Interpretacja indywidualna z dnia 19 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.502.2024.2.AP

Zwolnienie fundacji rodzinnej z podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej oraz brak obowiązku prowadzenia rejestru oraz ewidencjonowania zdarzeń.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 23 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania fundacji rodzinnej.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania

A.A.

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania

B.B.

3. Zainteresowany niebędący stroną postępowania

C.C.

4. Zainteresowany niebędący stroną postępowania

D.D.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej jako także: „Fundator”) jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT.

Wnioskodawca planuje powołać Fundację Rodzinną z wkładem gotówkowym 100 000 PLN na pokrycie funduszu założycielskiego (dalej jako „Fundacja”).

Drugim Fundatorem Fundacji będzie małżonka Wnioskodawcy („Drugi Fundator”). Drugi Fundator jest również osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT.

Zgodnie z założeniami Wnioskodawcy, Fundatorzy (tj. Wnioskodawca oraz jego małżonka) wraz ze swoimi dziećmi zostaliby beneficjentami powołanej fundacji rodzinnej (dzieci Fundatorów są zwane dalej jako „Beneficjenci”).

Beneficjenci są także osobami fizycznymi mającymi miejsce zamieszkania w Polsce i podlegającymi w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT.

Wnioskodawca będący Fundatorem planuje również w przyszłości nabyć mniejszościowe udziały w 2 spółkach mających siedziby na Malediwach („Spółki”), będącymi odpowiednikami polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Obie te Spółki już istnieją, zostały zarejestrowane w odpowiednim rejestrze i są w pełni operacyjne. Przedmiotem działalności obydwóch Spółek jest świadczenie usług turystycznych.

Spółki te są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych na Malediwach, tj. na terytorium stosującym szkodliwą konkurencję podatkową zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 marca 2019 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. poz. 599).

Następnie Fundator, tzn. Wnioskodawca podaruje wszystkie swoje udziały w Spółkach na rzecz Fundacji. Spółki te zaś będą wypłacać dywidendę na rzecz Fundacji jako ich wspólnika.

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji Wnioskodawca składa jako zainteresowany w rozumieniu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż jako fundator jest zobowiązany zadbać o prawidłowe wywiązywanie się Fundacji z obowiązków publicznoprawnych. Prawidłowe naliczenie i odprowadzenie podatku przez Fundację ma także wpływ na przepływy netto do Beneficjentów Fundacji.

Gdy Fundacja powstanie będzie mogła powołać się na ochronę wynikającą z art. 14k i 14m Ordynacji podatkowej na podstawie art. 14n § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 14n § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej ochronę z art. 14k i 14 m Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio w przypadku „zastosowania się przez fundację rodzinną do interpretacji indywidualnej wydanej przed powstaniem fundacji rodzinnej, na wniosek fundatora planującego utworzenie tej fundacji, w zakresie działalności tej fundacji”.

Pytania

1.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, na podstawie zapisów art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT Fundacja jako wspólnik Spółek będzie zwolniona z obowiązku zapłaty podatku od zagranicznych jednostek kontrolowanych (dalej jako: CFC)?

2.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, dochody generowane przez Spółki należące do Fundacji nie będą stanowiły dla Fundatorów i jej Beneficjentów dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej w rozumieniu art. 30f ust. 3 ustawy o PIT, a tym samym nie będą podlegały opodatkowaniu na poziomie Wnioskodawcy oraz innych beneficjentów Fundacji?

3.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, w sytuacji gdy Fundacja korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CFC, Fundacja nie będzie zobowiązana do prowadzenia rejestru zagranicznych jednostek oraz ewidencjonowania zdarzeń zaistniałych w zagranicznej jednostce kontrolowanej w ewidencji odrębnej od ewidencji rachunkowej?

4.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, Wnioskodawca, Drugi Fundator oraz pozostali Beneficjenci nie będą zobowiązani do prowadzenia rejestru zagranicznych jednostek na podstawie art. 30f ust. 15 ustawy o PIT oraz ewidencjonować zdarzenia zaistniałe w zagranicznej jednostce kontrolowanej w odrębnej ewidencji na podstawie art. 30f ust. 15a ustawy o PIT?

