Interpretacja indywidualna z dnia 14 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-3.4012.593.2024.1.DS

Dostawa Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przy czym po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10-11 ustawy, tj. skutecznej rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 tego artykułu, Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT. Wobec tego, w przedmiotowej sprawie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2, 3, 5 i 6 jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

16 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 3 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości (działki nr 1).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania:

• A.A.

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• B.B.
• C.C.
• D.D.
• E.E.
• F. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością  

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Zainteresowana będąca stroną postępowania A.A. (dalej: Wnioskodawczyni) jest współwłaścicielką nieruchomości stanowiącej działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 1 o obszarze 2,11 ha (dwa hektary i jedenaście arów), położonej przy (…), w miejscowości A, gmina B, powiat C, województwo D, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy w (...), VI Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą numer (…) (dalej: Działka lub Nieruchomość). W dziale II księgi wieczystej jako współwłaściciele wpisani są:

1)Wnioskodawczyni, posiadająca 212/320 udziału w prawie,

2)B.B. (zainteresowana niebędąca stroną postępowania), posiadająca 27/320 udziału w prawie,

3)C.C. (zainteresowana niebędąca stroną postępowania), posiadająca 27/320 udziału w prawie,

4)D.D. (zainteresowana niebędąca stroną postępowania), posiadająca 27/320 udziału w prawie,

5)E.E. (zainteresowana niebędąca stroną postępowania), posiadająca 27/320 udziału w prawie,

które dalej będą zwane łącznie Współwłaścicielkami bądź Sprzedającymi.

Wszystkie nabyły swoje udziały we współwłasności Nieruchomości na podstawie:

1)umowy sprzedaży z 3 czerwca 1964 r., udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza w Miejscowości (...) za numerem Rep. (...),

2)prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w (...) o stwierdzenie nabycia spadku z 13 grudnia 1994 r. sygn. (…),

3)prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w (...) o stwierdzenie nabycia spadku, sygn. (…).

Żadna spośród Sprzedających dotychczas nie była ani na dzień złożenia niniejszego wniosku nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Ponadto, żadna ze sprzedających z wyjątkiem zainteresowanej niebędącej stroną postępowania D.D. nie dokonywała wcześniej sprzedaży jakiejkolwiek nieruchomości. Wspomniana zainteresowana niebędąca stroną postępowania sprzedała bowiem w 2006 r. dom (segment) mieszkalny, w którym zamieszkiwała z rodziną od 1988 r., przy czym sprzedaż ta dokonana została w związku z nabyciem innej nieruchomości na cele mieszkaniowe rodziny.

Stanowiąca Nieruchomość działka 1 wydzielona z działki nr 2, która decyzją Wojewody (...) nr (…) z 12 sierpnia 2016 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej została częściowo przeznaczona pod realizację tej inwestycji. Skutkiem dalszych działań prawo własności pozostałej części działki nr 2, czyli działka 3, przeszło na rzecz Skarbu Państwa. Innymi słowy, działka nr 2 została podzielona na działki: 1 (stanowiącą Nieruchomość będącą przedmiotem niniejszego wniosku) oraz 3 (stanowiącą nieruchomość przejętą przez Skarb Państwa). Jednocześnie Wojewoda (...) orzekł o przyznaniu Sprzedającym odszkodowania za prawo własności działki 3.

Działka w przeszłości była wykorzystywana do produkcji rolniczej, natomiast w okresie ostatnich 5 lat była wykorzystywana wyłącznie do celów prywatnych (na potrzeby mieszkalne). Działka nigdy nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze ani nie była wykorzystywana do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej czy innej działalności komercyjnej.

W przeszłości na Działce był postawiony baner informujący o zamiarze jej sprzedaży. Na przestrzeni ostatnich lat Sprzedające kilkukrotnie podejmowały współpracę z agencjami nieruchomości w zakresie pośrednictwa w sprzedaży, na standardowych zasadach, w zamian za prowizję płatną po sprzedaży.

19 października 2023 r. Sprzedające zawarły przed notariuszem w (...) umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości w formie aktu notarialnego Rep. (…). Aktualnie drugą stroną umowy przedwstępnej jest G. z o.o. z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: G z o.o. ).

Z uwagi na zmianę strategii gospodarczej możliwe jest, że G. z o.o. w drodze umowy cesji przeniesie swoje prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej na F. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (zainteresowana niebędąca stroną postępowania, dalej: Spółka). Sprzedające oraz Spółka będą dalej nazywane łącznie Wnioskodawcami lub Stronami.

Ostateczny projekt umowy cesji nie jest jeszcze opracowany, będzie on przewidywał przeniesienie przez G. z o.o. wszelkich praw i obowiązków ze wspomnianej umowy przedwstępnej na Spółkę.

Następnie po dokonaniu cesji Strony na podstawie umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości będą zobowiązane zawrzeć umowę sprzedaży, na podstawie której Sprzedające sprzedadzą Spółce wolną od wszelkich praw i roszczeń trzecich Nieruchomość po spełnieniu się określonych w warunków, zaś Spółka Nieruchomość kupi (dalej: Transakcja).

Celem Transakcji z punktu widzenia Spółki będzie realizacja inwestycji polegającej na budowie centrum logistyczno-magazynowo-produkcyjnego na Nieruchomości oraz sąsiedniej działce, która to Inwestycja będzie odbywała się w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Na moment transakcji Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Sposób korzystania z Nieruchomości w dziale I-O księgi wieczystej oznaczony jest dla Działki jako R orne. Działka jest ponadto uzbrojona w następujące media: prąd, gaz, wodę przy działce oraz jest częściowo ogrodzona.

