Interpretacja indywidualna z dnia 15 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.360.2024.2.AW

Dotyczy ustalenia czy wydzielany zespół składników majątkowych będzie stanowił ZCP, wyłączoną z zakresu VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 28 maja 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych wpłynął 3 czerwca 2024 r.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie wystosowane w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych – pismem z 5 sierpnia 2024 r. (data wpływu: 5 sierpnia 2024 r.), w którym dodatkowo sformułowali Państwo pytanie w zakresie podatku od towarów i usług, dotyczące ustalenia, czy planowana transakcja podziału Spółki (...) przez wydzielenie z niej zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki XYZ podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów. Wniosek wymagał doprecyzowania w zakresie podatku od towarów i usług, uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie Organu – pismem z 30 września 2024 r. (data wpływu: 30 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca, (...)„(...)”z siedzibą w (...) zarejestrowana jest w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: (...), NIP: (...), REGON: (...) (dalej: „(...)” lub „Spółka” lub „Wnioskodawca”) istnieje od (…) r.

Udziałowcy (...) są osobami fizycznymi.

Te same osoby fizyczne posiadają również udziały w innej spółce kapitałowej - (...) z siedzibą w (...) zarejestrowanej w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS: (...), NIP: (...), REGON: (...), (dalej: XYZ).

Spółka (...), jak i Spółka XYZ podlegają na terytorium RP nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Udziałowcy obu Spółek - podlegają na terytorium RP nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Żadna ze Spółek nie powstała w wyniku działań o charakterze restrukturyzacyjnym, tj. podziału, łączenia lub wymiany udziałów.

Spółka (...) od 1 lipca 2022 roku opodatkowana jest w formie ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka XYZ również jest opodatkowana w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Spółka (...) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

-(…).

Dodatkowo Spółka (...) działa również na rynku nieruchomości - zajmuje się zarządzaniem i dzierżawą gruntów podmiotom niepowiązanym.

Zarząd Spółki (...) podejmie uchwałę (dalej „Uchwała”), w ramach której dokona wydzielenia z majątku Spółki odrębnego Działu (...) - zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”).

Uchwała szczegółowo przewidywać będzie wydzielenie z majątku Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stanowiącej wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w wewnętrznej strukturze organizacyjnej Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych służący do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, Dz. U. z 2023 r. poz. 1933) w zakresie zarządzania nieruchomościami (...) obejmujący:

1)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (...), o powierzchni (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) stanowiący plac składowy/przetwórczy (...) lub (...), utwardzony płytami betonowymi;

2)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (...), o powierzchni (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) ;

3)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działki gruntu o numerze ewidencyjnym (...), (...) i (...), o powierzchni łącznej (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) ;

4)dwie wiaty wolnostojące ujęte w ewidencji środków trwałych;

5)ogrodzenie placu ujęte w ewidencji środków trwałych;

6)zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości ((...) zł na rok);

7)opłata z tytułu użytkowania wieczystego gruntu ((...) zł na rok);

8)prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy dzierżawy nieruchomości z (...) r. zawartej ze spółką (...) z siedzibą w (…);

9)środki pieniężne związane z ZCP;

10)prawa i obowiązki Spółki (...) wynikające z umowy o pracę;

11)samochód osobowy, telefon, komputer;

12)akta osobowe pracownicze, inne dokumentacje, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności przez ZCP.

Na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie: przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności – ZCP, a tym samym możliwe jest określenie wyniku finansowego.

Jak wskazuje Zarząd Spółki (...) motywem podjęcia Uchwały w przedmiocie wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest planowane przez Spółkę wyodrębnienie na potrzeby własne Spółki funkcji zarządzania nieruchomościami Spółki przeznaczonymi do dzierżawy niezależnie od działalności prowadzonej przez Spółkę w zakresie usług (...) .

Tym samym celem wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wprowadzenie uporządkowanej struktury organizacyjnej Spółki o dwóch niezależnych profilach - zarządzania nieruchomościami Spółki oraz profilu działalności w zakresie usług (…).

Zgromadzenie Wspólników Spółki (...) rozważa możliwość podjęcia w trakcie roku podatkowego 2024 działań o charakterze restrukturyzacyjnym, tj. dokonanie podziału Spółki (...) przez wydzielenie z niej Zorganizowanej Części Przedsiębiorstwa do Spółki XYZ.

Transakcja ta jest podyktowana potrzebą dywersyfikacji ryzyka i uczynienia prowadzonych działalności jeszcze bardziej efektywnymi i wydajnymi.

Wydzielenie ZCP-u ze Spółki (...) do Spółki XYZ sprawi, że Spółka kontynuować będzie w dalszym zakresie prowadzenie działalności handlowo-usługowej na rynku (...). Spółka XYZ będzie mogła realizować obsługę rynku nieruchomości poprzez efektywniejsze i pełniejsze zarządzanie nieruchomościami i wynajem ich korzystając z wniesionych do nich składników osobowo-majątkowych.

Oceniając powyższe motywy decyzji Spółki (...) nie można pominąć dynamicznej sytuacji międzynarodowej (np. wojna w Ukrainie), które z uwagi na swoje obecne i możliwe w przyszłości skutki dla prowadzenia działalności gospodarczej, wpływa na kondycję finansową wielu przedsiębiorstw.