5.Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, Fundacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem CIT od dochodu uzyskanego z dokonania transakcji sprzedaży udziałów w spółce stanowiącej zagraniczną jednostkę kontrolowaną w rozumieniu ustawy o CIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 1, 3 i 5 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. Na pytania nr 2 i 4 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko zainteresowanych w sprawie

ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, Fundacja na podstawie zapisów art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT Fundacja jest zwolniona z obowiązku zapłaty podatku od zagranicznych jednostek kontrolowanych (dalej jako: CFC)

Podatek CFC wprowadzony został do polskiej ustawy artykułem 24a ust. 1 ustawy o CIT: podatek od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, wynosi 19% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W myśl art. 24a ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT zagraniczną jednostką kontrolowaną jest: zagraniczna jednostka mająca siedzibę lub zarząd lub zarejestrowana lub położona na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 lub w obwieszczeniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanym na podstawie art. 86a § 10 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z § 1 pkt 14 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2019 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, uznaje się iż w systemie podatkowym stosowanym na terytorium Republiki Malediwów stosuje się szkodliwą konkurencję podatkową.

Dodatkowo za zagraniczną jednostkę kontrolowaną przepisy ustawy o CIT uznają osobę prawną nieposiadającą siedziby, zarządu ani rejestracji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w której podatnik będący polskim rezydentem, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami mającymi miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada, bezpośrednio lub pośrednio, udział w kapitale, prawo głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających bądź prawo do uczestnictwa w zysku, w tym ich ekspektatywę, lub w których w przyszłości będzie uprawniony do nabycia takich praw, w tym jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, lub nad którymi podatnik sprawuje kontrolę faktyczną. Przez innych podatników mających miejsce zamieszkania albo siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, o których mowa w zdaniu poprzednim, rozumie się podatników posiadających bezpośrednio co najmniej 25% udziałów w kapitale lub co najmniej 25% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub co najmniej 25% prawa do uczestnictwa w zysku.

Nie ulega więc wątpliwości, iż spółka z siedzibą na Malediwach, będąca podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych na Malediwach, w przedstawianym opisie spełniałaby warunki uznania jej za zagraniczną jednostkę kontrolowaną w rozumieniu art. 24a CIT.

W myśl art. 24a ust. 1 ustawy o CIT podatek od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika, posiadającego siedzibą bądź zarząd na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, wynosi 19% podstawy opodatkowania.

Następnie zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT ustawodawca dokonał zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych fundacji rodzinnej. Oznacza to, iż wszystkie dochody wygenerowane w toku działalności określonej w ustawie o fundacjach rodzinnych nie będą opodatkowane na poziomie Fundacji do momentu wypłaty środków lub wydania mienia na rzecz innych podmiotów, z zastrzeżeniem wskazanych w ustawie wyjątków.

Ustawa o fundacjach rodzinnych jako dozwoloną działalność wskazuje (art. 5 ust 1):

1)zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2)najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3)przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4)nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5)udzielania pożyczek:

a)spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b)spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c)beneficjentom;

6)obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7)produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8)gospodarki leśnej.

Należy zaznaczyć, że wniesienie udziałów spółki do fundacji rodzinnej nie powoduje, że wskutek wstąpienia fundacji w prawa właściciela spółka będzie musiała zaprzestać prowadzić swoją działalność operacyjną, jeżeli nie wpisuje się ona w ww. katalog. W takim wypadku działalność fundacji ma charakter bierny, a nie operacyjny, co oznacza m.in., że czerpie ona zyski ze spółki, której jest właścicielem. W przypadku otrzymywania takiego zysku ze spółki Fundacja będzie podmiotem, który będzie prowadził działalność w zakresie przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, bowiem otrzymywanie zysku ze spółki w której jest się wspólnikiem stanowi kolejny etap działalności polegającej na przystępowaniu do spółek handlowych oraz nabywania i zbywania papierów wartościowych.