Zgodnie z danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, Działka jest zabudowana budynkami wskazanymi poniżej, które nie stanowią odrębnego przedmiotu własności od Nieruchomości:

1)budynkiem mieszkalnym o powierzchni zabudowy 113 m² (dalej: Budynek mieszkalny 1),

2)budynkiem mieszkalnym o powierzchni zabudowy 136 m² (dalej: Budynek mieszkalny 2),

3)budynkiem gospodarczym niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 144 m² (dalej: Budynek niemieszkalny) zwanymi dalej łącznie Budynkami.

Zgodnie z posiadanymi przez Strony dokumentami jeden z Budynków został oddany do użytkowania w 1952 r. (z braku dostępnych szczegółowych danych należy uznać, że nastąpiło to najpóźniej 31 grudnia 1952 r.). Z kolei pozostałe dwa Budynki zostały oddane do użytkowania w 1990 r. (z braku dostępnych szczegółowych danych należy uznać, że nastąpiło to najpóźniej 31 grudnia 1990 r.). Budynki zostały zbudowane sposobem gospodarczym (własnymi siłami), a po ich wybudowaniu były używane wyłącznie dla celów prywatnych (socjalno-bytowych). W okresie dwóch lat poprzedzających dzień złożenia niniejszego wniosku w żadnym z Budynków nie dokonywano ulepszeń, które przekraczały 30% wartości początkowej danego Budynku. We wcześniejszych latach Budynki były jedynie na bieżąco konserwowane i nie były dokonywane na nich żadne znaczące ulepszenia. Nigdy nie odliczano VAT od jakichkolwiek wydatków związanych z Nieruchomością ani znajdującymi się na niej Budynkami.

Jak wynika z uproszczonego wypisu z rejestru gruntów, dla Budynku mieszkalnego 1 oraz Budynku mieszkalnego 2 przypisany został rodzaj KŚT: Budynki mieszkalne. Z kolei dla Budynku niemieszkalnego przypisano rodzaj KŚT: Pozostałe budynki niemieszkalne.

Strony przewidują, że w dniu sprzedaży Nieruchomości w wykonaniu umowy przedwstępnej na Nieruchomości znajdować będą się wszystkie Budynki istniejące obecnie. Ewentualne prace rozbiórkowe przeprowadzone zostaną dopiero przez Spółkę po dniu Transakcji.

Działka jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym Uchwałą nr (…) Rady Gminy B z 10 lipca 2003 r., który przewiduje dla Działki następujące przeznaczenie:

1)teren komunikacji droga eksploatacyjna o symbolu (...);

2)teren zabudowy usługowo-produkcyjnej o wielofunkcyjnym przeznaczeniu o symbolu UP z siedliskami rolniczymi symbol UP/MR i z terenami zieleni o symbolu UP/Z;

3)częściowo na terenie (...) Obszaru Chronionego Krajobrazu;

4)częściowo na terenie zmeliorowanym;

5)częściowo na terenie o złożonych warunkach gruntowych z poziomem wody powyżej 1 m p.p.t.;

6)w zasięgu oddziaływania komunikacji;

7)w niewielkiej części na terenie ze stanowiskiem archeologicznym nr (...)7;

8)w obszarze z linią elektroenergetyczną średniego napięcia 15kV.

Współwłaścicielki nie uczestniczyły w ustalaniu planu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, brały jedynie udział w spotkaniach informacyjnych w tym przedmiocie, natomiast nie kierowały żadnych skarg, wniosków itp., a uchwalony plan przyjęły bez zastrzeżeń.

Umowa przedwstępna sprzedaży Nieruchomości pomiędzy Sprzedającymi a Spółką będzie przyznawać Spółce ograniczone prawo do dysponowania Działką dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji Spółki w zakresie przewidzianym przez ustawę z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (tj. do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na Nieruchomości badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Działka wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji Spółki).

W celu umożliwienia Spółce realizacji wyżej opisanych uprawnień, w umowie przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości ustalono, że Spółka będzie uprawniona do:

1) uzyskiwania wypisów i wyrysów z rejestru gruntów dotyczących Działki,

2) wyłączenia gruntów Działki z produkcji rolnej i złożenia oświadczenia o wartości rynkowej dla tego celu,

3) podejmowania wszelkich czynności potrzebnych do uzyskania zezwoleń na usunięcie drzew lub krzewów z Działki, w tym usunięcia drzew lub krzewów,

4) uzyskania opinii w zakresie gospodarki drzewostanem i projektu zieleni,

5) uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach,

6) uzyskania warunków przyłączenia do sieci, uzgodnienia projektów instalacji, przyłączy i sieci oraz zawarcia umów przyłączeniowych bądź wszelkich porozumień w zakresie przyłączenia planowanej na Działce przez Spółkę inwestycji,

7) uzyskania od zarządcy drogi zezwolenia na lokalizację w pasie drogowym urządzeń (sieci i przyłączy), w tym uzgodnienia projektów budowlanych urządzeń (sieci i przyłączy),

8) uzgodnienia z właściwym organem projektu robót geologicznych, dokumentacji hydrogeologicznej oraz dokumentacji geologiczno-inżynierskiej, w tym wykonania robót geologicznych,

9) uzgadniania projektów z właściwym organem w zakresie: udokumentowanego złoża kopaliny pospolitej, terenów zdrenowanych, rowów melioracyjnych i wysokości obiektu, w tym uzyskania wszelkich opinii, zezwoleń w tym zakresie,

