Interpretacja indywidualna z dnia 16 kwietnia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.123.2025.2.ŻR

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

• nieprawidłowe – w zakresie nieuznania Państwa za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą niezabudowanych działek,
• nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek 3, 4, 5, 7, 8, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 19, 20, 21, 23, 28, 29, 31, 32, 33, 34, 35, 37,
• nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek 22, 26,
• nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek 6, 10, 18, 25, 30, 38,
• nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek 2, 9, 17, 27, 36,
• nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działki 1,
• nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży działki 24,
• prawidłowe – w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży ww. działek oraz otrzymania zadatku,
• prawidłowe – w zakresie prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. działek gruntu.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

5 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 lutego 2025 roku o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

• nieuznania Państwa z podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą niezabudowanych działek,
• zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek 3, 4, 5, 7, 8, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 19, 20, 21, 23, 28, 29, 31, 32, 33, 34, 35, 37,
• zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek 22, 26,
• zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek 6, 10, 18, 25, 30, 38,
• zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek 2, 9, 17, 27, 36,
• zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działki 1,
• zwolnienia od podatku sprzedaży działki 24,
• określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży ww. działek oraz otrzymania zadatku,
• prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. działek gruntu.

Uzupełnili go Państwo pismem z 17 marca 2025 r. (wpływ 20 marca 2025 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania:...

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:…

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (Archidiecezja) jest właścicielem działek gruntu niezabudowanego od 1 do 30 oraz od 31 do 37 o powierzchni całkowitej ... ha oraz działki gruntu numer 38 o powierzchni ... ha - położonych w miejscowości …, gmina …, powiat …, województwo … (łącznie 38 działek). Archidiecezja posiada osobowość prawną, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (dalej uspkk).

Wnioskodawca planuje sprzedaż ww. działek gruntu niezabudowanego (tj. od 1 do 30 oraz od 31 do 37 oraz działki gruntu numer 38 - w miejscowości …, gmina …, powiat …, województwo …). Aktem notarialnym z dnia 20 grudnia 2023 r. Archidiecezja zawarła przedwstępną umowę sprzedaży wszystkich ww. działek gruntu, a ustalona w nim cena sprzedaży ustalona została na kwotę … zł. Cena sprzedaży płatna będzie w formie zaliczki najpóźniej na trzy dni przed umową sprzedaży. Strony uzgodniły również, że do wskazanej kwoty zostanie doliczony podatek VAT, według stawki obowiązującej na moment zawarcia umowy przyrzeczonej w przypadku, gdy z indywidualnej interpretacji podatkowej będzie wynikał obowiązek opodatkowania przedmiotowej transakcji. Na moment składania niniejszego wniosku, umowa sprzedaży nie została zawarta i stanowi zdarzenie przyszłe.

Strony w przedwstępnej umowie sprzedaży z 20 grudnia 2023 r. postanowiły, że tytułem zadatku kupujący uiści … zł (odpowiednio … zł do 28.12.2023 oraz … zł do 31.01.2024). Zadatek ma zostać zaliczony na poczet ceny sprzedaży w przypadku, gdy umowa sprzedaży zostanie zawarta. Kupujący, na moment składania niniejszego wniosku, dokonał łącznie wpłat (zdarzenie faktyczne) na kwotę … zł, tj. … zł w okresie 23-26.12.2023 oraz … zł w dniu 29.03.2024, a także … zł w dniu 31.03.2024. Płatności zostały dokonane na konto wskazane przez sprzedającego (Wnioskodawcę) w przedwstępnej umowie sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Na moment dokonania przelewu konto bankowe nie figurowało na tzw. „białej liście” podatników VAT, gdyż Wnioskodawca (sprzedający) nie był zarejestrowany do podatku od towarów i usług. Archidiecezja dokonała rejestracji na cele podatku od towarów i usług w dniu 22.04.2024. Rejestracja ta wynikała ze sprzedaży innych gruntów niezabudowanych na terenie gminy … . W ocenie Archidiecezji, po przeanalizowaniu warunków wskazanej transakcji oraz uwzględnieniu wniosków płynących z wyroków TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 istniała konieczność objęcia transakcji podatkiem od towarów i usług. Na dzień składania wniosku, Archidiecezja jest nadal zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, gdyż nie wszystkie grunty objęte tą transakcją (na terenie gminy …) zostały sprzedane. Ponadto grunty te (na terenie gminy …) są przedmiotem dzierżawy z przyszłym kupującym.

Przedmiotowe działki gruntu od 1 do 30 oraz od 31 do 37, wszystkie obręb …, objęte są wspólną księgą wieczystą … prowadzoną przez Sąd Rejonowy w … .

Obszar łączny wskazanych 37 działek niezabudowanych obejmuje ... ha i wszystkie sklasyfikowane są w księdze wieczystej jako R - grunty orne. Wskazane działki od 1 do 30 oraz od 31 do 37 (objęte są wspólną księgą wieczystą …) powstały z podziału działki numer 39, powstałą z podziału działki numer 40, którą Wnioskodawca (Archidiecezja) nabył w udziale do 84/100 części od personalnej instytucji Kościoła Katolickiego w drodze umowy darowizny w dniu 18 grudnia 2006 r., a w udziale do 16/100 części w drodze decyzji wydanej przez Wojewodę … w dniu 8 listopada 1999 r. Przy nabyciu ww. działek Archidiecezji nie przysługiwało odliczenie podatku od towarów i usług, z uwagi fakt, iż były to transakcje niepodlegające temu podatkowi.

Działka gruntu 38, obręb …, objęta jest księgą wieczystą … prowadzoną przez Sąd Rejonowy w … . Obszar działki obejmuje 0,6093 ha i jest sklasyfikowany w księdze wieczystej jako nieruchomość rolna. Wskazaną działkę 38 Wnioskodawca (Archidiecezja) nabył w drodze decyzji wydanej przez Wojewodę … w dniu 8 listopada 1999 r. Działka ta stanowi tak zwaną drogę wewnętrzną zapewniającą działkom od 1 do 30 oraz od 31 do 37 dostęp do drogi publicznej, którą jest ulica … . Również i ta transakcja w roku 1999 r. nie podlegała podatkowi od towarów i usług.

Początkowo, nabyte odpowiednio w 1999 i w 2006 r. działki (w drodze decyzji Wojewody … i w drodze darowizny), nie miały żadnego planu ich zagospodarowania i długo szukano przeznaczenia na nie (w tym na działki będące przedmiotem wniosku). Z uwagi na fakt, że w pobliżu wskazanych działek jest … - zaczęto na przestrzeni lat i wskutek ruchów własnościowych, wydzielać działki. Część działek nabyły różne domy zakonne, klasztory i inne podmioty kościelne z całej Polski (celem sprzedaży była wyłącznie regulacja terenowo - prawna, dokonywana na wniosek osób zainteresowanych taką regulacją). Jednakże największy teren zachowała Archidiecezja (w tym działki będące przedmiotem wniosku). Z biegiem lat Archidiecezja postanowiła w końcu skomercjalizować teren - nie miała przy tym założenia, czy sprzeda teren, czy sama podejmie się zabudowy wskazanego terenu. W tym celu zabiegano w Gminie … o uchwalenie odpowiedniego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, umożliwiającego budowę na tym terenie domków rekreacyjnych z usługami i infrastrukturą. Docelowo bowiem po latach pojawił się pomysł, aby albo rozparcelować posiadane grunty i je uzbroić, a następnie sprzedać gotowy projekt albo przeprowadzić budowę samodzielnie i sprzedawać poszczególne domki z udziałami w drogach dojazdowych. Ponieważ znalazł się kupiec chętny na zakup całości działek (objętych niniejszym wnioskiem) i zrealizowanie własnej inwestycji, Archidiecezja postanowiła podpisać w grudniu 2023 r. umowę przedwstępną sprzedaży, jak wskazano na wstępie. Przed umową przedwstępną Archidiecezja podpisała dwie umowy z biurem architektonicznym na przygotowanie projektu budowlanego wraz z sieciami i infrastrukturą, która w zasadniczej części jest już gotowa. Zgodnie z ustaleniami, kupujący w planowanej umowie sprzedaży ma wejść w prawa i obowiązki Archidiecezji wynikające z tych umów z projektantami, zwracając środki dotychczas zainwestowane przez Archidiecezję. Obecnie do działek, będących przedmiotem wniosku, doprowadzona jest energia elektryczna. Pozostałe media zostaną zrealizowane po skończeniu projektów budowlanych - prawdopodobnie już przez nowego nabywcę. Należy również wskazać, że Archidiecezja nie ogłaszała się w żaden sposób z kwestią sprzedaży przedmiotowych gruntów. Nie podpisywała też żadnych umów pośrednictwa w zakresie ich sprzedaży. Nabywca sam skontaktował się ze sprzedającym, odnośnie możliwości zakupu nieruchomości od Archidiecezji.

Działki będące przedmiotem wniosku - od 1 do 30 oraz od 31 do 37 oraz 38 – nie są przedmiotem najmu czy dzierżawy ani nie są obciążone żadnymi prawami ani ciężarami na rzecz osób trzecich nieujawnionymi w księgach wieczystych. Przed zawarciem aktu notarialnego z 20 grudnia 2023 (przedwstępna umowa sprzedaży, o której mowa na wstępie), nie były dokonywane żadne czynności prawne mające na celu zbycie lub obciążenie przedmiotowych nieruchomości. Przedmiotowe nieruchomości nie stanowią też przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Nie jest też na nich prowadzona działalność gospodarcza.