Zwolnienie powyższe, nie ma zastosowania do enumeratywnie wskazanych w ustawie przypadków którymi są:

1.Prowadzenie działalności gospodarczej przez fundację rodzinną wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (art. 6 ust. 7 ustawy o CIT).

2.W zakresie osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw tejże osoby w podmiocie powiązanym, wynosi co najmniej 5% (art. 6 ust. 8 ustawy o CIT).

3.Podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który: stanowi własność albo współwłasność podatnika, został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskie (art. 24b ust. 1 ustawy o CIT).

4.Podatku dochodowego od przekazanego lub postawionego do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio: świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej, świadczenia w postaci ukrytych zysków (art. 24q ust. 1 ustawy o CIT).

Brzmienie przepisów ustawy o CIT wskazuje więc, że zwolnienie podmiotowe fundacji rodzinnej odnosi się do wszystkich pozostałych dochodów nie wymienionych w punktach 1-4 powyżej. Należy zatem uznać, iż gdyby celem racjonalnego ustawodawcy było takie uregulowanie zasad opodatkowania fundacji rodzinnej, żeby była ona podatnikiem z tytułu innych dochodów, w tym dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej to wprost zapisałby to poprzez odpowiednie wyłączenie w treści art. 6 ust. 6 ustawy o CIT.

W konsekwencji Wnioskodawca uważa, iż na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Fundacja będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT. Tym samym Fundacja nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej, o którym mowa w art. 24a ust. 1 ustawy o CIT.

Stanowisko takie potwierdza interpretacja indywidualna z dnia 21 grudnia 2023 r. nr: 0111-KDIB1-2.4010.581.2023.2.AK.

ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, w sytuacji gdy Fundacja korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od zagranicznych jednostek kontrolowanych, Fundacja nie będzie zobowiązana do prowadzenia rejestru zagranicznych jednostek oraz ewidencjonowania zdarzeń zaistniałych w zagranicznej jednostce kontrolowanej w ewidencji odrębnej od ewidencji rachunkowej.

W myśl art. 24a ust. 13 ustawy o CIT podatnicy są obowiązani do prowadzenia rejestru zagranicznych jednostek, o których mowa w ust. 3 pkt 1 i 2 oraz pkt 3 lit. a, a w przypadku zagranicznych jednostek posiadających siedzibę lub zarząd na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego – rejestru zagranicznych jednostek spełniających warunki określone w ust. 3 pkt 3.

Stosownie do treści art. 24a ust. 13a ustawy o CIT podatnicy po zakończeniu roku podatkowego, o którym mowa w ust. 6, nie później niż przed upływem terminu do złożenia zeznania o wysokości dochodu zagranicznej jednostki kontrolowanej osiągniętego w roku podatkowym, są obowiązani do zaewidencjonowania zdarzeń zaistniałych w zagranicznej jednostce kontrolowanej w ewidencji odrębnej od ewidencji rachunkowej wskazanej w art. 9 ust. 1 i 1a, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do określenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

W myśl art. 24a ust. 14 ustawy o CIT „Na żądanie organu podatkowego podatnik jest obowiązany udostępnić, w terminie 7 dni od dnia otrzymania żądania, rejestry prowadzone zgodnie z ust. 13 oraz ewidencje prowadzone zgodnie z ust. 13a. Jeżeli podatnik nie udostępni tych ewidencji lub rejestru albo ustalenie dochodu na podstawie prowadzonych ewidencji nie jest możliwe, dochód określa się w drodze oszacowania, przy uwzględnieniu przedmiotu działalności (transakcji), z której dochód został osiągnięty.

Polscy podatnicy podatku dochodowego mają obowiązek prowadzenia rejestru należących do nich zagranicznych jednostek oraz ewidencjonować zdarzenia zaistniałe w tych jednostkach, mające wpływ na osiągany przez nie dochód, w sposób umożliwiający określenie wysokości dochodu tejże zagranicznej jednostki kontrolowanej. Ma to na celu umożliwienie obliczenia prawidłowej podstawy opodatkowania podatkiem od CFC oraz finalnie wysokości podatku należnego z tego tytułu za dany rok podatkowy.

