Interpretacja indywidualna z dnia 30 stycznia 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.576.2024.1.JSU

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 2 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że usługa pośrednictwa w wymianie walut wirtualnych za pośrednictwem (...) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, wpłynął 2 grudnia 2024 r. Uzupełnili go Państwo pismem, które wpłynęło 9 grudnia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiada siedzibę dla celów podatkowych i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w sposób stały na terytorium RP.

Zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w wymianie (sprzedaży i kupna) jednostek walut wirtualnych (64.19.Z wg Polskie Klasyfikacji Działalności Gospodarczej). Zawieranie tego typu transakcji odbywa się na współczesnych rynkach finansowych za pomocą platform teleinformatycznych, tzw. serwisów transakcyjnych. Wnioskodawca będzie świadczył usługę za pośrednictwem zbioru narzędzi, na które składają się:

-urządzenia pod nazwą (...) wraz z oprogramowaniem i innymi elementami materialnymi prawnymi umożliwiającymi dokonanie wymiany walut wirtualnych lub wymianę waluty wirtualnej na gotówkę ((...)).

-interface elektroniczny, umożliwiający połączenie z platformami wymiany walut drogą elektroniczną, na odległość.

Wymiana taka dokonywana jest na indywidulane zlecenie - żądanie użytkownika (nabywcy), poprzez przekaz danych, przesyłanych i otrzymywanych za pomocą urządzeń do elektronicznego przetwarzania, za pomocą sieci telekomunikacyjnej w rozumieniu ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. - Prawo telekomunikacyjne.

Zgodnie z warunkami przewidzianymi w złożeniu koncepcyjnym usługi opracowanym przez Wnioskodawcę oraz zawartej na jego podstawie umowie, Wnioskodawca jako usługodawca, na skutek otrzymanego zlecenia realizuje na rzecz użytkownika określoną transakcję. Usługi świadczone przez usługodawcę na rzecz użytkownika polegają na realizacji zlecenia sprzedaży lub kupna przez użytkownika jednostek waluty wirtualnej za pośrednictwem (...). Lista aktualnie dostępnych walut wirtualnych wyświetlana jest w (...). Poprzez złożenie zlecenia za pośrednictwem (...) użytkownik przyjmuje ofertę wymiany waluty wirtualnej po kursie zaproponowanym przez usługodawcę, co jest równoznaczne z zawarciem umowy. Rozwiązanie umowy po złożeniu zlecenia odbywa się poprzez zaprzestanie korzystania przez użytkownika z (...), co może nastąpić w każdym czasie do momentu przesłania jednostek waluty wirtualnej do portfela użytkownika (w przypadku sprzedaży waluty wirtualnej) lub do momentu włożenia banknotu do akceptora banknotów (...), w przypadku zakupu waluty wirtualnej (o ile zostało prawidłowo rozpoznane przez (...)). Usługa (...) daje możliwość wymiany waluty wirtualnej na gotówkę ((...)) oraz wymiany gotówki ((...)) na walutę wirtualną.

Należy podkreślić, że Wnioskodawca nie będzie miał wpływu na to, na czyją rzecz będzie świadczona usługa. W grupie potencjalnych i możliwych nabywców usługi znajdują się zarówno osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej (podmioty nieprofesjonalne, które nabywają i zbywają walutę wirtualną w celach prywatnych), jak i podmioty prowadzące działalność gospodarczą (podmioty profesjonalne, nabywające walutę wirtualną najprawdopodobniej w celu jej dalszej odsprzedaży, jednak niewykluczone jest, że takowy podmiot wykorzysta zakupioną walutę wirtualną w innym celu).

Zarówno osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, jak i osoby prowadzące działalność gospodarczą mogą posiadać miejsce zamieszkania/miejsce siedziby na terytorium RP albo poza terytorium RP, tj. na terytorium państwa członkowskiego UE albo poza wspomnianym terytorium UE (na terytorium kraju trzeciego). Często występują sytuacje, w których Wnioskodawca nie jest w stanie ustalić statusu nabywcy oraz jego miejsca zamieszkania czy siedziby.