10)uzyskania od właściwego organu pozwoleń wodnoprawnych niezbędnych dla planowanej inwestycji,

11)uzyskania opinii komunikacyjnej, uzgodnienia zagospodarowania terenu przyległego do pasa drogowego, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu oraz zatwierdzenia konstrukcji zjazdu, zatwierdzenie stałej organizacji ruchu oraz innych czynności niezbędnych do wykonania dokumentacji drogowej, w tym zawarcie umowy bądź porozumienia z właściwym zarządcą drogi, w której to umowie bądź porozumieniu zostaną określone warunki komunikacyjne inwestycji,

12)uzyskania ewentualnych pozwoleń na rozbiórkę istniejących obiektów lub urządzeń kolidujących z powyższą inwestycją, w tym dokonania rozbiórki,

13)przeprowadzenia gleboznawczej klasyfikacji gruntu,

14)uzyskania innych dokumentów wymaganych przepisami jakie okażą się niezbędne do złożenia wniosku o pozwolenie na budowę inwestycji.

Ponadto Sprzedające udzielą zgody właścicielskiej wymaganej dla podjęcia wyżej opisanych czynności, w szczególności niezbędnej do uzyskania zezwolenia na usunięcie drzew, krzewów z nieruchomości oraz prowadzenia badań archeologicznych. Dodatkowo Sprzedające udzielą pełnomocnictw do dokonania wyżej wskazanych czynności, a także pełnomocnictwa do przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej prowadzonej dla Działki.

Spółka w takim zakresie, jak to będzie możliwe, będzie występować o uzyskanie niezbędnych decyzji/pozwoleń, które umożliwiają zrealizowanie planowanej inwestycji, w imieniu własnym. Wyjątkiem będą sytuacje/postępowania, w których konieczne będzie wykazanie tytułu prawnego do nabywanej nieruchomości, tj. postępowania w przedmiocie wyłączenia gruntów z produkcji rolnej oraz przeprowadzenia gleboznawczej klasyfikacji gruntów nieruchomości, a także w ustalaniu warunków przyłączenia nieruchomości do sieci energetycznej. W takim przypadku Spółka lub osoby fizyczne dysponujące pełnomocnictwem będą występować w imieniu Sprzedających.

W związku z wykonaniem umowy przedwstępnej Spółka może ponieść nakłady finansowe bezpośrednio związane z Działką. Będą to koszty ewentualnych badań gruntu oraz pozostałe koszty związane z przygotowaniem inwestycji do realizacji.

Pytania (oznaczone we wniosku nr 1, 2, 3, 5 i 6)

1.Czy w ramach Transakcji Sprzedające będą działać w charakterze podatników VAT?

2.Czy Transakcja będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, w szczególności zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

3.Czy po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT, tj. skutecznej rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 tego artykułu, Transakcja będzie opodatkowana VAT?

5.Zakładając, że dla dostawy Budynków w ramach Transakcji zastosowanie znajdą różne stawki VAT, to czy podstawę opodatkowania dla Transakcji należy ustalić poprzez odniesienie powierzchni zabudowy Budynków opodatkowanych poszczególnymi stawkami VAT do łącznej powierzchni zabudowy wszystkich Budynków (dalej: kryterium powierzchniowe)?

6.Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedających faktur dokumentujących Transakcję oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

1.W ramach Transakcji Sprzedające będą działać w charakterze podatników VAT.

2.Transakcja będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

3.Po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT, tj. skutecznej rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 tego artykułu, Transakcja będzie opodatkowana VAT.

5.Zakładając, że dla dostawy Budynków w ramach Transakcji zastosowanie znajdą różne stawki VAT, podstawę opodatkowania dla Transakcji należy ustalić poprzez kryterium powierzchniowe.

6.Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedających faktur dokumentujących Transakcję oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie przywołanych przepisów Nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jej sprzedaż powinna być traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju w rozumieniu art. 7 ust. 1 tej ustawy.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej dokonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami według art. 15 ust. 1 ustawy o VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnika tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem VAT, jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W świetle powyższego, w sprawach dotyczących opodatkowania dostawy nieruchomości dokonywanej przez osoby fizyczne, konieczne staje się ustalenie, czy w celu sprzedaży nieruchomości zbywca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu (a tym samym za podatnika podatku od towarów i usług), czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedające (osoby fizyczne) są współwłaścicielkami Nieruchomości. Sprzedające nie prowadzą i nie prowadziły pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, nie są również zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni.

Należy jednak podkreślić, że jak wynika z opisu sprawy Sprzedające aktywnie dążą do dokonania Transakcji. Świadczy o tym m.in. udzielenie przez Sprzedające osobom trzecim szeregu praw i pełnomocnictw, co ma umożliwić Spółce przed dojściem Transakcji do skutku przeprowadzenie wszelkich czynności niezbędnych do uzyskania przez Spółkę pewności, że realizacja planowanej przez nią inwestycji budowlanej będzie możliwa.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów prawa, dostawa towarów (do których zalicza się grunty i budynki) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Sprzedające podjęły/podejmą w odniesieniu do Nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży.