Ewidencji takiej powinno się dokonać po zakończeniu roku podatkowego jednostki kontrolowanej, nie później niż przed upływem terminu do złożenia zeznania o wysokości dochodu tejże jednostki za dany rok podatkowy.

W związku z tym, że Fundacja będzie korzystała ze zwolnienia od podatku CFC oznacza, że Fundacja nie ma obowiązku prowadzenia sprawozdawczości związanej z podatkiem CFC oraz nie ciążą na niej obowiązki m.in. składania zeznań o wysokości dochodu zagranicznej jednostki kontrolowanej i ewidencji zdarzeń zaistniałych w zagranicznej jednostce kontrolowanej.

Stanowisko takie potwierdza interpretacja indywidualna z dnia 21 grudnia 2023 r. nr: 0111-KDIB1-2.4010.581.2023.2.AK.

ad 5

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko maja Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, Fundacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem CIT od dochodu uzyskanego z dokonania transakcji sprzedaży udziałów w spółce stanowiącej zagraniczną jednostkę kontrolowaną w rozumieniu ustawy o CIT.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o fundacjach rodzinnych Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

1)zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2)najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3)przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4)nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5)udzielania pożyczek:

a)spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b)spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c)beneficjentom;

6)obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7)produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8)gospodarki leśnej.

Działalność poza określonym powyżej zakresem podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych z zastosowaniem swoistej „sankcyjnej” stawki tego podatku i dodatkowym obostrzeniom – co czyni tego rodzaju aktywności mniej opłacalnymi. W takim wypadku stawka podatku CIT wynosi 25%.

Zgodnie z pkt 1 wskazanego powyżej art. 5 ust. 1, fundacja może dokonywać zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia. Oznacza to, iż fundacja może sprzedawać posiadane przez siebie składniki majątkowe. Sprzedaż taka jednakowoż musi zostać rozpatrywana przez cechy konstytutywne działalności gospodarczej w celu zakwalifikowania jej jako nabycie w celu dalszego zbycia. Nie ulega wątpliwości, że samo zbywanie składników majątkowych nie stanowi działalności gospodarczej. Należy tutaj rozważyć w szczególności element organizacji i stałości sprzedaży. Ponieważ działalność handlowa polega, na nabywaniu określonych dóbr, a następnie ich sprzedaży, nie jest ona dopuszczalna dla fundacji rodzinnej. Samo zaś zbywanie z wyłączeniem dóbr nabytych wyłącznie w celu dalszego zbycia nie jest działalnością gospodarczą.

Następnie fundacja rodzinna może przystępować do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach. Zwrócić uwagę należy, że w przepisie art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej, ustawodawca użył sformułowania „spółka handlowa”.

Na gruncie polskich przepisów spółki handlowe uregulowane są ustawie z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 z późn. zm.). W myśl art. 1 § 2 kodeksu spółek handlowych Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna. Dodatkowo wszystkie spółki handlowe do których może przystąpić fundacja rodzinna są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i podlegają opodatkowaniu podatkiem CIT.

Zatem uznać można iż, spółki handlowe do których może przystąpić fundacja rodzinna charakteryzują się między innymi tym, że są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zatem przez pojęcie „podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą”, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej należy uznawać jedynie spółki, które są podatnikami podatku dochodowego.

Na podstawie powyższego należy zatem uznać, iż przystąpienie oraz uczestnictwo w spółkach wskazanych w opisanym zdarzeniu przyszłym mieści się w zakresie regulacji art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej.

Przechodząc dalej zgodnie z art. 44 KC, mieniem jest własność i inne prawa majątkowe. Mieniem jest zatem np. prawo własności akcji czy udziałów w spółce kapitałowej. W takim razie zbycie przez Fundację rodzinną, udziałów w spółce kapitałowej stanowiącej w rozumieniu art. 24a ustawy o CIT jednostkę kontrolowaną nie będzie podlegał opodatkowaniu na podstawie ustawy o CIT, będzie objęte zakresem dozwolonej działalności fundacji rodzinnej.