Zgodnie z zaświadczeniem wydanym w dniu 15 lutego 2023 roku (aktualnego na dzień składania wniosku) przez Burmistrza …, według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy … uchwalonego uchwalą Nr … Rady Miejskiej w … z dnia 24 czerwca 2015 r., zmienionego uchwałą Nr … Rady Miejskiej w … z dnia 18 maja 2018 r., niżej wymienione działki położone w obrębie …, gmina … znajdują się na terenach o następującym przeznaczeniu:

1)działka nr 38 - tereny dróg wewnętrznych i korytarze infrastruktury (symbol terenu elementarnego - 05KDW),

2)działka nr 1 - teren wód otwartych płynących, wody powierzchniowe - melioracyjne (symbol terenu elementarnego - 22WS),

3)działka nr 2 - tereny ciągów pieszych, korytarze infrastruktury (symbol terenu elementarnego - 023 KP -I),

4)działki nr 3, 4, 5, 7, 8 - tereny zabudowy usługowej rekreacyjno-wypoczynkowej z dopuszczeniem, jako uzupełniającej, funkcji mieszkaniowej (symbol terenu elementarnego - 21UT/MN),

5)działka nr 6 - tereny dróg wewnętrznych i korytarze infrastruktury (symbol terenu elementarnego - 05KDW),

6)działka nr 9 - tereny ciągów pieszych, korytarze infrastruktury (symbol terenu elementarnego - 029KP-I),

7)działka nr 10 - tereny dróg wewnętrznych i korytarze infrastruktury (symbol terenu elementarnego - 07KDW),

8)działki nr: 11, 12, 13, 14, 15, 16 - tereny zabudowy usługowej rekreacyjno-wypoczynkowej z dopuszczeniem, jako uzupełniającej, funkcji mieszkaniowej (symbol terenu elementarnego - 20UT/MN),

9)działka nr 17 - tereny ciągów pieszych, korytarze infrastruktury (symbol terenu elementarnego - 028KP-I),

10)działka nr 18 - tereny dróg wewnętrznych i korytarze infrastruktury (symbol terenu elementarnego - 08KDW),

11)działki nr 19, 20, 21, 23 - tereny zabudowy usługowej rekreacyjno-wypoczynkowej z dopuszczeniem, jako uzupełniającej, funkcji mieszkaniowej (symbol terenu elementarnego - 19UT/MN),

12)działka nr 22 - tereny zieleni urządzonej i rekreacji sportowej (symbol terenu elementarnego - 31ZP/US),

13)działka nr 24 - teren infrastruktury technicznej urządzeń kanalizacyjnych (36K i 36a K - projektowane przepompowni ścieków komunalnych i separatory wód opadowych) (symbol terenu elementarnego -36K),

14)działka nr 25 - tereny dróg wewnętrznych i korytarze infrastruktury (symbol terenu elementarnego - 06KDW),

15)działka nr 26 - tereny zieleni urządzonej i rekreacji sportowej (symbol terenu elementarnego - 32ZP/US),

16)działka nr 27 - tereny ciągów pieszych, korytarze infrastruktury (symbol terenu elementarnego - 026KP-I),

17)działki nr 28, 29, 31, 32, 34, 35 - tereny zabudowy usługowej rekreacyjno-wypoczynkowej z dopuszczeniem, jako uzupełniającej, funkcji mieszkaniowej (symbol terenu elementarnego - 18UT/MN),

18)działka nr 30 - tereny dróg wewnętrznych i korytarze infrastruktury (symbol terenu elementarnego - 09KDW),

19)działka nr 36 - tereny ciągów pieszych, korytarze infrastruktury (symbol terenu elementarnego - 025KP-I).

Ponadto aktualne pozostaje zaświadczenie wydane w dniu 03 października 2023 roku, przez Burmistrza …, z którego wynika, że według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy …, uchwalonego Uchwałą Nr … Rady Miejskiej w … z dnia 24 czerwca 2015 r., zmienionego uchwałą Nr … Rady Miejskiej w … z dnia 29 maja 2023 r., działki nr 33, 37 położone w obrębie …, gmina …, znajdują się na terenie o następującym przeznaczeniu: tereny zabudowy usługowej rekreacyjno-wypoczynkowej z dopuszczeniem, jako uzupełniającej, funkcji mieszkaniowej (symbol terenu elementarnego - 17UT/MN) oraz iż dla ww. działek Rada Miejska w … w oparciu o ustawę z dnia 9 października 2015 roku o rewitalizacji (Dz. U. z 2021 r. poz. 485; ze zmianami) nie podjęła uchwały w sprawie wyznaczenia obszaru zdegradowanego i obszaru rewitalizacji.

W świetle powyższego, wszystkie działki będące przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego gminy …, uchwalonego Uchwałą Nr … Rady Miejskiej w … z dnia 24 czerwca 2015 r., zmienionego uchwałą Nr … Rady Miejskiej w … z dnia 29 maja 2023 r., który określa, że:

1)Działki gruntu 3, 4, 5, 7, 8, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 19, 20, 21, 23, 28, 29, 31, 32, 33, 34, 35, 37 (łącznie 23 działki), są to grunty niezabudowane i wskazane tereny przeznaczone są jako teren zabudowy usługowej rekreacyjno-wypoczynkowej, z dopuszczeniem jako uzupełniającej funkcji mieszkaniowej (rodzaj zabudowy - budynki wolnostojące),

2)Działki gruntu 22 oraz 26 (łącznie 2 działki), są to grunty niezabudowane i wskazane tereny przeznaczone są jako tereny zieleni urządzonej i rekreacji sportowej (dopuszcza się budowę/montaż nawierzchni utwardzonych, małej architektury, boisk i urządzeń sportowych do rekreacji, trawniki, gazony, rabaty, nasadzenia krzewów i drzew ozdobnych, niskich i wysokich oraz place zabaw dla dzieci). Ponadto na terenie 26 dopuszcza się budowę budynku usług sportowych: zaplecza sanitarnosocjalnego i/lub usług sportowych i/lub hali sportowej, możliwość budowy kortów tenisowych lub boiska wielofunkcyjnego, a na terenie 22 powierzchnia zabudowy wynosi 0%,

3)Działki gruntu 6, 10, 18, 25, 30, 38 (łącznie 6 działek), są to grunty niezabudowane i wskazane tereny przeznaczone są jako tereny dróg wewnętrznych i korytarzy infrastruktury (przekrój poprzeczny każdej z dróg przewiduje: pas zieleni/chodnik /jezdnia/chodnik/pas zieleni lub pas zieleni/pieszo-jezdnię/pas zieleni, a dla działek 25 i 38 - zakaz nadziemnej zabudowy kubaturowej),

4)Działki gruntu 2, 9, 17, 27, 36 (łącznie 5 działek), są to grunty niezabudowane i wskazane tereny przeznaczone są jako tereny ciągów pieszych i korytarzy infrastruktury (przekrój poprzeczny każdego ciągu przewiduje: nawierzchnia utwardzona o szerokości 3,0 m w dowolnej technologii z dopuszczeniem nawierzchni gruntowej),

5)Działka gruntu 1 (łącznie 1 działka), to grunt niezabudowany i wskazany jako teren wód otwartych płynących (zakaz zabudowy, zakaz grodzeń, ale dopuszcza się budowę kładki pieszej łączącej brzegi rowu w przedłużeniu ciągu pieszo-rowerowego),

6)Działka gruntu 24 (łącznie 1 działka), jest to grunt niezabudowany i wskazany jako teren infrastruktury technicznej urządzeń kanalizacyjnych (powierzchnia zabudowy - bez wymogów). Dopuszcza się - podziemne przepompownie ścieków komunalnych, podziemne separatory wód opadowych, trawniki, nasadzenia krzewów i drzew ozdobnych, nawierzchnie utwardzone, ogrodzenie terenów o wysokości do 2,00 m, ale zakaz nadziemnej zabudowy kubaturowej).

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że działki będące przedmiotem wniosku zostały nabyte na własne cele rolnicze Wnioskodawcy. Po zaprzestaniu wykonywania na wskazanych działkach działalności rolniczej (w okolicach roku 2022) działka nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę w jakikolwiek sposób.

Działki będące przedmiotem wniosku były przedmiotem upraw rolnych do roku 2022. Działki nie są przedmiotem jakiejkolwiek umowy dzierżawy czy najmu.

W ramach zawartej umowy przedwstępnej nie udzielili Państwo ani nie zamierzają Państwo udzielić Kupującej Spółce bądź jej przedstawicielowi pełnomocnictwa, zgody, upoważnienia do działania w Państwa imieniu i na Państwa rzecz do realizacji zamierzonej inwestycji.

Oprócz działek położonych na terenie gminy … nie dokonywali Państwo sprzedaży innych działek. Posiadają Państwo inne działki, ale na ten moment Archidiecezja nie ma zamiaru ani planu ich sprzedaży.

