Wyrok NSA z dnia 8 kwietnia 2011 r., sygn. II FSK 2099/09

Wynagrodzenie syndyka należy zaliczyć do kategorii przychodów określonych w art. 13 pkt 6 u.p.d.o.f.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędziowie NSA Tomasz Zborzyński, WSA del. Lidia Ciechomska-Florek (sprawozdawca), Protokolant Janusz Bielski, po rozpoznaniu w dniu 8 kwietnia 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. F. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Łd 1492/08 w sprawie ze skargi T. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia 3 października 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. F. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w L. kwotę 2.400 (dwa tysiące czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego

Uzasadnienie

I. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 25 czerwca 2009 r. I SA/Łd 1492/08, zakwestionowany skargą kasacyjną T. F. (dalej skarżący), zapadł na tle następującego stanu faktycznego.

1. Skarżący osiągał przychody z tytułu wykonywania czynności syndyka i nadzorcy sądowego. W 2005 r., pełniąc tę funkcje osiągnął przychód w wysokości 74.606,57 zł., który zadeklarował jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej i wykazał w zeznaniu o wysokości dochodu według wzoru PIT 36 L.

2. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego L.., decyzją z 23 kwietnia 2008r. Nr [...], określił skarżącemu zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005r. uznając, iż źródłem tego przychodu była działalność wykonywana osobiście. Skarżący naruszył prawo, ponieważ błędnie przyjął do rozliczenia koszty uzyskania przychodów w wysokości 100.755,19 zł.

3. Po rozpoznaniu odwołania skarżącego, Dyrektor Izby Skarbowej w L.., decyzją z 3 października 2008r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji akceptując w całości stanowisko organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że źródłem przychodu skarżącego była działalność wykonywana osobiście. Powołując art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zwanej dalej u.p.d.o.f., wywiódł, iż koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 13 ust. 6 ustawy, ustala się w wysokości 20% przychodu, pomniejszonego o potrącone przez płatnika składki na ubezpieczenia społeczne, chyba że podatnik udowodni, iż faktycznie poniósł wyższe koszty uzyskania przychodu. Organ przyjął, że prawidłowa wysokość kosztów wynosi 28.483,62 zł a podatnik nie wykazał, że kwota 72.271,57 zł stanowi koszty uzyskania przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Zdaniem organu odwoławczego, podatnik zaniżył również wysokość przychodów o kwotę 6.557,40 zł, tj. o wartość otrzymanego, na podstawie postanowień sądu upadłościowego, zwrotu wydatków. Organ odwoławczy powołał art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., w którym zostało zdefiniowane pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej jako działalności zarobkowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzonej we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 w/w ustawy. Wyjaśnił, że wykonywanie funkcji syndyka nie jest prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.o.f., nie jest bowiem działalnością usługową ani działalnością wykonywaną w ramach wolnego zawodu, gdyż działalność ta nie jest prowadzona w sposób zorganizowany i ciągły a wyznaczenie osoby na stanowisko syndyka zależy wyłącznie od decyzji sądu upadłościowego. Nikomu bowiem nie przysługuje roszczenie o powołanie na to stanowisko. Nie występuje tu charakterystyczna dla działalności gospodarczej swoboda podejmowania i zaprzestania prowadzenia działalności. Powołanie na stanowisko syndyka odnosi się wyłącznie do konkretnego postępowania upadłościowego. Nie istnieje możliwość "bycia" syndykiem w obrocie gospodarczym w oderwaniu od konkretnego postępowania upadłościowego. Za takim stanowiskiem, przemawia również treść art. 157 ust. 4 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (t.i. Dz. U. Nr 60, poz. 535 ze zm.; dalej p.u.n.). Wynagrodzenie syndyka ustalane przez sąd należy, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w L., zakwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, czyli ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. Rozwinięcie tego przepisu zawiera art. 13 ustawy, w którym ustawodawca wskazał szczegółowo, jakie przychody uważa się za przychody z działalności wykonywanej osobiście. Z przepisu tego wynika zasada, iż czynności wykonywane przez syndyka związane są ze zlecającym ich wykonanie prawnymi więziami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecone czynności, co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego ich wykonanie. O wynagrodzeniu i zwrocie poniesionych wydatków orzeka sąd na wniosek zainteresowanego, a jego wysokość pokrywana jest z masy upadłościowej. Tak określone funkcje, są wyrazem ograniczenia ryzyka gospodarczego i traktowania wykonywania czynności syndyka jako źródła działalności wykonywanej osobiście.