W analizowanej sprawie decydujące znaczenie ma fakt zawarcia przez Sprzedające umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości, w ramach której udzielono szerokiego zakresu pełnomocnictw celem dokonania szeregu czynności związanych z przedmiotową Działką.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: Kodeks cywilny). W szczególności należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która została uregulowana w Dziale VI Przedstawicielstwo.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo, że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność dokonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Powyższe oznacza, że stroną postępowań zmierzających do ich realizacji będzie nie Spółka, ale Sprzedające. Osoba wskazana przez Spółkę jako pełnomocnik działać będzie w imieniu Sprzedających, a nie w imieniu własnym. Zatem czynności podejmowane przez pełnomocnika, w granicach umocowania, będą traktowane tak, jak czynności wykonywane bezpośrednio przez Sprzedające.

Tak więc w niniejszych okolicznościach należy uznać, że przed planowaną Transakcją Sprzedające wykażą aktywność w przedmiocie sprzedaży Działki porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Zatem Transakcja nie będzie mieścić się w zakresie zarządu majątkiem prywatnym, stąd uznać należy, że Działka wykorzystywana będzie przez Sprzedające w działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W efekcie w ramach Transakcji Sprzedające będą działać w charakterze podatników VAT.

Ad 2.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W ocenie Wnioskodawców zwolnienie przewidziane w powołanym wyżej przepisie nie znajdzie zastosowania do dostawy dokonywanej w ramach Transakcji. Jak bowiem wynika z opisu sprawy, Nieruchomość nie była nigdy wcześniej wykorzystywana przez Sprzedające na cele działalności mieszczącej się w zakresie ustawy o VAT, w tym działalności zwolnionej z opodatkowania VAT. Tym samym przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie będą spełnione.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z kolei - na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT - przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W ocenie Wnioskodawców Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie wypełnia przesłanek zastosowania zwolnienia uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, gdyż Nieruchomość jest zabudowana Budynkami. W konsekwencji w odniesieniu do Nieruchomości nie zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt. 9 ustawy o VAT.

Równocześnie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu, lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak stanowi natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W celu ustalenia, czy zastosowanie znajdzie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy i kiedy względem Budynków nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Należy wskazać, że jak wynika z opisu sprawy nabycie praw we współwłasności Nieruchomości przez Sprzedające nastąpiło w latach 1964-2012. Jeden z Budynków został oddany do użytkowania w 1952 r., a pozostałe Budynki zostały oddane do użytkowania w 1990 r., a więc na długo przez dniem złożenia niniejszego wniosku. Ponadto w Budynkach nie dokonywano ulepszeń, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej. W konsekwencji należy stwierdzić, że dostawa Budynków będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Trzeba przy tym zaznaczyć, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Mając na uwadze, że dostawa Budynków będzie zwolniona z opodatkowania w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz uwzględniając treść przywołanego art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w świetle którego w zakresie skutków prawnopodatkowych w VAT grunt dzieli byt prawny trwale związanych z nim budynków lub budowli, Transakcja będzie w całości korzystała ze wspomnianego zwolnienia z opodatkowania. Jednocześnie z uwagi na okoliczność objęcia Transakcji wspomnianym zwolnieniem, bezzasadna jest analiza możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ad 3.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1)są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2)złożą:

a)przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b)w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Na podstawie art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1)imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2)planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3)adres budynku, budowli lub ich części.

W związku z tym w ocenie Wnioskodawców, jeżeli zarówno Sprzedający, jak i Spółka na moment Transakcji będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą przed dniem Transakcji właściwemu dla Spółki naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z Transakcją, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie Transakcji, a oświadczenie to będzie spełniać wymogi określone w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, wówczas Transakcja będzie opodatkowana VAT.

Ad 5.

Art. 29a ust. 1 ustawy o VAT określa, iż podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie natomiast z przywoływanym już wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepisy ustawy o VAT nie precyzują, w jaki sposób rozliczać podatek od sprzedaży działki zabudowanej kilkoma budynkami, które nie są odrębnym przedmiotem własności, a dla których właściwe są różne stawki lub zwolnienie z VAT. W związku z tym należy zastosować sposób, który jest w danych okolicznościach najbardziej miarodajny i wiarygodny.

Zakładając, że dostawa Budynku mieszkalnego 1 oraz Budynku mieszkalnego 2 opodatkowana będzie stawką 8% VAT, a dostawa Budynku niemieszkalnego 23% VAT, wówczas w ocenie Wnioskodawców należałoby zastosować kryterium powierzchniowe. W tym celu należałoby ustalić proporcję, w jakiej powierzchnia zabudowy poszczególnych Budynków pozostaje do łącznej powierzchni zabudowy wszystkich Budynków. W ten sposób Wnioskodawcy mogliby przyporządkować wartość Działki proporcjonalnie do powierzchni zajmowanej przez poszczególne Budynki.

Oznacza to, że jeżeli łączna powierzchnia zabudowy wszystkich Budynków wynosi 393 m², z czego 249 m² przypada na Budynek mieszkalny 1 oraz Budynek mieszkalny 2, natomiast 144 m² przypada na Budynek niemieszkalny, to stosunek powierzchni zabudowy Budynku mieszkalnego 1 oraz Budynku mieszkalnego 2 do łącznej powierzchni zabudowy wszystkich Budynków wyniósłby 249:393. W tej części Transakcję należałoby więc opodatkować według stawki 8%. Z kolei w przypadku Budynku niemieszkalnego stosunek ten wyniósłby 144:393. Zatem w tej części Transakcja byłaby opodatkowana stawką 23%.

