2007 r. w wysokości 20.208,65 zł. Organ stwierdził bowiem, że komornik sądowy, przy wykonywaniu czynności egzekucyjnych pełniąc rolę płatnika, nieterminowo wpłacił podatek od towarów i usług należny od sprzedaży ww. nieruchomości. Skoro wydanie towaru nastąpiło w momencie uprawomocnienia się postanowienia o przysądzeniu własności tj. dnia 30 czerwca 2007 r., to obowiązek podatkowy powstał w miesiącu lipcu 2007 r., a nie jak to uznał Skarżący w czerwcu 2011 r., czyli wtedy kiedy Skarżący otrzymał należne kwoty ze sprzedaży. Organ dodał, że potwierdzeniem takiego stanowiska jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 listopada 2010 r. sygn. akt P 44/07. Decyzją z 28 stycznia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Z. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji podzielając argumentację tam zawartą. 2. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyniku przeprowadzenia sądowej kontroli wskazanej powyżej decyzji uznał, że narusza ona prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Sąd podniósł w pierwszej kolejności, że kwestią sporną w rozpoznawanej sprawie pozostaje ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z dokonaną przez Komornika sprzedażą nieruchomości i w konsekwencji stwierdzenie ewentualnego pozostawania przez Komornika, jako płatnika, w zwłoce w uiszczeniu należnego podatku. Organ podatkowy uznał, że moment ten wyznacza fakt stwierdzenia prawomocności postanowienia o przysądzeniu własności w rozumieniu art. 999 § 1 ustawy z dnia 17b listopada 1964 r., Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 1964 roku, Nr 43, poz. 296 ze zm.,) dalej ustawa Kodeks postępowania cywilnego, co w niniejszej sprawie miało miejsce w dniu 30 czerwca 2007 r. W tej mierze organ wskazał na treść art. 19 ust. 10 ustawy o VAT. Z kolei argumentacja zaprezentowana przez Skarżącego wskazuje, że obowiązek w podatku od towarów i usług powstaje dopiero z chwilą przekazania mu środków uzyskanych z egzekucji z nieruchomości, co w rozpoznawanej sprawie nastąpiło w dniu 16 czerwca 2011 r. Oceniając oba zaprezentowane przez strony stanowiska, Sąd uznał, że w świetle przepisów podatkowych, organ prawidłowo wskazał moment, w którym Skarżący powinien wywiązać się ze swoich obowiązków podatkowych jako płatnik. Jednak, organy w sprawie naruszyły art. 122 i 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) dalej Ordynacja podatkowa w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co uzasadniało konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. Zdaniem Sądu, organy podatkowe rozstrzygając kwestię wypełnienia przez Komornika sądowego obowiązku płatnika podatku VAT od dokonanej sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji pominęły wskazywany przez Skarżącego fakt zawieszenia prowadzonego postępowania, stosownie do art. 177 § 1 pkt 1 Kodeksu postępowania cywilnego, w związku z przedstawieniem Trybunałowi Konstytucyjnemu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu pytania prawnego w sprawie zgodności z konstytucją art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 roku, Nr 177, poz. 1054) dalej ustawa o VAT, do czasu rozstrzygnięcia tego zagadnienia. Skarżący co prawda w toku prowadzonego postępowania przez organami podatkowymi, jak i postępowania sądowoadministracyjnego nie przedłożył postanowień w przedmiocie zarówno zawieszenia i późniejszego podjęcia zawieszonego postępowania, niemniej jednak organy podatkowe były w posiadaniu informacji w tym zakresie. Sąd wskazał bowiem na pismo skarżącego z dnia 18 maja 2011 r. skierowane do Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. (k. 12 akt administracyjnych), które z kolei dnia 17 października 2011 r. przekazane zostało do Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. (k. 14 akt administracyjnych). Fakt zawieszenia postępowania i jego podjęcia potwierdzony został także przez Skarżącego w oświadczeniu złożonym przed Sądem na rozprawie w dniu 29 maja 2013 r. W ocenie Sądu, nieprawidłowy jest brak jakiegokolwiek odniesienia się organów do powyższych okoliczności, tzn. brak oceny wpływu zawieszenia postępowania egzekucyjnego, na ustalenia w zakresie zwłoki w obowiązku uiszczenia należnego podatku od towarów i usług od sprzedaży w drodze licytacji ww. nieruchomości. Organy powinny były dokonać oceny, pod kątem ewentualnego wpływu kwestii owego zawieszenia postępowania, na ustalenia w zakresie występowania zwłoki w obowiązku uiszczenia należnego podatku od towarów i usług. Sąd zalecił, by w ponownie prowadzonym postępowaniu organ podatkowy uzupełnił materiał dowodowy oraz dokonał jego ponownej oceny w płaszczyźnie skutków prawnopodatkowych przewidzianych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług. 3. Skarga kasacyjna W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Dyrektor Izby Skarbowej w Z. zaskarżył wskazany powyżej wyrok w całości, zarzucając mu naruszenie art. 3 § 1, art. 3 § 2 pkt 1, art. 133 § 1 i art. 134 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 151 p.p.s.a., w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji pomimo, że istniały podstawy do oddalenia skargi.