Spółka … jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług, nabyte działki będą wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Pytania

1.Czy w związku z planowaną sprzedażą działek gruntu niezabudowanego od 1 do 30 oraz od 31 do 37, a także działki gruntu numer 38, w gminie …, gmina …, powiat …, województwo …, Wnioskodawca (Archidiecezja) działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług? (stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)

2.Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca (Wnioskodawca działa przy ww. transakcji w charakterze podatnika), czy przy sprzedaży działek 3, 4, 5, 7, 8, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 19, 20, 21, 23, 28, 29, 31, 32, 33, 34, 35, 37 (łącznie 23 działki), właściwa jest stawka 23% czy też zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 lub 9 uptu? (zdarzenie przyszłe)

3.Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca (Wnioskodawca działa przy ww. transakcji w charakterze podatnika), czy przy sprzedaży działek 22 oraz 26 (łącznie 2 działki), właściwa jest stawka 23% czy też zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 lub 9 uptu? (zdarzenie przyszłe)

4.Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca (Wnioskodawca działa przy ww. transakcji w charakterze podatnika), czy przy sprzedaży działek 6, 10, 18, 25, 30, 38 (łącznie 6 działek), właściwa jest stawka 23% czy też zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 lub 9 uptu? (zdarzenie przyszłe)

5.Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca (Wnioskodawca działa przy ww. transakcji w charakterze podatnika), czy przy sprzedaży działek 2, 9, 17, 27, 36 (łącznie 5 działek), właściwa jest stawka 23% czy też zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 lub 9 uptu? (zdarzenie przyszłe)

6.Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca (Wnioskodawca działa przy ww. transakcji w charakterze podatnika), czy przy sprzedaży działek 1 (łącznie 1 działka), właściwa jest stawka 23% czy też zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 lub 9 uptu? (zdarzenie przyszłe)

7.Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca (Wnioskodawca działa przy ww. transakcji w charakterze podatnika), czy przy sprzedaży działek 24 (łącznie 1 działka), właściwa jest stawka 23% czy też zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 lub 9 uptu? (zdarzenie przyszłe)

8.Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca (Wnioskodawca działa przy ww. transakcji w charakterze podatnika), jaki jest moment powstania obowiązku podatkowego w związku z planowaną sprzedażą wskazanych nieruchomości gruntowych, w tym otrzymanych już zadatków? (stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)

9.W razie uznania Wnioskodawcy (Archidiecezja) za podatnika podatku od towarów i usług oraz uznania, że dla sprzedaży działek wskazanych w pytaniach 2-7 właściwa jest stawka 23% - czy Kupująca Spółka ma prawo do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w cenie zakupu, jeżeli ich nabycie związane jest z jej sprzedażą opodatkowaną? (stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad. 1 W ocenie Wnioskodawcy (Archidiecezji), przy sprzedaży przedmiotowych działek nie działa on w charakterze podatnika VAT, a przedmiotowa transakcja nie podlega podatkowi od towarów i usług.

Ad. 2 W razie uznania, że Wnioskodawca działa w charakterze podatnika - Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działki objęte są zwolnieniem z VAT.

Ad. 3 W razie uznania, że Wnioskodawca działa w charakterze podatnika - Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działki objęte są zwolnieniem z VAT.

Ad. 4 W razie uznania, że Wnioskodawca działa w charakterze podatnika - Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działki objęte są zwolnieniem z VAT.

Ad. 5 W razie uznania, że Wnioskodawca działa w charakterze podatnika - Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działki objęte są zwolnieniem z VAT.

Ad. 6 W razie uznania, że Wnioskodawca działa w charakterze podatnika - Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działki objęte są zwolnieniem z VAT.

Ad. 7 W razie uznania, że Wnioskodawca działa w charakterze podatnika - Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działki objęte są zwolnieniem z VAT.

Ad. 8 W razie uznania, że Wnioskodawca działa w charakterze podatnika - moment powstania obowiązku podatkowego powstaje: w dniu faktycznego otrzymania zaliczki/zadatku/przedpłaty, a w pozostałej kwocie - w dacie ostatecznej umowy sprzedaży, tj. dacie aktu notarialnego.

Uzasadnienie:

Ad. 1 - W ocenie Wnioskodawcy (Archidiecezji), przy sprzedaży przedmiotowych działek nie działa on w charakterze podatnika VAT. Jako kościelna osoba prawna, dokonuje jedynie sprzedaży części prywatnego majątku Archidiecezji. Nabycie nie nastąpiło z zamiarem wykonywania działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest więc spełnienie dwóch przesłanek:

1)dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

2)czynność ta wykonana została przez podmiot, który dla tej właśnie czynności występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Powyższe przepisy stanowią odzwierciedlenie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/ WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L 347 str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. Tak więc wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika - nawet jeśli tak w ogóle jest on podatnikiem z innego tytułu - pozostaje poza zakresem opodatkowania.

Dostrzega się ten fakt w orzecznictwie sądowym. Jak wskazał choćby WSA w Poznaniu w wyroku z 9.02.2010 r. (I SA/Po 1015/09): „Ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług”. W przypadku dokonywania sprzedaży nieruchomości stanowiących majątek prywatny niezwiązany z działalnością gospodarczą danej osoby, to czy posiada ona status podatnika VAT czy nie, zależy więc od okoliczności faktycznych danej sprawy. Z orzecznictwa w tym zakresie wysnuć można zasadniczy wniosek, iż transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Podatnikiem będzie natomiast osoba, która podejmuje aktywne działania w obrocie nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców czy producentów. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na cyklicznym i powtarzalnym nabywaniu nieruchomości za środki uzyskane z poprzednich sprzedaży albo na działaniach marketingowych (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15.09.2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10). Jeżeli dana osoba jedynie sprzedaje swój majątek prywatny, to niezależnie od rozmiarów transakcji (liczby działek, częstotliwości transakcji, wartości) nie uzyskuje z tego tytułu statusu podatnika VAT. Dokonując ustaleń, czy dana transakcja dokonywana jest przez podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług należy wziąć pod uwagę ogół czynności dokonywanych przez zbywającego i uwzględnić indywidualny charakter danej transakcji. Warto wskazać na kryteria, które mogą prowadzić do wniosku o występowaniu w charakterze podatnika:

1)uzbrajanie nieruchomości, np. w sieć wodociągową czy kanalizacyjną,

2)prowadzenie działań marketingowych w celu sprzedaży, które wykraczają poza zwykłe formy ogłoszenia,

3)cykliczne i powtarzalne nabywanie nieruchomości za środki uzyskiwane z poprzednich sprzedaży,

4)podział działek, wydzielanie dróg wewnętrznych, zapewnianie dojazdów do nowo powstałych działek,

5)uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy czy o pozwoleniu na budowę,

6)występowanie z wnioskiem o opracowanie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (aktywne działanie w zakresie opracowania takiego planu),

7)działania skierowane na wyłączenia terenu z produkcji rolnej,

8)krótki odstęp czasu między nabyciem prawa własności gruntu a uzyskaniem decyzji o warunkach zabudowy oraz rozpoczęciem procedury podziału na wiele działek budowlanych,

9)krótki okres czasu pomiędzy zakupem a sprzedażą nieruchomości,

10)zakup „w celu inwestycyjnym” w połączeniu z faktycznym niezadysponowaniem gruntu w żaden sposób dla celów prywatnych. Przy czym dla uznania kogoś za podatnika zwykle potrzeba wystąpienia kilku z powyższych przesłanek razem, a nie pojedynczej przesłanki (wyroki NSA 17.01.2013 r., I FSK 239/12; z 29.04.2014 r., I FSK 621/13, z 9.05.2014 r., I FSK 811/13).

Wnioskodawca nie prowadził szczególnych działań marketingowych (nabywca sam zgłosił się do Archidiecezji), nie nabywał cyklicznie i powtarzalnie innych nieruchomości, nie nabył przedmiotowych nieruchomości w celach inwestycyjnych (darowizna i decyzja Wojewody … o przeniesieniu własności gruntów). Ponadto na korzyść Wnioskodawcy przemawia czas pomiędzy nabyciem gruntów, a ich planowaną sprzedażą - jest to odpowiednio ponad lub prawie 20 lat. Należy również podkreślić, że pieniądze uzyskane ze sprzedaży Wnioskodawca zamierza przeznaczyć m.in. na cele kultowe, oświatowo-wychowawcze, działalność charytatywno-opiekuńczą oraz inwestycje sakralne bądź inne cele Kościoła wskazane w uspkk. Wszystko to świadczy o tym, iż planowana sprzedaż dokonywana jest i będzie w ramach zwykłego zarządu posiadanym majątkiem Archidiecezji. Sam fakt podziału działek na mniejsze (dokonany wiele lat temu, co świadczy na korzyść Wnioskodawcy) i aktywny udział w określaniu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie może być przesłanką do uznania, iż Wnioskodawca działał w charakterze podatnika VAT. Podział działek i inne dokonane działania (np. przyłącze energetyczne) z uwagi na ewentualną możliwość zwiększenia ich potencjalnego zarobku w przypadku sprzedaży, nie może być przesłanką warunkującą zmianę statusu osoby na gruncie VAT.

