Wyrok NSA z dnia 11 października 2013 r., sygn. II FSK 2760/11

Do przyjęcia, iż określony dochód stanowi dywidendę w rozumieniu art. 10 ust. 3 Konwencji między Rzeczypospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku , nie wystarczy zatem samo stwierdzenie, że pochodzi on z praw związanych z udziałem w zyskach spółki kapitałowej. Konieczne jest jednoczesne stwierdzenie, że dochód ten nie jest dochodem z wierzytelności. Ustalenia takie nie są możliwe bez zastosowania prawa wewnętrznego Luksemburga, a interpretacja tego prawa pozostaje poza zakresem kompetencji organu wydającego interpretacje indywidualne. W takim stanie rzeczy należy stwierdzić, że tylko w przypadku zrównania przez prawo luksemburskie z pojęciem dywidendy w rozumieniu art. 10 ust. 3 Konwencji tzw. "dywidendy kumulatywnej", wypłaty te podlegać będą określonym w owym akcie zasadom opodatkowania.

Teza od Redakcji

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Beata Cieloch (sprawozdawca), Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Protokolant Justyna Bluszko-Biernacka, po rozpoznaniu w dniu 11 października 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 lipca 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 2708/10 w sprawie ze skargi T. W. na interpretacje indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 18 czerwca 2010 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

I.1. Wyrokiem z dnia 27 lipca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2708/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę T. W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w W.) z dnia 18 czerwca 2010 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

I.2. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że Skarżący zwrócił się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Z treści wniosku wynikało, że planuje zostać jednym ze wspólników spółki kapitałowej z siedzibą w Luksemburgu. Skarżący podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu natomiast Spółka podlegać będzie temu obowiązkowi w Luksemburgu. Skarżący oprócz akcji zwykłych ma zamiar posiadać Akcje uprzywilejowane, które zgodnie z luksemburskim Prawem Spółek z 10 sierpnia 1915 r., podobnie jak akcje zwykłe, reprezentują udział ich właściciela w kapitale zakładowym spółki, do pokrycia którego obejmujący je wspólnik, jest zobowiązany na takich samych zasadach jak w przypadku obejmowania akcji zwykłych. Akcje Uprzywilejowane podlegają przymusowemu umorzeniu w dacie określonej w umowie spółki lub na podstawie uchwały zarządu spółki przed tą datą. Zgodnie z luksemburskim prawem spółek, termin i zasady umorzenia akcji uprzywilejowanych określone muszą być w akcie założycielskim spółki. Umorzenie akcji uprzywilejowanych skutkuje obniżeniem kapitału zakładowego spółki. Co do zasady akcje te nie dają prawa do głosu, niemniej istnieje sfera zdarzeń korporacyjnych od głosowania przy których Akcje Uprzywilejowane wyłączone być nie mogą. Należy do nich zaliczyć m.in. uchwały: o wysokości dywidendy, o zmianie formy prawnej spółki, o emisji nowych akcji uprzywilejowanych. Skarżący podkreślił, że dywidenda przysługująca właścicielowi akcji uprzywilejowanych może składać się z dwóch elementów: "kumulatywnej dywidendy", której wysokość jest ustalana w oparciu o nominalną wartość objętych akcji uprzywilejowanych oraz kwoty zysku przypadającego do podziału między akcjonariuszy. "Kumulatywna dywidenda" zgodnie z prawem luksemburskim stanowi uprzywilejowany zwrot z kapitału akcyjnego przysługujący właścicielowi akcji uprzywilejowanych w proporcji do posiadanego udziału w tym kapitale. Ze względu na uprzywilejowanie akcji uprzywilejowanych w stosunku do akcji zwykłych, "kumulatywna dywidenda" obliczana jest w pierwszej kolejności i pomniejsza kwotę zysku do podziału pomiędzy akcjonariuszy na zasadach ogólnych. Dywidenda kumulatywna naliczana jest na bazie rocznej niemniej wypłacana jest jedynie w sytuacji, w której spółka luksemburska osiągnie zyski i wyłącznie na podstawie uchwały akcjonariuszy o podziale tego zysku. W świetle luksemburskich standardów rachunkowości akcje uprzywilejowane wykazywane są w bilansie spółki w pozycji kapitałów własnych. W pewnych okolicznościach ze względu na specyficzne cechy przypisane wyemitowanym akcjom uprzywilejowanym wypłata "dywidendy kumulatywnej" a także wynagrodzenia z tytułu ich umorzenia może być przez władze skarbowe w Luksemburgu traktowana na zasadach analogicznych do zapłaty odsetek i zwrotu kwoty głównej zadłużenia.