Następnie zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT ustawodawca dokonał zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych fundacji rodzinnej. Oznacza to, iż wszystkie dochody wygenerowane w toku działalności określonej w ustawie o fundacji rodzinnej nie będą opodatkowane na poziomie Fundacji do momentu wypłaty środków lub wydania mienia na rzecz innych podmiotów, z zastrzeżeniem wskazanych w ustawie wyjątków. Jak było to wskazane powyżej wyjątków tych w ustawie jest 4:

1.Prowadzenie działalności gospodarczej przez fundację rodzinną wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (art. 6 ust. 7 CIT).

2.W zakresie osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw tejże osoby w podmiocie powiązanym, wynosi co najmniej 5% (art. 6 ust. 8 ustawy o CIT).

3.Podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który: stanowi własność albo współwłasność podatnika, został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskie (art. 24b ust. 1 ustawy o CIT).

4.Podatku dochodowego od przekazanego lub postawionego do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio: świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej, świadczenia w postaci ukrytych zysków (art. 24q ust. 1 ustawy o CIT).

W żadnym z tych enumeratywnie wymienionych przypadków nie zostało wskazane, iż podatkiem dochodowym od osób prawnych objęty będzie dochód ze sprzedaży udziałów w spółce zagranicznej.

Brzmienie przepisów ustawy CIT wskazuje więc, że zwolnienie podmiotowe fundacji rodzinnej odnosi się do wszystkich pozostałych dochodów nie wymienionych powyżej. Należy zatem uznać, iż gdyby celem racjonalnego ustawodawcy było takie uregulowanie zasad opodatkowania fundacji rodzinnej, żeby była ona podatnikiem z tytułu innych dochodów, w tym dochodów ze sprzedaży części mienia należącego do Fundacji, to wprost zapisałby to poprzez odpowiednie wyłączenie w treści art. 6 ust. 6 ustawy o CIT.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że Fundacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem CIT od dochodu uzyskanego z dokonania transakcji sprzedaży udziałów w spółce stanowiącej zagraniczną jednostkę kontrolowaną w rozumieniu ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 4a pkt 36 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”):

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”):

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 ufr:

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 25 updop, który stanowi, że:

Jak stanowi art. 6 ust. 6 i 7 updop:

Fundacja rodzinna podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jednak, co do zasady korzysta ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Powyższe zwolnienie nie ma jednak charakteru bezwzględnego. Na podstawie art. 6 ust. 6 i 7 updop, zwolnienie to nie ma zastosowania do podatku, o którym mowa w art. 24b i art. 24q oraz do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Działalność prowadzona przez fundację rodzinną poza dozwolonym zakresem wskazanym w ww. art. 5 ufr, będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie przepisu art. 24r updop, zgodnie z którym:

Fundacja rodzinna co do zasady nie będzie mogła wykonywać działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 221 ze zm., dalej: „prawo przedsiębiorców”). Wyjątek ma stanowić działalność, o której mowa w art. 5 ust. 1 ufr.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ufr:

Natomiast, w myśl art. 5 ust. 3 ufr:

Biorąc pod uwagę powyższe, dla celów opodatkowania fundacji rodzinnej szczególne znaczenie ma prawidłowe ustalenie, czy fundacja ta prowadzi działalność zgodnie ze wskazanymi przez ustawodawcę wymogami. Zgodnie bowiem z art. 24r updop w zakresie, w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ufr, stawka CIT wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Jak wynika z art. 5 ufr, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w zakresie przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach. Ponadto, jak wynika z powołanego przepisu, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w zakresie zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia. Przy czym powyższe nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach (art. 5 ust. 3 ufr).

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Fundacja na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop będzie zwolniona z podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej, a także czy Fundacja nie będzie zobowiązana do prowadzenia rejestru zagranicznych jednostek oraz ewidencjonowania zdarzeń zaistniałych w zagranicznej jednostce kontrolowanej w ewidencji odrębnej od ewidencji rachunkowej.