W wyroku z 30.07.2014 r. (I SA/Go 367/14) WSA w Gorzowie Wielkopolskim uznał, że samo wystąpienie z wnioskiem o uchwalenie dla terenu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nie decyduje jeszcze o zawodowym charakterze działalności podmiotu. Przesądza bowiem o tym wiele innych okoliczności, które powodują, że aktywność podmiotu w przedmiocie zbycia działek jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Natomiast w wyroku z 9.05.2014 r. (I FSK 811/13) NSA trafnie zauważył, że podział nieruchomości w celu umożliwienia sprzedaży jest działaniem, które mieści się w zarządzie majątkiem prywatnym i może być w okolicznościach konkretnego stanu faktycznego uzasadniony, gdy podmiot jeszcze nie wie, czy sprzeda jedną nieruchomość, czy więcej. Podobnie przyjął WSA we Wrocławiu, który w orzeczeniu z 10.06.2016 r. (I SA/Wr 235/16) stwierdził m.in., że wprawdzie sam podział gruntów wymaga podjęcia określonej czynności, jednakże jest niewystarczający do tego, aby uznać, że spełniona jest jedna z cech wykonywania działalności gospodarczej - wykonywanie jej w sposób zorganizowany. W orzecznictwie sądowym wskazuje się także, iż działalność handlowa (utożsamiana tu z gospodarczą w tym zakresie) nie jest ograniczana w czasie i nie kończy się po sprzedaży z góry określonej ilości towarów. Z tego powodu nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odprzedaży (w celach handlowych). Jeżeli sprzedane działki zostały wydzielone z gruntu stanowiącego majątek osobisty sprzedawcy, który nie został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawca nie może być uznany za podatnika w tym zakresie (zob. także wyrok NSAz 12.01.2010 r„ I FSK 1626/08). W każdym przypadku istotne znaczenie powinien mieć zamiar nabycia przedmiotowych gruntów (które są później sprzedawane przez takiego nabywcę). Jeśli z okoliczności sprawy wynika, że zamiarem nabycia było późniejsze odprzedanie gruntów, to - zasadniczo - należałoby takiego sprzedawcę uznać za podatnika VAT w zakresie tych sprzedaży (zob. także wyrok WSA w Białymstoku z 27.06.2007 r, I SA/Bk 399/06). Jeśli natomiast sprzedawca gruntów nabywał te grunty do majątku prywatnego, dopuszczając wprawdzie możliwość odprzedaży, lecz nie było to jego głównym celem, to co do zasady, w zakresie dokonywanej sprzedaży gruntów nie powinien być traktowany jako podatnik VAT. Podobnie przyjął NSA w wyroku z 23.01.2009 r. (I FSK 1629/07), w którym podkreślił, że decydujące znaczenie mają zamiar i okoliczności nabycia składników majątku, w szczególności to, czy nabycie dotyczyło zaspokojenia własnych (prywatnych) potrzeb podatnika, czy też miało związek z prowadzoną działalnością handlową.

NSA w wyroku z 27 kwietnia 2021 r. (I FSK 773/18), gdzie skarżącym była kościelna osoba prawna (parafia) wskazał, że fakt pojedynczych, czy niepowiązanych zachowań nie przesądza o aktywności handlowca. Zarówno podział nieruchomości, pozwolenie na budowę, jak i ogłoszenia o sprzedaży mogą odnosić się do zarządu majątkiem prywatnym. Należy przede wszystkim wziąć pod uwagę specyficzny charakter podmiotu, jakim jest wnioskodawca. Nie ulega wątpliwości, że wnioskodawca posiada osobowość prawną, ale istotne jest, że parafia należy do osób prawnych, których zasadniczy cel nie jest celem gospodarczym. Celem istnienia parafii, z samej jej prawnej i faktycznej natury jest sprawowanie kultu religijnego i duszpasterstwa. NSA podkreślił więc, że istotny jest również charakter i specyfika Wnioskodawcy, co również przesądza na korzyść Wnioskodawcy (kościelna osoba prawna). Przy analizie przedmiotowej transakcji, należy zwrócić uwagę na okoliczności towarzyszące nabyciu, a także na moment nabycia oraz na czas dzielący nabycie i zbycie oraz okoliczności sprzedaży i przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży, a także charakterystyczną rolę Wnioskodawcy w społeczeństwie.

W tezie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 maja 2019 r. (I FSK 987/17) wskazano, iż dla oceny, czy konkretny podmiot sprzedający działki funkcjonuje w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, kluczowe znaczenie mają przede wszystkim obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania noszące cechy zawodowe, od tych, które mieszczą się w granicach zwykłego dysponowania majątkiem prywatnym. Podkreślenia wymaga więc fakt, że poprzednia transakcja sprzedaży nieruchomości zabudowanych na terenie gminy … (w których Archidiecezja działała w charakterze podatnika VAT) różni się od planowanej transakcji sprzedaży.

Archidiecezja zarejestrowała się jako podatnik VAT czynny w dniu 22.04.2024, w związku ze sprzedażą nieruchomości gruntowych niezabudowanych na terenie gminy …, które to nieruchomości Archidiecezja otrzymała w darowiźnie od kościelnej osoby prawnej w 2017 roku. W zakresie tej transakcji, na przełomie 2019/2020 roku zawarto umowy przedwstępne dotyczące kilkunastu działek położonych w jednym rejonie (gmina …) o powierzchni łącznej ok. 27 ha. W księdze wieczystej oraz w ewidencji gruntów, oznaczenie wszystkich działek było takie samo: R - grunty orne. Trzy ze wskazanych działek objęte były miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym Uchwałą Nr … Rady Gminy … z dnia 08 lutego 2010 roku, zgodnie z którym oznaczona jest symbolem elementarnym 1P,U - i przeznaczona jest pod teren zabudowy przemysłowej, produkcyjno-usługowej, składów, magazynów i baz. Pozostałe działki nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania terenu, ale wskazany plan jest w opracowaniu przez gminę. Strona kościelna (Archidiecezja) aktywnie uczestniczy przy jego tworzeniu za pośrednictwem pełnomocnika - pracownika kupującej i stara się o takie samo przeznaczenie tych gruntów jak w wyżej wskazanej uchwale. Z uwagi na ówcześnie planowaną, a przed sprzedażą pierwszych działek zrealizowaną, inwestycją drogową gminy, z działki objętej mpzp wydzielono 3 działki opisywane powyżej oraz działki drogowe, które zostały przejęte przez gminę dla potrzeb wykonania inwestycji drogowej. Tak samo 1 działkę pierwotną nieobjętą mpzp podzielono na 10 lub 12 działek w kształcie i rozmiarze oczekiwanym przez przyszłego nabywcę. Bardzo istotne jest, że nabywca w tym przypadku, podpisał dodatkowo umowę dzierżawy wszystkich nieruchomości gruntowych, by jeszcze przed ostatecznym nabyciem nieruchomości, móc czynić starania o pozwolenie na budowę zgodne z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Umowa dzierżawy przedmiotowych gruntów na terenie gminy … (których sprzedaż przeszła i przyszła była przyczyną rejestracji do VAT przez Archidiecezję) wskazywała m.in.:

1)Wydzierżawiający udzielił kupującemu prawa do dysponowania nieruchomościami dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanego przez Kupującą zamierzenia inwestycyjnego w zakresie przewidzianym przez ustawę z dnia 07 lipca 1994 r. Prawo budowlane, to jest do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane (z prawem cesji tego prawa na dowolną osobę trzecią), składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a nadto uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów, a także do wejścia na teren nieruchomości, celem usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci, prowadzenia prac przygotowawczych, badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż nieruchomości wolne są od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu centrum magazynowo-logistyczno-produkcyjnego oraz handlowego z częściami socjalno-biurowymi i infrastrukturą towarzyszącą.

2)Wydzierżawiający i Dzierżawca uzgadniają, że Umowa stanowi tytuł do korzystania z Przedmiotu Dzierżawy, na podstawie którego Dzierżawca uprawniony jest we własnym imieniu do:

a)występowania do dostawców mediów i gestorów sieci i uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń i opinii dotyczących warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, jak również uzyskania warunków technicznych oraz dokonywania wszelkich uzgodnień w zakresie relokacji przebiegu mediów znajdujących się na Nieruchomości i urządzeń z nimi związanych, a kolidujących z planowaną na Nieruchomości inwestycją;

b)składania wniosków oraz uzyskiwania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla Nieruchomości;

c)składania wniosków o pozwolenie na budowę i uzyskania decyzji zatwierdzających projekt budowlany dla inwestycji planowanej na Przedmiocie Dzierżawy - w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów z tym związanych, w tym oświadczeń o prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane;

d)składania wniosków o pozwolenie na rozbiórkę;

e)składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń wodnoprawnych dla inwestycji planowanej na Nieruchomości, o ile okaże się to konieczne zgodnie z przepisami prawa;

f)składania wniosków oraz uzyskiwanie decyzji o podziale Nieruchomości i ujawnienie tego podziału w rejestrze gruntów;

g)składania oświadczeń woli, w tym zgód na likwidację studni głębinowych i urządzeń wodnych zlokalizowanych na Przedmiocie Dzierżawy;

h)wejścia na Przedmiot Dzierżawy w celu prowadzenia badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż warunki gruntowe panujące na Nieruchomości umożliwiają realizację planowanej inwestycji, w tym również do uzyskania decyzji zatwierdzających projekt robót geotechnicznych oraz uzyskania decyzji zatwierdzającej dokumentację geologiczno-inżynierską;

i)wejścia na Przedmiot Dzierżawy w celu wykonania badań geotechnicznych i środowiskowych oraz innych prac mających na celu weryfikację, jakie elementy infrastruktury technicznej znajdują się na Przedmiocie Dzierżawy;

j)występowania do właściwych organów w celu uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt planu remediacji dla Nieruchomości (o ile będzie to konieczne);

k)wejścia na Przedmiot Dzierżawy w celu wykonania inwentaryzacji dendrologicznej, przyrodniczej, opisu taksacyjnego lasu, mapy do celów projektowych i innych pomiarów geodezyjnych;

l)występowania do właściwych organów w celu uzyskania decyzji zezwalających na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Przedmiocie Dzierżawy oraz do wykonania nasadzeń zastępczych w tym składania oświadczeń dotyczących Nieruchomości w tym zakresie (o ile znajduje to uzasadnienie);

m)uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów (Nieruchomości) z produkcji rolnej lub leśnej;

n)uzyskiwanie wypisów z ewidencji gruntów i wyrysów z map ewidencyjnych dla Nieruchomości;

o)dokonywania wszelkich uzgodnień dotyczących włączenia Nieruchomości do układu drogowego, w tym występowania do właściwych organów i służb w celu uzyskania warunków na zjazd oraz decyzji o lokalizacji zjazdu z drogi publicznej;

p)posadowienia na Przedmiocie Dzierżawy banneru reklamowego, tablicy reklamowej lub innego rodzaju reklamy wielkoformatowej Dzierżawcy lub innego podmiotu z nim powiązanego w rozumieniu przepisów o rachunkowości, o treści według uznania Dzierżawcy lub podmiotu powiązanego, który będzie stanowił konstrukcję tymczasową, niezwiązaną trwale z gruntem.