Wnioskodawca występuje jako usługodawca udostępniający sprzęt (zbiór narzędzi) do realizacji usługi wymiany jednostek walut wirtualnych (zakupu/sprzedaży), wpłaty i wypłaty, jednakże sam nie nabywa żadnych jednostek walutowych na swoją rzecz, umożliwia jedynie, za pośrednictwem posiadanych narzędzi, przeprowadzenie transakcji na platformach wymiany walut.

Faktycznym przedmiotem usługi jest pośrednictwo w zawarciu transakcji usługi finansowej.

Wynagrodzeniem Wnioskodawcy będzie tu opłata za umożliwienie przeprowadzenia transakcji usługi wymiany jednostek waluty wirtualnej. Według regulaminu prowizja usługodawcy za usługę (...) jest zawarta w zaoferowanym kursie nabycia lub sprzedaży waluty wirtualnej, akceptowanym przez użytkownika w chwili wkładania banknotów do akceptora banknotów (...) (zakup waluty wirtualnej) lub podczas zatwierdzenia wysłania waluty wirtualnej do portfela usługodawcy (sprzedaż waluty wirtualnej).

Należy przy tym podkreślić, że wysokość wynagrodzenia Wnioskodawcy nie będzie w żaden sposób uzależniona od kursu oferowanych walut wirtualnych. Będzie to umówiona procentowo stawka od wartości transakcji. Suma uzyskanych w ciągu okresu rozliczeniowego (ustalonego dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług) prowizji stanowić będzie podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, którą Wnioskodawca będzie wykazywał odpowiednio w jednolitym pliku kontrolnym składanym dla potrzeb rozliczenia podatku od towarów i usług.

W opinii Wnioskodawcy opisana wyżej usługa stanowi usługę pośrednictwa w świadczeniu usługi transakcji walutowej, opisaną w art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Pytanie

Czy opisana w przedstawionym stanie faktycznym usługa pośrednictwa w wymianie walut wirtualnych za pośrednictwem (...) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy usługa (...), świadczona jako umożliwienie za jego pośrednictwem dokonania wymiany walut wirtualnych na platformach wymiany takich walut, opisana w stanie faktycznym, podlega zwolnieniu opisanemu w art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług pod warunkiem, że jest świadczona na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej, przewidują opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy, lub które mają wartość numizmatyczną.

Wskazane wyżej regulacje stanowią odzwierciedlenie krajowego porządku prawnego przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 112”.

Zgodnie z art. 131 Dyrektywy 112, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy 112, państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy, lub które przedstawiają wartość numizmatyczną.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzeczeniu TSUE z dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14 Hedqvist, w którym TSUE rozpatrywał kwestię opodatkowania czynności wymiany waluty wirtualnej Bitcoin na walutę tradycyjną i odwrotnie.

W przywołanym wyżej wyroku TSUE orzekł, że transakcje wymiany waluty fiducjarnej na walutę wirtualną Bitcoin i odwrotnie, będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, zaś takie usługi zwolnione są z opodatkowania zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy 112.

W stanie faktycznym przedstawionym do niniejszego wniosku podstawowym celem oraz zasadniczym skutkiem ekonomicznym usługi, którą Wnioskodawca zamierza świadczyć, jest pośrednictwo w usłudze wymiany walut wirtualnych, rozumiane jako umożliwienie użytkownikowi, za pomocą posiadanego zbioru narzędzi, wymiany walut wirtualnych na platformach wymiany walut wirtualnych. Wnioskodawca sam, jako usługodawca, nie będzie posiadał we własnym władaniu walut, które podlegać będą wymianę. Jego czynności zmierzać mają jedynie do umożliwienia użytkownikowi wymiany walut przez połączenie za pośrednictwem (...) z platformami wymiany walut, z którymi Wnioskodawca zawrze umowy o współpracę. Będzie to usługa świadczona na rzecz stron transakcji walutowej, za którą Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie, przy czym z punktu widzenia nabywcy usługi walutowej (użytkownika) usługi Świadczonej przez Wnioskodawcę będą stanowić element usługi wymiany walut.

Tym samym działalność Wnioskodawcy będzie mieścić się w definicji pośrednictwa, zgodnie z wykładnią językową, bowiem za Słownikiem Języka Polskiego pośrednictwo to:

1. działalność osoby trzeciej mając na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron

2. kojarzenie kontahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwiania kontaktu uczestnikom rynku pracy.