Prawidłowość tego rozwiązania znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym przykładowo w interpretacji indywidualnej z 7 czerwca 2018 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.184.2018.1.SM:

„Odnośnie zastosowania odpowiedniego klucza alokacji należy zgodzić się ze Spółką, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie precyzują, w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku, gdy transakcja dostawy dotyczy nieruchomości częściowo opodatkowanej podatkiem VAT, a częściowo korzystającej ze zwolnienia od tego podatku. Dopuszczalne są różne właściwe rozwiązania, o ile odzwierciedlają stan faktyczny. Należą do nich: metoda oparta na kluczu wartościowym (tj. polegająca na zastosowaniu właściwych stawek proporcjonalnie do wartości sprzedawanych części nieruchomości) czy też rozwiązanie według klucza powierzchniowego (tj. oparte na podzieleniu powierzchni nieruchomości proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne części - opodatkowane VAT i korzystające ze zwolnienia od podatku). Wybór odpowiedniej metody czy klucza podziału należy wyłącznie do podatnika, który winien sam zdecydować, czy jest to metoda miarodajna i wiarygodna w jego konkretnej sytuacji.”.

Mając na uwadze powyższe, przy założeniu, że dla dostawy Budynków w ramach Transakcji zastosowanie znajdą różne stawki VAT, w ocenie Wnioskodawców podstawę opodatkowania dla Transakcji należy ustalić poprzez kryterium powierzchniowe.

Końcowo Wnioskodawcy zaznaczają, że niniejsze pytanie nie ma na celu potwierdzenia prawidłowości stawki VAT, a wyłącznie potwierdzenie zasadności stosowania kryterium powierzchniowego w przypadku, gdy dla dostawy Budynków w ramach Transakcji zastosowanie znajdą różne stawki VAT.

Ad 6.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych tym podatkiem. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że nie mają zastosowania pozostałe ograniczenia określone w ustawie (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT dotyczące m.in. sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu bądź podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT).

W konsekwencji, aby rozstrzygnąć o prawie Spółki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedających faktur dokumentujących Transakcję oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, istotne jest przede wszystkim to, czy Nieruchomości będące przedmiotem planowanej Transakcji będą wykorzystywane przez Spółkę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Z opisu sprawy wynika, że celem Transakcji z punktu widzenia Spółki jest realizacja inwestycji polegającej na budowie centrum logistyczno-magazynowo-produkcyjnego na Nieruchomości oraz sąsiedniej działce, która to inwestycja będzie odbywała się w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Na moment Transakcji Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W konsekwencji należy stwierdzić, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Spółkę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Tym samym spełniony będzie warunek obniżenia podatku VAT naliczonego o podatek VAT należny na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto jak wskazano powyżej, Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Zasadniczo Transakcja powinna podlegać pod zwolnienie z opodatkowania w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, jednak po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10-11 ustawy o VAT, tj. skutecznej rezygnacji z tego zwolnienia Transakcja będzie opodatkowana VAT. Z tego względu okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, z uwagi na fakt, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Spółkę do czynności opodatkowanych VAT, Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Sprzedających faktury dokumentującej Transakcję.

Na podstawie art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do Transakcji lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych: jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka otrzyma od Sprzedających fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji.

Jeśli kwota VAT naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa od kwoty VAT należnego, w świetle art. 87 ust. 1 wspomnianej ustawy Spółka będzie miała prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytań oznaczonych nr 1, 2, 3, 5 i 6 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą VAT”:

Zatem na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. udział w nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (działek, i budynków czy budowli czy udziałów w nieruchomościach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży działki nr 1, Sprzedające podjęły aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedających za podmioty prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w E (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedające są Współwłaścicielkami nieruchomości nr 1 (Działka lub Nieruchomość). Wszystkie Współwłaścicielki nabyły swoje udziały we współwłasności Nieruchomości na podstawie:

1)umowy sprzedaży z 3 czerwca 1964 r., udokumentowanej aktem notarialnym,

2)prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w (...) o stwierdzenie nabycia spadku z 13 grudnia 1994 r. sygn. (…),

3)prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego w (...) o stwierdzenie nabycia spadku, sygn. (…).

Żadna spośród Sprzedających dotychczas nie była ani nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Ponadto żadna ze Sprzedających, z wyjątkiem zainteresowanej niebędącej stroną postępowania D.D., nie dokonywała wcześniej sprzedaży jakiejkolwiek nieruchomości. Wspomniana zainteresowana niebędąca stroną postępowania sprzedała bowiem w 2006 r. dom (segment) mieszkalny, w którym zamieszkiwała z rodziną od 1988 r., przy czym sprzedaż ta dokonana została w związku z nabyciem innej nieruchomości na cele mieszkaniowe rodziny.

Działka 1 została wydzielona z działki nr 2, która decyzją Wojewody (...) z 12 sierpnia 2016 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej została częściowo przeznaczona pod realizację tej inwestycji. Skutkiem dalszych działań prawo własności pozostałej części działki nr 2, czyli działka 3, przeszło na rzecz Skarbu Państwa.

W przeszłości Działka była wykorzystywana do produkcji rolniczej, natomiast w okresie ostatnich 5 lat była wykorzystywana wyłącznie do celów prywatnych (na potrzeby mieszkalne). Działka nigdy nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze ani nie była wykorzystywana do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej czy innej działalności komercyjnej.

W przeszłości na Działce był postawiony baner informujący o zamiarze jej sprzedaży. Na przestrzeni ostatnich lat Sprzedające kilkukrotnie podejmowały współpracę z agencjami nieruchomości w zakresie pośrednictwa w sprzedaży, na standardowych zasadach, w zamian za prowizję płatną po sprzedaży.