W roku 2024 sprzedano 3 z 13 planowanych do sprzedaży działek na terenie gminy … . Sprzedano je trzem różnym podmiotom. Jednocześnie zawarto ze spółką matką umowę przedwstępną pozostałych 10 działek z mpzp w trakcie uchwalania. Ich nabycie uzależnione jest od uchwalenia mpzp zgodnego z oczekiwaniami Wnioskodawcy. Termin nabycia wskazano na okres do 2 lat. Oznacza to, że Archidiecezja jest zarejestrowana do podatku od towarów i usług właśnie z tytułu przeprowadzenia tej transakcji (gmina …), gdzie po przeanalizowaniu warunków transakcji oraz uwzględnieniu wniosków płynących z wyroków TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 Strony są przekonane o konieczności objęcia transakcji podatkiem od towarów i usług.

Z kolei działki będące przedmiotem wniosku - od 1 do 30 oraz od 31 do 37 oraz 38 - nie są i nie będą przedmiotem najmu czy dzierżawy, a także jest jedna strona kupująca całość gruntów. W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy przy sprzedaży działek objętych niniejszym wnioskiem, Wnioskodawca (Archidiecezja) nie występuje w charakterze podatnika od towarów i usług.

Ad. 2

W przypadku stwierdzenia przez organ, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe i uznania, że w przypadku sprzedaży działek wskazanych w pytaniu 1, działa on w charakterze podatnika w rozumieniu uptu, Wnioskodawca uważa, że sprzedaż działek wskazanych w pytaniu 2 podlega zwolnieniu z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 uptu. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 uptu, zwalnia się z podatku od towarów i usług dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nabycia/otrzymania wszystkich działek, będących przedmiotem wniosku Archidiecezji nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług (umowa darowizny oraz decyzja Wojewody …).

Ad. 3-7

W przypadku stwierdzenia przez organ, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe i uznania, że w przypadku sprzedaży działek wskazanych w pytaniu 1, działa on w charakterze podatnika w rozumieniu uptu, Wnioskodawca uważa, że sprzedaż działek wskazanych w pytaniach 3-7 podlega zwolnieniu z VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 uptu lub zastępczo na mocy art. 43 ust 1 pkt 9 uptu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 uptu, zwalnia się z podatku od towarów i usług dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przypadku nabycia/ otrzymania wszystkich działek, będących przedmiotem wniosku Archidiecezji nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług (umowa darowizny oraz decyzja Wojewody …).

Z kolei zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 9 uptu, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jak jednocześnie stanowi art. 2 pkt 33 uptu, przez tereny budowlane na gruncie uptu, rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Takie brzmienie przepisów oznacza, że zwolnienie od podatku obejmujące tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane ma zastosowanie, jeżeli:

1.z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że działka nie jest przeznaczona pod zabudowę

2.dla działki nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wynika, że działka nie jest przeznaczona pod zabudowę,

3.dla działki nie istnieje ani miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z kolei dostawy terenów niezabudowanych nie korzystają ze zwolnienia od podatku (a w konsekwencji są opodatkowane podatkiem VAT według stawki 23%), jeżeli:

1.z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że działka jest przeznaczona pod zabudowę, lub

2.dla działki nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wynika, że działka jest przeznaczona pod zabudowę.

A zatem wysokość podatku VAT zależy od tego czy sprzedawany grunt objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, względnie decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, a jeżeli tak - jakie jest jego przeznaczenie wynikające z tego planu albo decyzji.

Działki gruntu 22 oraz 26 (łącznie 2 działki), są to grunty niezabudowane i wskazane tereny przeznaczone są jako tereny zieleni urządzonej i rekreacji sportowej (dopuszcza się budowę/montaż nawierzchni utwardzonych, małej architektury, boisk i urządzeń sportowych do rekreacji, trawniki, gazony, rabaty, nasadzenia krzewów i drzew ozdobnych, niskich i wysokich oraz place zabaw dla dzieci). Ponadto na terenie 26 dopuszcza się budowę budynku usług sportowych zaplecza sanitarnosocjalnego i/lub usług sportowych lub hali sportowej, możliwość budowy kortów tenisowych lub boiska wielofunkcyjnego, a na terenie 22 powierzchnia zabudowy wynosi 0%. W ocenie Wnioskodawcy, działki te nie są przeznaczone pod zabudowę i nie ma znaczenia, że możliwe jest zagospodarowanie gruntu pod plac zabaw, terenowe obiekty sportu i rekreacji, zalesienie i inne wymienione.

Działki gruntu 6, 10, 18, 25, 30, 38 (łącznie 6 działek), są to grunty niezabudowane i wskazane tereny przeznaczone są jako tereny dróg wewnętrznych i korytarzy infrastruktury (przekrój poprzeczny każdej z dróg przewiduje: pas zieleni/chodnik/jezdnia/chodnik /pas zieleni lub pas zieleni/pieszo-jezdnię/pas zieleni, a dla działek 25 i 38 - zakaz nadziemnej zabudowy kubaturowej). W ocenie Wnioskodawcy, działki te nie są przeznaczone pod zabudowę i nie ma znaczenia, że możliwe jest zagospodarowanie gruntu wymienionymi wyżej elementami (pasem zieleni, chodnikiem czy jezdnią).

Działki gruntu 2, 9, 17, 27, 36 (łącznie 5 działek), są to grunty niezabudowane i wskazane tereny przeznaczone są jako tereny ciągów pieszych i korytarzy infrastruktury (przekrój poprzeczny każdego ciągu przewiduje: nawierzchnia utwardzona o szerokości 3.0 m w dowolnej technologii z dopuszczeniem nawierzchni gruntowej). W ocenie Wnioskodawcy, działki te nie są przeznaczone pod zabudowę i nie ma znaczenia, że możliwe jest zagospodarowanie gruntu nawierzchnią utwardzoną.

Działki gruntu 1 (łącznie 1 działka), jest to grunt niezabudowany i wskazany teren przeznaczony jest jako teren wód otwartych płynących, (zakaz zabudowy, zakaz grodzeń, ale dopuszcza się budowę kładki pieszej łączącej brzegi rowu w przedłużeniu ciągu pieszo-rowerowego). W ocenie Wnioskodawcy, działka ta nie jest przeznaczona pod zabudowę (zakaz zabudowy) i nie ma znaczenia, że możliwe jest zagospodarowanie gruntu kładką.

Działki gruntu 24 (łącznie 1 działka), jest to grunt niezabudowany i wskazany jako teren infrastruktury technicznej urządzeń kanalizacyjnych (powierzchnia zabudowy - bez wymogów, dopuszcza się - podziemne przepompownie ścieków komunalnych, podziemne separatory wód opadowych, trawniki, nasadzenia krzewów i drzew ozdobnych, nawierzchnie utwardzone, ogrodzenie terenów o wysokości do 2,00 m, ale zakaz nadziemnej zabudowy kubaturowej). W ocenie Wnioskodawcy, działka ta nie jest przeznaczona pod zabudowę.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Jednocześnie z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego albo wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Ad. 8

W razie uznania, że Wnioskodawca działa w charakterze podatnika - moment powstania obowiązku podatkowego powstaje: w dniu faktycznego otrzymania zaliczki/zadatku, a w pozostałej kwocie - w dacie ostatecznej umowy sprzedaży, tj. dacie aktu notarialnego. Zgodnie z art. 19a ust 1 uptu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. W przypadku jednak, gdy przed dokonaniem dostawy towaru otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Ad. 9

W razie uznania, że Wnioskodawca (Archidiecezja) przy sprzedaży przedmiotowych działek, działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a dodatkowo ich sprzedaż objęta jest stawką 23% - Kupująca ma prawo do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w cenie sprzedaży nabywanych nieruchomości, gdyż dokonuje zakupu związanego ze sprzedażą opodatkowaną.

