Wyrok NSA z dnia 15 października 2009 r., sygn. I FSK 1033/08

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Edmund Łój, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Ryszard Pęk (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 15 października 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 2 kwietnia 2008 r. sygn. akt I SA/Sz 764/07 w sprawie ze skargi M. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 11 września 2007 r. nr (...) w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od września 2004 r. do kwietnia 2005 r. i umorzenia postępowania w zakresie podatku od towarów i usług za maj 2005 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, 2) zasądza od M. S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w S. kwotę 240 ( słownie: dwieście czterdzieści ) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 11 września 2007 r. [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania złożonego przez M. S. (dalej: skarżący) w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące od września 2004 r. do kwietnia 2005 r. i umorzenia postępowania w zakresie podatku od towarów i usług za maj 2005r.

W uzasadnieniu wyroku Sąd przestawił następujące okoliczności faktyczne i prawne sprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w S., postanowieniem z dnia 11 września 2007r., wydanym na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, stwierdził niedopuszczalność odwołania złożonego przez skarżącego od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. z dnia 15 czerwca 2007 r. [...], określających wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za podany wyżej okres. W uzasadnieniu postanowienia organ II instancji podał między innymi, że skarżący był od 2001 r. wpisany Wydziale Działalności Gospodarczej i Przedsiębiorczości Urzędu Miejskiego w S. jako prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą F. "C.". Następnie, postanowieniem z dnia 20 kwietnia 2005 r., Sąd Rejonowy w S. - Wydział Gospodarczy zmienił postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 30 sierpnia 2004 r. o ogłoszeniu upadłości skarżącego z możliwością zawarcia układu, na postanowienie o ogłoszeniu upadłości skarżącego obejmującej likwidację majątku dłużnika. Powyższym postanowieniem odwołano również A. S. z funkcji nadzorcy sądowego i jednocześnie powołano na syndyka masy upadłości. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał następnie, że do wydania decyzji, od których odwołał się skarżący doszło na skutek przeprowadzenia kontroli przez organ I instancji w zakresie podatku od towarów i usług dotyczącej transakcji z zakładem pogrzebowym "O." s.c. P. K., M. S. oraz kontroli podatkowej w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za okres od 1 września 2004 r. do 31 maja 2005 r. Powyższe kontrole przeprowadzono przy udziale syndyka masy upadłości A. S., któremu doręczono upoważnienia do kontroli jak i protokoły kontrolne. W odwołaniu od decyzji organu I instancji - jak wyjaśnił dalej Dyrektor Izby Skarbowej - skarżący zarzucił brak podstawy prawnej, wady prawne i obrazę przepisów postępowania kontrolnego. Zdaniem skarżącego decyzje z dnia 15 czerwca 2007 r. powinny zostać wydane w stosunku do syndyka masy upadłościowej prowadzącego działalność gospodarczą firmy F. "C." A. S.. Dyrektor Izby Skarbowej - wydając wymienione na wstępie postanowienie o niedopuszczalności odwołania - przyjął, że skarżący wnosząc odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji nie posiadał legitymacji procesowej do występowania w charakterze strony. Podkreślił, że zgodnie z art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej stroną w postępowaniu podatkowym jest podatnik, płatnik, i inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110-117 a, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Dyrektor Izby Skarbowej powołał się również na regulacje z art. 144 ust. 1 i 2 ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze, w myśl której jeżeli ogłoszono upadłość obejmującą likwidację majątku upadłego, postępowania sądowe i administracyjne dotyczące masy upadłości mogą być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu. W takim wypadku, postępowania syndyk prowadzi na rzecz upadłego, lecz w imieniu własnym. Ponadto organ drugiej instancji powołał się na poglądy doktryny i orzecznictwa potwierdzające, że w wymiarowym postępowaniu podatkowym dotyczącym masy upadłości upadły pozostaje podatnikiem, do którego stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów ustaw podatkowych, ale to syndyk jest reprezentantem upadłego w postępowaniu. To zaś oznaczało, że upadły nadal pozostaje podatnikiem, czyli podmiotem praw i obowiązków w znaczeniu materialnoprawnym, ale nie jest stroną postępowania podatkowego w rozumieniu procesowym. Legitymacje do występowania w postępowaniu podatkowym w charakterze strony ma bowiem tylko syndyk. Dlatego też upadły pozbawiony jest możliwości podejmowania jakichkolwiek czynności procesowych w postępowaniach dotyczących majątku objętego postępowaniem upadłościowym jak i skutecznego inicjowania jakichkolwiek postępowań dotyczących zobowiązań podatkowych z nim związanych.