19 października 2023 r. Sprzedające zawarły umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości. Aktualnie drugą stroną umowy przedwstępnej jest G. z ograniczoną odpowiedzialnością (G. sp. z o.o. Z uwagi na zmianę strategii gospodarczej możliwe jest, że G. sp. z o.o. w drodze umowy cesji przeniesie swoje prawa i obowiązki wynikające z umowy przedwstępnej na F. sp. z o.o. (zainteresowana niebędąca stroną postępowania, Spółka). Ostateczny projekt umowy cesji nie jest jeszcze opracowany, będzie on przewidywał przeniesienie przez G wszelkich praw i obowiązków ze wspomnianej umowy przedwstępnej na Spółkę. Następnie po dokonaniu cesji Strony na podstawie umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości będą zobowiązane zawrzeć umowę sprzedaży, na podstawie której Sprzedające sprzedadzą Spółce wolną od wszelkich praw i roszczeń trzecich Nieruchomość po spełnieniu się określonych w warunków, zaś Spółka Nieruchomość kupi (Transakcja). Celem Transakcji z punktu widzenia Spółki będzie realizacja inwestycji polegającej na budowie centrum logistyczno-magazynowo-produkcyjnego na Nieruchomości oraz sąsiedniej działce, która to Inwestycja będzie odbywała się w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Na moment transakcji Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Sposób korzystania z Nieruchomości w dziale I-O księgi wieczystej oznaczony jest dla Działki jako R orne. Działka jest ponadto uzbrojona w następujące media: prąd, gaz, wodę przy działce oraz jest częściowo ogrodzona.

Zgodnie z danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków, Działka jest zabudowana następującymi Budynkami, które nie stanowią odrębnego przedmiotu własności od Nieruchomości:

• budynkiem mieszkalnym o powierzchni zabudowy 113 m² (Budynek mieszkalny 1),
• budynkiem mieszkalnym o powierzchni zabudowy 136 m² (Budynek mieszkalny 2),
• budynkiem gospodarczym niemieszkalnym o powierzchni zabudowy 144 m² (Budynek niemieszkalny).

Strony przewidują, że w dniu sprzedaży Nieruchomości w wykonaniu umowy przedwstępnej na Nieruchomości znajdować będą się wszystkie Budynki istniejące obecnie. Ewentualne prace rozbiórkowe przeprowadzone zostaną dopiero przez Spółkę po dniu Transakcji.

Działka jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Współwłaścicielki nie uczestniczyły w ustalaniu planu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, brały jedynie udział w spotkaniach informacyjnych w tym przedmiocie, natomiast nie kierowały żadnych skarg, wniosków itp., a uchwalony plan przyjęły bez zastrzeżeń.

Umowa przedwstępna sprzedaży Nieruchomości pomiędzy Sprzedającymi a Spółką będzie przyznawać Spółce ograniczone prawo do dysponowania Działką dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę inwestycji Spółki w zakresie przewidzianym przez ustawę z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (tj. do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na Nieruchomości badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż Działka wolna jest od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji Spółki).

W celu umożliwienia Spółce realizacji wyżej opisanych uprawnień, w umowie przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości ustalono, że Spółka będzie uprawniona do:

1) uzyskiwania wypisów i wyrysów z rejestru gruntów dotyczących Działki,

2) wyłączenia gruntów Działki z produkcji rolnej i złożenia oświadczenia o wartości rynkowej dla tego celu,

3) podejmowania wszelkich czynności potrzebnych do uzyskania zezwoleń na usunięcie drzew lub krzewów z Działki, w tym usunięcia drzew lub krzewów,

4) uzyskania opinii w zakresie gospodarki drzewostanem i projektu zieleni,

5) uzyskania decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach,

6) uzyskania warunków przyłączenia do sieci, uzgodnienia projektów instalacji, przyłączy i sieci oraz zawarcia umów przyłączeniowych bądź wszelkich porozumień w zakresie przyłączenia planowanej na Działce przez Spółkę inwestycji,

7) uzyskania od zarządcy drogi zezwolenia na lokalizację w pasie drogowym urządzeń (sieci i przyłączy), w tym uzgodnienia projektów budowlanych urządzeń (sieci i przyłączy),

8) uzgodnienia z właściwym organem projektu robót geologicznych, dokumentacji hydrogeologicznej oraz dokumentacji geologiczno-inżynierskiej, w tym wykonania robót geologicznych,

9) uzgadniania projektów z właściwym organem w zakresie: udokumentowanego złoża kopaliny pospolitej, terenów zdrenowanych, rowów melioracyjnych i wysokości obiektu, w tym uzyskania wszelkich opinii, zezwoleń w tym zakresie,

10)uzyskania od właściwego organu pozwoleń wodnoprawnych niezbędnych dla planowanej inwestycji,

11) uzyskania opinii komunikacyjnej, uzgodnienia zagospodarowania terenu przyległego do pasa drogowego, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu oraz zatwierdzenia konstrukcji zjazdu, zatwierdzenie stałej organizacji ruchu oraz innych czynności niezbędnych do wykonania dokumentacji drogowej, w tym zawarcie umowy bądź porozumienia z właściwym zarządcą drogi, w której to umowie bądź porozumieniu zostaną określone warunki komunikacyjne inwestycji,

12)uzyskania ewentualnych pozwoleń na rozbiórkę istniejących obiektów lub urządzeń kolidujących z powyższą inwestycją, w tym dokonania rozbiórki,

13)przeprowadzenia gleboznawczej klasyfikacji gruntu,

14)uzyskania innych dokumentów wymaganych przepisami jakie okażą się niezbędne do złożenia wniosku o pozwolenie na budowę inwestycji.