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniami niedotyczącymi Kupującego. Nie stanowią jednak podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Dodatkowo wskazać należy, że w ocenie Wnioskodawcy, strony nie mają możliwości przy przedmiotowej transakcji zastosowania przepisów art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług - tj. strony nie mogą podjąć samodzielnie decyzji o opodatkowaniu tej transakcji (przedmiotem są tereny niezabudowane – a w przedmiotowym przepisie jest mowa wyłącznie o budowlach, budynkach lub ich częściach). W związku z tym, informacja o statusie Wnioskodawcy jako podatnika podatku od towarów i usług oraz ewentualnej właściwej stawce podatku od towarów i usług dla dostawy przedmiotowych działek, jest kluczowa dla Spółki Kupującej i decyduje o prawidłowości realizacji jej praw i obowiązków podatkowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

• nieprawidłowe – w zakresie nieuznania Państwa z podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą niezabudowanych działek,
• nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek 3, 4, 5, 7, 8, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 19, 20, 21, 23, 28, 29, 31, 32, 33, 34, 35, 37,
• nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek 22, 26,
• nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek 7, 10, 18, 25, 30, 38,
• nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działek 2, 9, 17, 27, 36,
• nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży działki 1,
• nieprawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży działki 24,
• prawidłowe – w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży ww. działek oraz otrzymania zadatku,
• prawidłowe – w zakresie prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. działek.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że:

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Działalność gospodarcza, zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W tym miejscu wskazania również wymaga, że na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Z przytoczonych regulacji wynika, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie m.in. czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Skutkiem powyższego, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że zawali Państwo przedwstępną umowę sprzedaży działek gruntu niezabudowanego (tj. od 1 do 30 oraz od 31 do 37 oraz działki gruntu numer 38. Początkowo, nabyte odpowiednio w 1999 i w 2006 r. działki (w drodze decyzji Wojewody i w drodze darowizny), nie miały żadnego planu ich zagospodarowania i długo szukano przeznaczenia na nie. Zaczęto na przestrzeni lat i wskutek ruchów własnościowych wydzielać działki. Część działek nabyły różne domy zakonne, klasztory i inne podmioty kościelne z całej Polski (celem sprzedaży była wyłącznie regulacja terenowo - prawna, dokonywana na wniosek osób zainteresowanych taką regulacją). Jednakże największy teren zachowała Archidiecezja (w tym działki będące przedmiotem wniosku). Z biegiem lat Archidiecezja postanowiła skomercjalizować teren. W tym celu zabiegano o uchwalenie odpowiedniego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, umożliwiającego budowę na tym terenie domków rekreacyjnych z usługami i infrastrukturą. Docelowo bowiem po latach pojawił się pomysł, aby albo rozparcelować posiadane grunty i je uzbroić, a następnie sprzedać gotowy projekt albo przeprowadzić budowę samodzielnie i sprzedawać poszczególne domki z udziałami w drogach dojazdowych. Ponieważ znalazł się kupiec chętny na zakup całości działek (objętych niniejszym wnioskiem) i zrealizowanie własnej inwestycji, Archidiecezja postanowiła podpisać w grudniu 2023 r. umowę przedwstępną sprzedaży. Zgodnie z ustaleniami, kupujący w planowanej umowie sprzedaży ma wejść w prawa i obowiązki Archidiecezji wynikające z tych umów z projektantami, zwracając środki dotychczas zainwestowane przez Archidiecezję.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży nieruchomości spełniacie Państwo przesłanki do uznania Państwa za podatnika podatku od towarów i usług.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że nie cele prywatne a cele gospodarcze leżą u podstaw Państwa działania. Wobec czego planowana czynność przeniesienia własności ww.  nieruchomości nie będzie stanowiła (wbrew Państwa stanowisku i powołanym przez Państwa wyrokom) rozporządzania majątkiem prywatnym, gdyż jako kościelna osoba prawna nie posiadacie Państwo majątku, jaki można by uznać za majątek prywatny. Wszelkie czynności, jakie podejmujecie Państwo w zakresie obrotu nieruchomościami, dokonywane są w sferze Państwa działalności gospodarczej. Zatem zbywany majątek nie może być wyłączony z opodatkowania jako majątek prywatny, osobisty, gdyż w żadnym przypadku takiemu rozporządzaniu majątkiem przez Państwa nie można przypisać przymiotu działania niezwiązanego z prowadzoną działalności gospodarczą.

Trybunał  Sprawiedliwości  UE w wydanym orzeczeniu  w  sprawach połączonych C -180/10 i C-181/10 orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Należy mieć na uwadze, że powołane wyżej orzeczenie TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 stanowi przesłankę do analogicznego rozstrzygnięcia tylko i wyłącznie w przypadku gdy mamy do czynienia z tożsamym stanem faktycznym, co niewątpliwie w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca. Zatem powołane wyżej orzeczenie TSUE w sprawach C-180/10 i C -181/10 nie znajduje zastosowania w Państwa sprawie.

Orzeczenie TSUE dotyczyło sprzedaży przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej działek wydzielonych z gruntu przeznaczonego pierwotnie zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego do produkcji rolnej i użytkowanego przez tę osobę na potrzeby działalności rolniczej w latach 1996–1998. W 1997 r. plan zagospodarowania przestrzennego uległ zmianie, w wyniku czego omawiany grunt został przeznaczony pod zabudowę letniskową. Wskutek tej zmiany właściciel podzielił grunt na 64 działki, które od 2000 r. zaczął kolejno sprzedawać osobom fizycznym. Natomiast Państwo jako kościelna osoba prawna nie dysponujecie majątkiem prywatnym, jak to ma miejsce w przypadku osób fizycznych.

Ponadto w analizowanej sprawie nie można uznać, że w celu przygotowania działek do sprzedaży podjęliście Państwo wyłącznie jakąś jednostkową czynność, gdyż całokształt sprawy wskazuje na zorganizowany ciąg działań zmierzających do sprzedaży. Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że nabyte odpowiednio w 1999 i w 2006 r. działki, nie miały żadnego planu ich zagospodarowania i długo szukano na nie przeznaczenia. Na przestrzeni lat zaczęto, wydzielać działki. Część działek nabyły różne domy zakonne, klasztory i inne podmioty kościelne z całej Polski, a największy teren jaki zachowała Archidiecezja postanowili Państwo skomercjalizować, poprzez jego sprzedaż bądź zabudowę. W tym celu zabiegali Państwo o uchwalenie odpowiedniego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, umożliwiającego budowę na tym terenie domków rekreacyjnych z usługami i infrastrukturą. Docelowo bowiem chcieli Państwo, aby albo rozparcelować posiadane grunty i je uzbroić, a następnie sprzedać gotowy projekt albo przeprowadzić budowę samodzielnie i sprzedawać poszczególne domki z udziałami w drogach dojazdowych. Ponadto podpisali Państwo dwie umowy z biurem architektonicznym na przygotowanie projektu budowlanego wraz z sieciami i infrastrukturą, a do działek, będących przedmiotem wniosku, doprowadzona jest energia elektryczna. Zgodnie z ustaleniami, kupujący w planowanej umowie sprzedaży ma wejść w prawa i obowiązki Archidiecezji wynikające z tych umów z projektantami, zwracając środki dotychczas zainwestowane przez Archidiecezję.

Trudno uznać aby powyższych czynności dokonywali Państwo dla własnych celów i potrzeb, a nie w celu stworzenia sobie okoliczności do uzyskania korzyści z tytułu sprzedaży tych działek bądź wybudowanych domków rekreacyjnych.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie pomiędzy Finanzamt Ulzen a Dieter Armbrecht (sygn. C-291/92) stwierdził, że:

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości czy jej części w ramach majątku własnego, co w przedmiotowej sprawie, w mojej ocenie, nie miało miejsca, gdyż jak wynika z wniosku nabyte działki postanowili Państwo skomercjalizować, poprzez ich sprzedaż bądź zabudowę. W tym celu zabiegali Państwo o uchwalenie odpowiedniego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, umożliwiającego budowę na tym terenie domków rekreacyjnych z usługami i infrastrukturą. Zamierzali Państwo, aby albo rozparcelować posiadane grunty i je uzbroić, a następnie sprzedać gotowy projekt albo przeprowadzić budowę samodzielnie i sprzedawać poszczególne domki z udziałami w drogach dojazdowych. Ponadto podpisali Państwo dwie umowy z biurem architektonicznym na przygotowanie projektu budowlanego wraz z sieciami i infrastrukturą, a do działek, będących przedmiotem wniosku, doprowadzona jest energia elektryczna.

Nie można więc uznać, że przedmiotowe działki są/będą wykorzystywane wyłącznie do celów własnych w ramach prowadzonej przez Państwa działalności w zakresie kultu religijnego.