Za takim rozumieniem charakteru usługi, którą Wnioskodawca zamierza świadczyć przemawia fakt, iż nie można jej traktować jako usługi podobnej do kantoru wymiany walut, gdyż Wnioskodawca nie będzie nabywał żadnej waluty na swoją rzecz, a wysokość jego prowizji nie będzie uzależniona od aktualnego w chwili wymiany kursu wymiany wirtualnej. Prowizja będzie bowiem ustalona z góry, jako procentowa stawka od wartości przeprowadzanej transakcji wymiany.

W świetle powyższego należy uznać, że w przedmiotowej sprawie planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż jednostek wirtualnej waluty (pieniądza), będzie stanowić usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, która objęta będzie zwolnieniem od tego podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy VAT, jednak tylko w przypadku, jeżeli miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania tej usługi będzie terytorium Polski.

Wynika to z tzw. zasady terytorialności sformułowanej w art. 5 ust. 1 ustawy VAT, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług regulują przepisy art. 28a do 28o ustawy.

W myśl art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Według art. 28b ustawy:

1. Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

2. W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

3. W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

4. W przypadku świadczenia usług, które są przeznaczone wyłącznie na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych lub członków stowarzyszenia, do określenia miejsca świadczenia stosuje się odpowiednio przepisy art. 28c.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami zawarta została w art. 28c ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Stosownie zaś do art. 28I pkt 5 ustawy:

W przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej usług bankowych, finansowych, ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Mając na uwadze warunki świadczenia usługi w stanie faktycznym przedstawionym do wniosku, Wnioskodawca nie będzie miał wpływu no to, na czyją rzecz usługę będzie świadczył. Należy zatem przyjąć, że w sytuacji gdy nabywcą usługi będzie:

-podmiot nieprowadzący działalności gospodarczej (niebędący podatnikiem), który posiada miejsce zamieszkania na terytorium Polski oraz na terytorium kraju UE innym niż Polska,

-podatnik mający siedzibę albo stałe miejsce prowadzenia działalności (jeżeli usługa ta jest świadczona dla tego miejsca) w Polsce,

to miejscem świadczenia, tj. opodatkowania usługi jest terytorium Polski, a usługa ta jest zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Natomiast w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie dokonywać sprzedaży opisanych walut wirtualnych na rzecz:

-podmiotów niebędących podatnikami posiadającymi siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium UE,

-podatników mających siedzibę albo stałe miejsce prowadzenia działalności (jeżeli usługa ta jest świadczona dla tego miejsca), bądź stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza Polską,

to miejsce świadczenia tej usługi znajduje się poza terytorium Polski, zatem usługa ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, a tym samym nie jest objęta ww. zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwana dalej „ustawą”.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanego wyżej przepisu ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W odniesieniu do kwestii miejsca świadczenia i jednocześnie miejsca ich opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług należy wskazać:

Zgodnie z art. 28a ustawy o VAT na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału (dot.: miejsca świadczenia przy świadczeniu usług):

1)ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a)podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b)osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2)podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl art. 28b ust. 3 ustawy:

W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Z kolei art. 28b ust. 4 ustawy stanowi, że:

W przypadku świadczenia usług, które są przeznaczone wyłącznie na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych lub członków stowarzyszenia, do określenia miejsca świadczenia stosuje się odpowiednio przepisy art. 28c.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Tę zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy art. 28e, 28f ust. 1 i 1a, 28g ust. 1, 28i, 28j ust. 1 i 2 i 28n ustawy o VAT nie będą przewidywać innych zasad ustalenia miejsca świadczenia.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami zawarta została w art. 28c ust. 1 ustawy, zgodnie z którym:

Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i 3 oraz art. 28h–28n.