Ponadto Sprzedające udzielą zgody właścicielskiej wymaganej dla podjęcia wyżej opisanych czynności, w szczególności niezbędnej do uzyskania zezwolenia na usunięcie drzew, krzewów z nieruchomości oraz prowadzenia badań archeologicznych. Dodatkowo Sprzedające udzielą pełnomocnictw do dokonania wyżej wskazanych czynności, a także pełnomocnictwa do przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) księgi wieczystej prowadzonej dla Działki.

Spółka w takim zakresie, jak to będzie możliwe, będzie występować o uzyskanie niezbędnych decyzji/pozwoleń, które umożliwiają zrealizowanie planowanej inwestycji, w imieniu własnym. Wyjątkiem będą sytuacje/postępowania, w których konieczne będzie wykazanie tytułu prawnego do nabywanej nieruchomości, tj. postępowania w przedmiocie wyłączenia gruntów z produkcji rolnej oraz przeprowadzenia gleboznawczej klasyfikacji gruntów nieruchomości, a także w ustalaniu warunków przyłączenia nieruchomości do sieci energetycznej. W takim przypadku Spółka lub osoby fizyczne dysponujące pełnomocnictwem będą występować w imieniu Sprzedających.

W związku z wykonaniem umowy przedwstępnej Spółka może ponieść nakłady finansowe bezpośrednio związane z Działką, będą to koszty ewentualnych badań gruntu oraz pozostałe koszty związane z przygotowaniem inwestycji do realizacji.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w ramach Transakcji Sprzedające będą działać w charakterze podatników VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, aby ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży Działki nr 1 Sprzedające będą spełniały przesłanki do uznania Ich za podatników podatku od towarów i usług, należy przeanalizować całokształt działań, jakie Sprzedające podjęły w odniesieniu do sprzedawanej Działki i ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności, będą spełniały przesłanki do uznania Ich za podatników podatku od towarów i usług.

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zgodnie z którym:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonych przez Sprzedające pełnomocnictw.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak wskazali Państwo we wniosku, Sprzedające udzieliły Spółce pełnomocnictw m.in. do wyłączenia gruntów Działki z produkcji rolnej, uzyskania warunków przyłączenia do sieci, uzgodnienia projektów instalacji, przyłączy i sieci oraz zawarcia umów przyłączeniowych bądź wszelkich porozumień w zakresie przyłączenia planowanej na Działce przez Spółkę inwestycji, uzyskania od zarządcy drogi zezwolenia na lokalizację w pasie drogowym urządzeń (sieci i przyłączy), w tym uzgodnienia projektów budowlanych urządzeń (sieci i przyłączy), uzyskania ewentualnych pozwoleń na rozbiórkę istniejących obiektów lub urządzeń kolidujących z powyższą inwestycją, w tym dokonania rozbiórki, uzyskania innych dokumentów wymaganych przepisami jakie okażą się niezbędne do złożenia wniosku o pozwolenie na budowę inwestycji.

Zatem fakt, że działania te nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedające, ale przez pełnomocnika, nie oznacza, że pozostaną bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających. Po udzieleniu pełnomocnictw czynności wykonane przez kupującą Spółkę wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających, ponieważ pełnomocnik nie działa w swoim imieniu, lecz w imieniu Sprzedających. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Sprzedających, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności działki nr 1 jako towaru i wzrost jej wartości. Ponadto, wszystkie te czynności do momentu dokonania sprzedaży działki zostaną wykonane w sferze podatkowo-prawnej Sprzedających. W efekcie dokonanych czynności dostawie podlegać będzie działka o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej z 19 października 2023 r., gdyż wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności Działki nr 1.

Jak wynika z powyżej wskazanych przepisów Kodeksu cywilnego, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez pełnomocnika. Wykonanie szeregu ww. czynności dotyczących działki przeznaczonej do sprzedaży przed jej dostawą, które niewątpliwie uatrakcyjnią nieruchomość, jak również działania wykonywane przez pełnomocnika stanowią czynności, które zdecydowanie wykraczają poza zakres zwykłego wykonywania przez Sprzedającą prawa własności (zarządu) w ramach posiadanego majątku prywatnego.

Dokonując opisanych we wniosku czynności, Sprzedające podejmują więc działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. Sprzedające wykazują aktywność w przedmiocie zbycia Działki nr 1 porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania każdej ze Sprzedających za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to dostawa Działki nr 1, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalania, czy Transakcja będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, w szczególności zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z powołanego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powołanych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Ponadto, w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powołanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W przedmiotowej sprawie należy również przywołać art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

Z powołanego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle (bądź ich części) na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem Budynków usytuowanych na Działce nr 1 nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedające nabyły swoje udziały we współwłasności Nieruchomości w 1964 r., w 1994 r. i w 2014 r. Działka zabudowana jest Budynkiem mieszkalnym 1, Budynkiem mieszkalnym 2 i Budynkiem niemieszkalnym. Zgodnie posiadanymi przez Strony dokumentami jeden z Budynków został oddany do użytkowania w 1952 r., z kolei pozostałe dwa Budynki zostały oddane do użytkowania w 1990 r. Budynki zostały zbudowane sposobem gospodarczym (własnymi siłami), a po ich wbudowaniu były używane wyłącznie dla celów prywatnych (socjalno-bytowych). W okresie dwóch lat poprzedzających dzień złożenia niniejszego wniosku w żadnym z Budynków nie dokonywano ulepszeń, które przekraczały 30% wartości początkowej danego Budynku. We wcześniejszych latach Budynki były jedynie na bieżąco konserwowane i nie były dokonywane na nich żadne znaczące ulepszenia. Nigdy nie odliczano VAT od jakichkolwiek wydatków związanych z Nieruchomością ani znajdującymi się na niej Budynkami.