W przedmiotowej sprawie zasadnym jest również przywołanie innego orzecznictwa TSUE (w tym w sprawie C-280/10 jak również w sprawie C-400/98), z którego wynika, że:

W wyroku w sprawie C-280/10 Trybunał zwrócił uwagę, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału na działalność gospodarczą może składać się wiele następujących po sobie czynności, a czynności przygotowawcze, takie jak nabycie towarów, powinny być zaliczane do działalności gospodarczej. Trybunał stwierdził również, że zasada neutralności podatku VAT w odniesieniu do obciążenia podatkowego przedsiębiorstwa wymaga, aby pierwsze wydatki inwestycyjne dokonane na potrzeby i cele przedsiębiorstwa były uznawane za działalność gospodarczą, oraz że z ową zasadą byłoby sprzeczne, gdyby rzeczona działalność rozpoczynała się dopiero w chwili, gdy towar jest faktycznie wykorzystywany, to znaczy gdy powstaje dochód podlegający opodatkowaniu. Jakakolwiek inna interpretacja prowadziłaby do obciążenia podmiotu gospodarczego podatkiem VAT w ramach jego działalności gospodarczej, nie stwarzając możliwości odliczenia tego podatku, i wprowadzałaby arbitralne rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi dokonanymi przed faktycznym wykorzystywaniem nieruchomości i w jego trakcie. W konsekwencji TSUE powołując się na wyrok w sprawie C-268/83 Rompelman uznał, że ktokolwiek dokonuje takich działań inwestycyjnych ściśle związanych z przyszłym wykorzystywaniem nieruchomości i koniecznych do tego celu, powinien być uważany za podatnika w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Nie można też pominąć istotnego wskazanego przez Państwa faktu, że dokonywali już Państwo sprzedaży nieruchomości, z tytułu których byli Państwo podatnikiem podatku VAT oraz posiadają Państwo inne działki. Wprawdzie na ten moment Archidiecezja nie ma zamiaru ani planu ich sprzedaży, co jednak nie wyklucza ich sprzedaży w przyszłości.

Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą świadczyć o wyłącznym działaniu Państwa zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności majątku w celu wykorzystania na potrzeby własne i dowodzą, że została wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwo działają jako podatnik VAT.

W konsekwencji powyższego, w analizowanej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę do uznania Państwa za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a sprzedaż działek gruntu niezabudowanego, objętych zakresem wniosku, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznałem za nieprawidłowe.

Wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących danej dostawie. Zauważenia wymaga, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

Ponadto podkreślenia wymaga, że przy dokonywaniu oceny, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę nie można kierować się wyłącznie jego podstawowym przeznaczeniem określonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, lecz należy również wziąć pod uwagę jego przeznaczenie uzupełniające, wynikające z tego planu. Ustawodawca bowiem definiując w art. 2 pkt 33 ustawy teren budowlany wskazuje, że decydujące znaczenie mają m.in. zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie zawężając przy tym, że chodzi wyłącznie o podstawowe przeznaczenie określone w tym planie.

W tym miejscu wyjaśnienia wymaga, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z okoliczności sprawy wynika, że wszystkie działki będące przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który określa, że:

1)Działki gruntu 3, 4, 5, 7, 8, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 19, 20, 21, 23, 28, 29, 31, 32, 33, 34, 35, 37 (łącznie 23 działki), są to grunty niezabudowane i wskazane tereny przeznaczone są jako teren zabudowy usługowej rekreacyjno-wypoczynkowej, z dopuszczeniem jako uzupełniającej funkcji mieszkaniowej (rodzaj zabudowy - budynki wolnostojące),

2)Działki gruntu 22 oraz 26 (łącznie 2 działki), są to grunty niezabudowane i wskazane tereny przeznaczone są jako tereny zieleni urządzonej i rekreacji sportowej (dopuszcza się budowę/montaż nawierzchni utwardzonych, małej architektury, boisk i urządzeń sportowych do rekreacji, trawniki, gazony, rabaty, nasadzenia krzewów i drzew ozdobnych, niskich i wysokich oraz place zabaw dla dzieci). Ponadto na terenie 26 dopuszcza się budowę budynku usług sportowych: zaplecza sanitarnosocjalnego i/lub usług sportowych i/lub hali sportowej, możliwość budowy kortów tenisowych lub boiska wielofunkcyjnego, a na terenie 22 powierzchnia zabudowy wynosi 0%,

3)Działki gruntu 6, 10, 18, 25, 30, 38 (łącznie 6 działek), są to grunty niezabudowane i wskazane tereny przeznaczone są jako tereny dróg wewnętrznych i korytarzy infrastruktury (przekrój poprzeczny każdej z dróg przewiduje: pas zieleni/chodnik/jezdnia/chodnik/pas zieleni lub pas zieleni/pieszo-jezdnię/pas zieleni, a dla działek 25 i 38 - zakaz nadziemnej zabudowy kubaturowej),

4)Działki gruntu 2, 9, 17, 27, 36 (łącznie 5 działek), są to grunty niezabudowane i wskazane tereny przeznaczone są jako tereny ciągów pieszych i korytarzy infrastruktury (przekrój poprzeczny każdego ciągu przewiduje: nawierzchnia utwardzona o szerokości 3,0 m w dowolnej technologii z dopuszczeniem nawierzchni gruntowej),

5)Działka gruntu 1 (łącznie 1 działka), to grunt niezabudowany i wskazany jako teren wód otwartych płynących (zakaz zabudowy, zakaz grodzeń, ale dopuszcza się budowę kładki pieszej łączącej brzegi rowu w przedłużeniu ciągu pieszorowerowego),

6)Działka gruntu 24 (łącznie 1 działka), jest to grunt niezabudowany i wskazany jako teren infrastruktury technicznej urządzeń kanalizacyjnych (powierzchnia zabudowy - bez wymogów). Dopuszcza się - podziemne przepompownie ścieków komunalnych, podziemne separatory wód opadowych, trawniki, nasadzenia krzewów i drzew ozdobnych, nawierzchnie utwardzone, ogrodzenie terenów o wysokości do 2,00 m, ale zakaz nadziemnej zabudowy kubaturowej).

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie, czy przedmiotowe tereny stanowią tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu. Sama możliwość wybudowania obiektów budowlanych oznacza, że grunty te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu.

W związku z tym, że ustawa o VAT nie precyzuje, jakie tereny przeznaczone pod zabudowę korzystają ze zwolnienia od podatku, przyjąć trzeba, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

Według art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

W myśl art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

W świetle art. art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane:

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Zgodnie z art. 143 ust. 2 ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.)

Jak wcześniej wskazałem, elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie, czy przedmiotowy teren stanowi teren budowlany nie wystarczy analiza jego podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Podkreślić należy, że w treści art. 2 pkt 33 ustawy, który definiuje pojęcie terenu budowlanego, ustawodawca odwołał się do przeznaczenia terenu, które są zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do konkretnej nieruchomości (działki), a nie do funkcji podstawowych przeznaczenia terenu, które są zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do konkretnej nieruchomości (działki).

Ustawodawca nie uzależnił więc charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów (np. obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej dla potrzeb rolnictwa i mieszkańców wsi, obiekty małej architektury, obiekty infrastruktury technicznej, ścieżki rowerowe). Możliwość wybudowania na gruncie obiektów budowlanych, wynikająca z zapisów przeznaczenia dopuszczalnego terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznacza, że grunt ten w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy stanowi teren budowlany.

Jak wynika z wniosku, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego działki gruntu 3, 4, 5, 7, 8, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 19, 20, 21, 23, 28, 29, 31, 32, 33, 34, 35, 37 przeznaczone są jako teren zabudowy usługowej rekreacyjno-wypoczynkowej, z dopuszczeniem jako uzupełniającej funkcji mieszkaniowe. Oznacza to, że ww. działki stanowią teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy i w rezultacie sprzedaż tych działek nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Natomiast przy ocenie czy niezabudowane działki 22, 26, 6, 10, 18, 25, 30, 38, 2, 9, 17, 27, 36, 1 i 24 stanowić będą teren budowlany, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, ale należy uwzględnić również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tych terenów, w którym wskazano dla poszczególnych działek:

• 22, 26 na możliwość budowy/montażu nawierzchni utwardzonych, małej architektury, boisk i urządzeń sportowych do rekreacji, trawniki, gazony, rabaty, nasadzenia krzewów i drzew ozdobnych, niskich i wysokich oraz place zabaw dla dzieci). Ponadto na terenie 26 dopuszcza się budowę budynku usług sportowych: zaplecza sanitarnosocjalnego i/lub usług sportowych i/lub hali sportowej, możliwość budowy kortów tenisowych lub boiska wielofunkcyjnego, a na terenie 22 powierzchnia zabudowy wynosi 0%,
• 6, 10, 18, 25, 30, 38 na możliwość lokalizacji dróg wewnętrznych i korytarzy infrastruktury (pas zieleni/chodnik/jezdnia/chodnik/pas zieleni lub pas zieleni/pieszo-jezdnię/pas zieleni,
• 2, 9, 17, 27, 36 na możliwość lokalizacji ciągów pieszych i korytarzy infrastruktury (nawierzchnia utwardzona o szerokości 3,0 m w dowolnej technologii z dopuszczeniem nawierzchni gruntowej),
• 1 na możliwość budowy kładki pieszej łączącej brzegi rowu w przedłużeniu ciągu pieszo-rowerowego,
• 24 na możliwość lokalizacji infrastruktury technicznej urządzeń kanalizacyjnych (powierzchnia zabudowy - bez wymogów). Dopuszcza się - podziemne przepompownie ścieków komunalnych, podziemne separatory wód opadowych, trawniki, nasadzenia krzewów i drzew ozdobnych, nawierzchnie utwardzone, ogrodzenie terenów o wysokości do 2,00 m.

Zatem możliwość wybudowania na gruncie obiektów budowlanych, wynikająca z zapisów przeznaczenia dopuszczalnego terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznacza, że grunty te w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy będą stanowiły teren budowlany.