Zgodnie z art. 28c ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 28c ust. 3 ustawy:

W przypadku gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Stosownie zaś do art. 28l pkt 5 ustawy:

W przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług bankowych, finansowych, ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki,

- miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Powyższe przepisy uzależniają określenie miejsca świadczenia usługi od statusu podmiotu, na rzecz którego usługa jest świadczona, a w przypadku gdy odbiorcą usługi jest podmiot niebędący podatnikiem od miejsca, w którym znajduje się jego siedziba lub miejsce zamieszkania.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Państwa Spółka zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie pośrednictwa w wymianie (sprzedaży i kupna) jednostek walut wirtualnych. Usługa ta będzie świadczona za pośrednictwem zbioru narzędzi, na które składają się:

-urządzenia pod nazwą (...) wraz z oprogramowaniem i innymi elementami materialnymi [prawnymi umożliwiającymi dokonanie wymiany walut wirtualnych lub wymianę waluty wirtualnej na gotówkę ((...)).

-interface elektroniczny, umożliwiający połączenie z platformami wymiany walut drogą elektroniczną, na odległość.

Wymiana dokonywana jest na indywidulane zlecenie - żądanie użytkownika (nabywcy), poprzez przekaz danych, przesyłanych i otrzymywanych za pomocą urządzeń do elektronicznego przetwarzania, za pomocą sieci telekomunikacyjnej.

Wskazali Państwo, że Spółka nie będzie miała wpływu na to, na czyją rzecz będzie świadczona usługa. W grupie potencjalnych i możliwych nabywców usługi znajdują się zarówno osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej (podmioty nieprofesjonalne, które nabywają i zbywają walutę wirtualną w celach prywatnych, jak i podmioty prowadzące działalność gospodarczą (podmioty profesjonalne, nabywające walutę wirtualną najprawdopodobniej w celu jej dalszej odsprzedaży, jednak niewykluczone jest, że takowy podmiot wykorzysta zakupioną walutę wirtualną w innym celu).

Zarówno osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, jak i osoby prowadzące działalność gospodarczą mogą posiadać miejsce zamieszkania/miejsce siedziby na terytorium RP albo poza terytorium RP, tj. na terytorium państwa członkowskiego UE albo poza wspomnianym terytorium UE (na terytorium kraju trzeciego).

Wyjaśnili Państwo również, że często występują sytuacje, w których Spółka nie jest w stanie ustalić statusu nabywcy oraz jego miejsca zamieszkania czy siedziby.

Wynagrodzeniem Spółki będzie opłata za umożliwienie przeprowadzenia transakcji usługi wymiany jednostek waluty wirtualnej, która – jak Państwo wskazali - nie będzie w żaden sposób uzależniona od kursu oferowanych walut wirtualnych. Będzie to umówiona procentowo stawka od wartości transakcji. Według regulaminu prowizja usługodawcy za usługę (...) jest zawarta w zaoferowanym kursie nabycia lub sprzedaży waluty wirtualnej, akceptowanym przez użytkownika w chwili wkładania banknotów do akceptora banknotów (...) (zakup waluty wirtualnej) lub podczas zatwierdzenia wysłania waluty wirtualnej do portfela usługodawcy (sprzedaż waluty wirtualnej).

W oparciu o tak przedstawiony opis sprawy, mają Państwo wątpliwości czy usługa pośrednictwa w wymianie walut wirtualnych za pośrednictwem (...) będzie korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku od towarów i usług.

Spółka występuje jako usługodawca udostępniający sprzęt (zbiór narzędzi) do realizacji usługi wymiany jednostek walut wirtualnych (zakupu/sprzedaży), wpłaty i wypłaty, jednakże sama nie nabywa żadnych jednostek walutowych na swoją rzecz, umożliwia jedynie, za pośrednictwem posiadanych narzędzi, przeprowadzenie transakcji na platformach wymiany walut.

Jak sami Państwo wskazali, faktycznym przedmiotem usługi jest pośrednictwo w zawarciu transakcji usługi finansowej.

Zatem opisane przez Państwa świadczenia, polegające na transakcji wymiany kryptowalut (zarówno na walutę tradycyjną jak i na inną kryptowalutę) oraz wymiany waluty tradycyjnej na kryptowalutę, wypełnią definicję odpłatnego świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy:

Zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które mają wartość numizmatyczną.

Zgodnie z art. 131 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – zwanej dalej dyrektywą – zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy – państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną.