W analizowanej sprawie planowana dostawa Budynków znajdujących się na Działce nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim gdyż – jak wynika z opisu sprawy – Budynki te zostały już zasiedlone. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą Budynków upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto, w ostatnich dwóch latach Budynki nie były ulepszane.

Zatem, sprzedaż Budynków posadowionych na Działce nr 1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy dostawa gruntu, na którym posadowione są ww. Budynki, również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Tym samym, dalsza analiza zwolnień od podatku VAT dla opisanej dostawy Budynków – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest w tym przypadku bezzasadna.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą jednocześnie ustalenia, czy po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10-11 ustawy, tj. skutecznej rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 tego artykułu, Transakcja będzie opodatkowana VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

W myśl art. 43 ust. 11 ww. ustawy:

Zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania dostawy nieruchomości.

W analizowanej sprawie, jeśli przed dokonaniem dostawy Budynków posadowionych na działce nr 1 Strony będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi i złożą, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku opisanej dostawy, to transakcja dostawy Budynków będzie podlegała opodatkowaniu właściwymi stawkami podatku VAT. Przy czym uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż gruntu, na którym posadowione są Budynki będzie również opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

W konsekwencji, w sytuacji rezygnacji ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, planowana sprzedaż Budynków wraz z gruntem będzie czynnością opodatkowaną podatkiem podatku od towarów i usług przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą możliwości ustalenia podstawy opodatkowania dla Transakcji w sytuacji, gdy dla dostawy Budynków w ramach Transakcji zastosowanie znajdą różne stawki VAT, poprzez odniesienie powierzchni zabudowy Budynków opodatkowanych poszczególnymi stawkami VAT do łącznej powierzchni zabudowy wszystkich Budynków (kryterium powierzchniowe).

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie precyzują w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku, gdy do transakcji dostawy nieruchomości zastosowanie znajdą różne stawki VAT. Dopuszczalne są różne właściwe rozwiązania, o ile odzwierciedlają stan faktyczny. Należą do nich: metoda oparta na kluczu wartościowym (tj. polegająca na zastosowaniu właściwych stawek proporcjonalnie do wartości sprzedawanych części nieruchomości) czy też rozwiązanie według klucza powierzchniowego (tj. oparte na podzieleniu powierzchni nieruchomości proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne części - opodatkowane różnymi stawkami VAT). Wybór odpowiedniej metody czy klucza podziału należy wyłącznie do podatnika, który winien sam zdecydować czy jest to metoda miarodajna i wiarygodna w jego konkretnej sytuacji.

Ocena prawidłowości Państwa postępowania w kwestii zastosowania odpowiedniego klucza podziału może być natomiast dokonana wyłącznie przez właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w toku kontroli podatkowej lub skarbowej, bowiem postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej, stosownie do treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, opiera się jedynie na interpretacji prawa podatkowego w oparciu o przedstawiony we wniosku opis, a nie o zebrany w sprawie materiał dowodowy. Wydając interpretacje nie przeprowadzam postępowania dowodowego.

Zatem, jeżeli przyjęty przez Państwa klucz podziału powierzchniowego dla dostawy opisanej Nieruchomości jest najbardziej miarodajny w tej konkretnej sprawie, to jego zastosowanie należy uznać za właściwe.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia, czy Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedających faktur dokumentujących Transakcję oraz do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zgodnie art. 87 ust. 1 ustawy.

Podstawowa zasada dotycząca odliczania podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl tego przepisu:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że celem Transakcji z punktu widzenia Spółki jest realizacja inwestycji polegającej na budowie centrum logistyczno-magazynowo-produkcyjnego na Nieruchomości oraz sąsiedniej działce, która to inwestycja będzie odbywała się w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Na moment Transakcji Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Co więcej, jak wykazano wyżej, dostawa Nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przy czym po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10-11 ustawy, tj. skutecznej rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 tego artykułu, Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Wobec tego, w przedmiotowej sprawie będą spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Na moment Transakcji Spółka będzie bowiem czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a zakupiona Nieruchomość będzie związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Nie zostanie jednocześnie spełniona przesłanka negatywna, o której mowa w art. 88 ust 3a pkt 2 ustawy.

Zatem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z zakupem Nieruchomości. W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Spółka będzie uprawniona do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 3, 5 i 6, tj.:

• uznania, że w ramach Transakcji Sprzedające będą działać w charakterze podatnika VAT,
• zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla Transakcji,
• opodatkowania Transakcji w sytuacji rezygnacji ze zwolnienia od podatku,
• ustalenia podstawy opodatkowania dla Transakcji, w sytuacji gdy dla dostawy Budynków w ramach Transakcji zastosowanie znajdą różne stawki VAT,
• prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym przez Spółkę w związku z nabyciem Nieruchomości.

Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4, tj. ustalenia, czy w części, w jakiej Transakcja będzie dotyczyła Budynku mieszkalnego 1 oraz Budynku mieszkalnego 2, Transakcja będzie stanowiła dostawę obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym będzie podlegała opodatkowaniu VAT po stronie Sprzedających według zasad przewidzianych dla tego typu obiektów, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pani A.A. (Zainteresowana będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:/KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).