Tym samym, w świetle przywołanych przepisów i okoliczności sprawy, również transakcja sprzedaży działek nr 22, 26, 6, 10, 18, 25, 30, 38, 2, 9, 17, 27, 36, 1 i 24, nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zatem aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przysługuje tylko wtedy, gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub ustawy, co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar, nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z wniosku – nabycie ww. działek nastąpiło w drodze decyzji Wojewody i w drodze darowizny. Tym samym nie można uznać, że nie przysługiwało Państwo prawo do odliczenia podatku VAT lub że takie prawo Państwu przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. Przy nabyciu nieruchomości nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu. Nie jest zatem spełniony jeden z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Wobec powyższego sprzedaż ww. działek nie będzie korzystała również ze zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż ww. działek gruntu nr 3, 4, 5, 7, 8, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 19, 20, 21, 23, 28, 29, 31, 32, 33, 34, 35, 37, 22, 26, 6, 10, 18, 25, 30, 38, 2, 9, 17, 27, 36, 1, 24 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 -7 uznałem za nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 19a ust. 1 ustawy:

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy:

Odnosząc się do powołanych wyżej przepisów wskazania wymaga, że w przypadku dostawy nieruchomości, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 19a ust. 1 ustawy. W ustawie brak jest szczególnego przepisu odnoszącego się do momentu powstania obowiązku podatkowego w tym zakresie, co oznacza to, że obowiązek podatkowy z tytułu dostawy nieruchomości powstaje z chwilą dokonania jej dostawy. Natomiast jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru otrzymano całość lub część zapłaty obowiązek podatkowy – zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy – powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Jak wyżej wskazałem sprzedaż działek gruntu niezabudowanego, objętych zakresem wniosku, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazania wymaga, że zgodnie z cyt. wcześniej art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W orzecznictwie i doktrynie podkreśla się przy tym, że z punktu widzenia opodatkowania czynności podatkiem VAT istotne jest nie tyle przeniesienie prawa własności, lecz przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Zatem, chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Użycie określenia „jak właściciel” oznacza, że moment powstania obowiązku podatkowego nie jest uzależniony od przeniesienia prawa własności rzeczy, ale uzyskania możliwości ekonomicznego dysponowania rzeczą przez nabywcę. Definicję „dysponowania rzeczą jak właściciel”, należy rozumieć szeroko. Wydanie rzeczy rozumieć należy zatem w znaczeniu potocznym, tj. jako fizyczne umożliwienie dysponowania towarem. Niemniej jednak wydanie musi nastąpić w związku z dostawą towarów.

Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel. Konstruując definicję dostawy towarów dla celów podatku od towarów i usług, ustawodawca w art. 7 ustawy posłużył się celowo zwrotem „rozporządzania towarem jak właściciel”, wskazując, że dostawa towarów nie jest tożsama z przeniesieniem własności w cywilnego. Tym samym, przy klasyfikacji zdarzenia gospodarczego należy przeanalizować, czy doszło do przekazania kontroli ekonomicznej nad towarem w taki sposób, że nabywca może nim rozporządzać jak właściciel, a taka możliwość pojawia się dopiero z chwilą przekazania towaru, co w sprawie będącej przedmiotem wniosku, nastąpiło z dniem wydania nieruchomości, również w sytuacji, gdy czynność ta będzie miała miejsce przed zawarciem umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie właśnie w przepisach regulujących powstanie obowiązku podatkowego. Treść cytowanego wyżej art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług świadczy o tym, że zdarzeniem, z wystąpieniem którego należy wiązać powstanie obowiązku podatkowego, jest - co do zasady - wydanie towaru lub wykonanie usługi. Przepis ten odzwierciedla regulacje przepisów wspólnotowych. Zgodnie z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 2006 Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług. Brzmienie przepisu wspólnotowego – który w odniesieniu do powstania obowiązku podatkowego (co określa się w dyrektywach jako wymagalność podatku) posługuje się pojęciem „dostarczenie” – uwidocznia jeszcze silniej faktyczny charakter czynności skutkującej opodatkowaniem. Zarówno w prawie krajowym, jak i w przepisach dyrektyw, zasadniczy skutek podatkowy przypisuje się więc faktycznym, ekonomicznym aspektom czynności.

Tak w piśmiennictwie i orzeczeniach krajowych sądów administracyjnych, jak i w orzecznictwie TSUE podkreśla się ten właśnie faktyczny, ekonomiczny element jako istotny z punktu widzenia skutków podatkowych, wskazując, że pojęcia takie, jak „wydanie towaru”, czy „wykonanie usługi” należy rozumieć jako czynności faktyczne, pamiętając o autonomii prawa podatkowego, zwłaszcza w stosunku do prawa cywilnego. Wydania rzeczy nie można zatem utożsamiać z przeniesieniem własności rzeczy.

Konsekwencją oderwania skutków podatkowych wydania od skutków cywilnoprawnych jest uznanie, że wydanie w rozumieniu art. 19a ust. 1 ustawy może nastąpić również wówczas, gdy dana czynność na gruncie prawa cywilnego jest nieważna. Tym samym, obowiązek podatkowy z tytułu dostawy nieruchomości może powstać także wtedy, gdy umowa jej sprzedaży została sporządzona bez zachowania formy aktu notarialnego. Należy podkreślić, że moment wydania należy zawsze oceniać, traktując tę czynność jako czynność faktyczną. Tym samym, w przypadku dostawy nieruchomości dla momentu powstania obowiązku podatkowego wydanie w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług może nastąpić w momencie innym niż sporządzenie aktu notarialnego.

Skoro dla opodatkowania danej czynności podatkiem VAT nie jest istotne zachowanie wszelkich warunków stanowiących, tj. czynności przez prawo cywilne, ale ekonomiczny efekt wykonania usługi lub przejścia faktycznego władztwa nad rzeczą, to konsekwentnie uzależnia się moment powstania obowiązku podatkowego nie od tego, kiedy doszło do przeniesienia własności, ale od chwili, w której nastąpiło faktyczne wydanie rzeczy odbiorcy.

Zatem w analizowanym przypadku obowiązek podatkowy z tytułu dostawy niezabudowanych działek objętych wnioskiem powstanie z chwilą dokonania takiej dostawy, tj. z chwilą przeniesienia prawa do  rozporządzania nieruchomością jak właściciel. Co do zasady ma/będzie to miało miejsce w chwili podpisania aktu notarialnego. Jeśli jednak przed podpisaniem tego aktu ma/będzie miało miejsce wydanie przedmiotowych działek, obowiązek podatkowy powstanie z tym dniem.

Ponadto z wniosku wynika, że z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek w okresie 23-26.12.2023 oraz 29.03.2024, a także 31.03.2024 otrzymali Państwo zadatek, który ma zostać zaliczony na poczet ceny sprzedaży w przypadku, gdy umowa sprzedaży zostanie zawarta.

Ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki/zadatku. Zgodnie z definicją zawartą w „Słowniku języka polskiego PWN” www.sjp.pwn.pl, zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi, natomiast zadatek to część należności wpłacana z góry jako gwarancja dotrzymania umowy.

Zgodnie z powyższym, aby zapłatą na poczet przyszłej należności uznać zadatek musi on być powiązany z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyroku z 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. Goldsborough development Ltd. przeciwko Commisioners Of Customs Excise, TSUE stwierdził, że:

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że:

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 28 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 932/08. Sąd uznał, że:

Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zadatek, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

• zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),
• konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,
• w momencie dokonania zadatku strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów stwierdzenia wymaga, że zadatek, który, w przypadku zawarcia umowy sprzedaży, zostanie zaliczony na poczet ceny mieści się w dyspozycji art. 19a ust. 8 ustawy i rodzi obowiązek podatkowy w podatku VAT. W chwili dokonania wpłaty zadatku możliwe będzie określenie przedmiotu dostawy, tj. towaru w postaci niezabudowanych działek, których sprzedaż – jak wyżej wskazałem – będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Zatem są Państwo zobowiązani do rozliczenia podatku należnego z chwilą otrzymania ww. zadatku.

W konsekwencji, w związku ze sprzedażą działek objętych zakresem wniosku, obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z zasadą ogólną wynikającą z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. z chwilą dokonania dostawy towarów. Natomiast dla otrzymanych przed dokonaniem dostawy towaru części zapłaty, obowiązek podatkowy – zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy – powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Tym samym  Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 8 uznałem za prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka – Zainteresowany niebędący stroną postępowania,  jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług, a nabyte działki będą wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Ponadto – jak wyżej wskazałem - sprzedaż ww. działek gruntu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Zatem mając powyższe na uwadze, skoro dostawa działek nr 3, 4, 5, 7, 8, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 19, 20, 21, 23, 28, 29, 31, 32, 33, 34, 35, 37, 22, 26, 6, 10, 18, 25, 30, 38, 2, 9, 17, 27, 36, 1, 24 będzie podlegała opodatkowaniu oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT – będzie opodatkowana właściwą stawką podatku, to Kupujący – … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, ma/będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ww. działek. Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje/będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 9 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,
• zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że zgodnie z art. 14b § 1a ustawy Ordynacja podatkowa, od 1 lipca 2020 r. nie wydajemy interpretacji indywidualnych w zakresie określenia stawki podatku VAT dla towarów i usług. Kwestie określenia stawki podatku VAT dotyczące stanu prawnego od 1 lipca 2020 r. rozstrzygane są w ramach odrębnej instytucji – wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczam ponadto, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Państwa we wniosku wyroków wyjaśniam, że powołane wyroki zostały przeanalizowane i potraktowane jako element argumentacji, natomiast są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw, osadzonych w określonych stanach faktycznych i  tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie, bowiem wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

… (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r Ordynacji podatkowej.