W tym miejscu, warto wskazać na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14 Hedqvist, w którym TSUE rozpatrywał kwestię opodatkowania czynności wymiany waluty wirtualnej bitcoin na walutę tradycyjną i odwrotnie.

W ww. wyroku TSUE orzekł, że transakcje polegające na wymianie waluty tradycyjnej na walutę wirtualną „bitcoin” i odwrotnie dokonywane za zapłatą kwoty marży, którą stanowi różnica pomiędzy ceną, po której nabywana jest waluta, a ceną, po jakiej jest sprzedawana, stanowią odpłatne świadczenie usług. Usługi takie są zwolnione od podatku na mocy art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy.

Co istotne, tezy wyroku nie ograniczają się wyłącznie do waluty bitcoin i dotyczą (po spełnieniu warunków wskazanych w wyroku) także innych kryptowalut. W pkt 49 wyroku TSUE stwierdził bowiem, że: „transakcje dotyczące walut nietradycyjnych, czyli innych niż pieniądze, które są prawnymi środkami płatniczymi w jednym lub kilku krajach, o ile waluty te zostały zaakceptowane przez strony transakcji jako alternatywny środek płatniczy wobec prawnych środków płatniczych i ich jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego, stanowią transakcje finansowe”. TSUE stwierdził, że: „Z kontekstu i celu art. 135 ust. 1 lit. e Dyrektywy wynika, że wykładnia tego przepisu, według której obejmuje on transakcje dotyczące tylko walut tradycyjnych, częściowo pozbawiłaby go skutków. (...) jedynym przeznaczeniem wirtualnej waluty »Bitcoin« jest funkcja środka płatniczego oraz że jest ona w tym celu akceptowana przez niektórych przedsiębiorców. W konsekwencji należy dojść do wniosku, że art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy VAT obejmuje również świadczenie usług takich jak w postępowaniu głównym, które polegają na wymianie walut tradycyjnych na jednostki wirtualnej waluty »bitcoin« i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a ceną, po jakiej je sprzedaje klientom” (pkt 51-53 wyroku).

Analiza przywołanych wyżej przepisów w kontekście przedmiotowej sprawy pozwala stwierdzić, że kryptowaluty – w których obrocie (pośrednictwie w zakupie lub sprzedaży) Spółka w ramach własnej działalności gospodarczej zamierza uczestniczyć będą wpisywać się w formę prawnego środka płatniczego (dla celów VAT). Jednostki walut wirtualnych (kryptowalut) poprzez akceptację stron transakcji jako alternatywnego środka płatniczego będą służyły jako nośnik wartości pieniężnej oraz środek płatniczy podobnie jak waluty używane jako prawny środek płatniczy.

Wobec tego należy uznać, że w przedmiotowej sprawie usługa polegająca na pośrednictwie w wymianie (zakupie lub sprzedaży) jednostek walut wirtualnych stanowić będzie usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, która będzie objęta zwolnieniem od tego podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, jednak tylko w przypadku, jeżeli miejscem świadczenia a zarazem opodatkowania tej usługi będzie terytorium Polski.

Jak wyżej wskazano, w sytuacji gdy usługa świadczona jest na rzecz podatnika, miejsce świadczenia tej usługi określa się na podstawie zasady ogólnej wynikającej z art. 28b ustawy o VAT. W przypadku natomiast, gdy usługa jest świadczona na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem, posiadającego siedzibę, stałe lub zwykłe miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, miejsce świadczenia usługi ustala się na podstawie art. 28c ustawy o VAT. W przypadku, gdy odbiorcą usługi jest podmiot niebędący podatnikiem, posiadający siedzibę, stałe lub zwykłe miejsce zamieszkania poza terytorium Unii Europejskiej miejsce świadczenia tej usługi ustala się na podstawie art. 28l ustawy o VAT.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w okolicznościach opisanych we wniosku świadczone przez Spółkę usługi polegające na pośrednictwie w wymianie (zakupie lub sprzedaży) jednostek kryptowalut za pośrednictwem wskazanego we wniosku (...) podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako świadczenie usług, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie wskazanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy, jeżeli miejsce świadczenia tych czynności a zarazem ich opodatkowania jest na terytorium Polski.

Zatem, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.