W myśl art. 24a ust. 1 updop:

Zgodnie z art. 24a ust. 13 updop:

Stosownie natomiast do art. 24a ust. 13a updop:

Podstawą opodatkowania podatkiem od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej (CFC), uregulowanym w przepisach art. 24a updop, jest dochód tej spółki pomniejszony m.in. o dywidendę wypłaconą przez CFC udziałowcowi (podatnikowi). Taka konstrukcja ma zapobiec podwójnemu opodatkowaniu zysków CFC na poziomie polskiego podatnika, tj. raz jako zysków CFC i po raz drugi jako przychodów z faktycznie otrzymanej dywidendy.

Do zakresu dozwolonej działalności wymienionej w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej można zaliczyć nabywanie udziałów w spółkach, które będą spełniały kryteria podmiotowe i przedmiotowe do uznania jej za zagraniczną jednostkę kontrolowaną w rozumieniu art. 24a ust. 3 pkt 3 lit. a-c Ustawy o CIT.

Otrzymanie przez fundację rodzinną dochodu z tytułu dywidendy od spółki, spełniającej warunki uznania jej za zagraniczną jednostkę kontrolowaną w rozumieniu art. 24a ustawy o CIT, w związku z przysługującym fundacji udziałami w jej zysku, powstaje na skutek uczestnictwa fundacji rodzinnej w takiej spółce, a więc mieści się w zakresie dozwolonej działalności gospodarczej określonej w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej. Działalność inwestycyjna fundacji rodzinnej przedstawiona w zdarzeniu przyszłym mieści się zatem w zakresie określonym w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej.

Jednocześnie ustawodawca na mocy w art. 6 ust. 6 updop wyłączył fundację rodzinną ze zwolnienia podmiotowego – poprzez enumeratywne wymienienie – w zakresie podatku, o którym mowa w art. 24b oraz art. 24q updop. Wyłączeniem nie objęto podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej, określonego w art. 24a ustawy o CIT.

W konsekwencji na tle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, fundacja rodzinna będzie zwolniona z podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop. Tym samym Fundacja nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej, o którym mowa w art. 24a ust. 1 updop, od dochodów z dywidend wypłacanych przez Spółkę spełniającą kryteria do uznania jej za zagraniczną jednostkę kontrolowaną. Konsekwencją zwolnienia wynikającego z art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy o CIT jest brak obowiązku prowadzenia rejestru zagranicznych jednostek, o którym mowa w art. 24a ust. 13 updop, jak również zaewidencjonowania zdarzeń zaistniałych w zagranicznej jednostce kontrolowanej w ewidencji odrębnej od ewidencji rachunkowej, o którym to obowiązku jest mowa w art. 24a ust. 13a updop.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 3 należy uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy Fundacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem CIT od dochodu uzyskanego z dokonania transakcji sprzedaży udziałów w spółce stanowiącej zagraniczną jednostkę kontrolowaną.

Mając na względzie przywołany art. 5 ust. 3 ufr, stwierdzić należy, że fundacja rodzinna może prowadzić działalność polegającą na zbywaniu praw wynikających z przystąpienia do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze a także papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze, nawet jeśli takie prawa i składniki mienia zostały nabyte wyłącznie w celu ich dalszego zbycia.

Na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr, fundacja rodzinna może przystępować do spółek handlowych i innych wymienionych w tym przepisie podmiotów, uczestniczyć w nich oraz wykonywać wszelkie prawa wynikające z tych tytułów, również z nich występować czy zbywać części udziału. Podkreślić należy, że zbywanie udziałów w sp. z o.o. nie mieści się w zakresie działalności wskazanej w art. 5 ust. 1 pkt 4 ufr.

Wobec powyższego, sprzedaż udziałów w zagranicznej spółce będącej odpowiednikiem polskiej sp. z o.o. otrzymanych przez Fundację od Fundatora bez względu na upływ czasu pomiędzy przekazaniem ich Fundacji a sprzedażą, mieści się w zakresie określonym w art. 5 ufr. A zatem, w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 6 ust. 7 oraz art. 24r ust. 1 updop.

W konsekwencji przysporzenie Fundacji, otrzymane w związku ze sprzedażą udziałów, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ dochód ten będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

A.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).