Z uwagi na dynamiczne realia gospodarcze, w razie zaistnienia niespodziewanych zdarzeń udziałowcy obu Spółek ryzykowaliby jedynie kondycją finansową jednego podmiotu (np. spółki handlowej), a nie spółki w obecnej strukturze. Dzięki temu ograniczeniu ryzyka jest większa szansa, że przynajmniej jedna ze spółek działających w następstwie podziału osiągać będzie dochody lub będzie osiągać większe dochody.

Efektywność i minimalizacja ryzyka są nierozerwalnie ze sobą powiązane. W następstwie dokonanego podziału przez wydzielenie obie Spółki wraz ze swoimi specjalizacjami będą stanowić dwa w pełni niezależne podmioty. W związku z tym jakiekolwiek zmiany na rynku obrotu (…) które mogą wpłynąć negatywnie na Spółkę (...) nie dotkną bezpośrednio Spółki XYZ działającej w innej branży i na odwrót.

W związku z tym ewentualna gorsza kondycja finansowa jednej Spółki nie wpłynie na rentowność drugiej - pozwoli to ochronić nie tylko miejsca istniejące pracy, ale także kontrahentów Spółek, którzy są dostawcami i nabywcami usług i towarów oferowanych przez Spółkę.

Nawet, jeżeli planowany podział Spółki (...) zostanie zrealizowany, zespół składników materialnych i niematerialnych, który pozostanie w Spółce służący prowadzeniu działalności w zakresie obrotu (…) ciężkim będzie stanowić samodzielne przedsiębiorstwo kontynuujące prowadzoną już działalność gospodarczą.

Z uwagi na daleko idące funkcjonujące wyodrębnienie działalności związanej z zarządzaniem i wynajmem nieruchomości w ramach Spółki (...) wyodrębnienie tych aktywów i pasywów do odrębnego podmiotu wydaje się być naturalnym krokiem wskazującym na chęć rozwoju obu podjętych przedsięwzięć.

Wydzielenie działalności związanej z nieruchomościami do innej spółki kapitałowej pozwoli też na dynamiczniejszy rozwój tej spółki poprzez pozyskanie zewnętrznych inwestorów.

W obecnym stanie faktycznym (przed podziałem Spółki (...) przez wydzielenie), jeżeli udziałowcy tej Spółki chcieliby pozyskać inwestora to ten potencjalny inwestor objąłby udziały w Spółce, która zajmuje się również działalnością na rynku (...), a z uwagi na tradycję i przywiązanie do marki - jej udziałowcy nie chcą dopuszczać obcych osób do udziału kapitałowego w tej części prowadzonego biznesu. Potencjalny inwestor również może być zniechęcony inwestycją w spółkę działająca w kilku branżach, gdyż niepowodzenie w jednej z branż wpływa na wynik finansowy całej spółki.

W uzupełnieniu wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług, na pytanie Organu:

Czy zbywana część majątku tj. Dział (...) będzie na moment wydzielenia u Wnioskodawcy wyodrębniona na płaszczyźnie funkcjonalnej, tzn. czy będzie stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze?

Wskazali Państwo:

W ocenie Spółki (...) w przedstawionym stanie faktycznym [zdarzeniu przyszłym] zespół składników wymieniony w Uchwale Zarządu Spółki (...) składający się na Dział (...) jest w ocenie Wnioskodawcy wyodrębniony dostatecznie na płaszczyźnie funkcjonalnej w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Wyodrębnienie funkcjonalne to zdolność realizacji przez te składniki majątkowe określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca ma świadomość, że majątek przedsiębiorstwa zostanie uznany za jego zorganizowaną część, jeśli posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Taką wykładnię prezentuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2024 r. w sprawie 0114-KDIP1-1.4012.7.2024.1.ESZ.

Wnioskodawca w zdarzeniu przyszłym złożonego wniosku przedstawił okoliczności wskazujące na możliwość samodzielnej realizacji działań typowych dla przedsiębiorstwa przez Dział (...). Tymi okolicznościami jest wskazanie zespołu składników osobowo – majątkowych składających się na Dział (...), które znajdą swoje odzwierciedlenie w stosownym dokumencie korporacyjnym, tj. uchwale zarządu spółki (...).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wniosku, zespół składników materialnych i niematerialnych, służących Działowi (...) obejmie:

1)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (...), o powierzchni (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) stanowiący plac składowy/przetwórczy (...) lub (...), utwardzony płytami betonowymi;

2)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (...), o powierzchni (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) ;

3)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działki gruntu o numerze ewidencyjnym (...) , (...) i (...), o powierzchni łącznej (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) ;

4)dwie wiaty wolnostojące ujęte w ewidencji środków trwałych;

5)ogrodzenie placu ujęte w ewidencji środków trwałych;

6)zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości ((...) zł na rok);

7)opłata z tytułu użytkowania wieczystego gruntu ((...) zł na rok);

8)prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy dzierżawy nieruchomości z dnia (...) r. zawartej ze spółką (...) z siedzibą w (…) (lub innej umowy dzierżawy tej nieruchomości, zawartej w miejsce ww. umowy ze spółką (...));

9)środki pieniężne związane z ZCP;

10)prawa i obowiązki Spółki (...) wynikające z umowy o pracę;

11)samochód osobowy, telefon, komputer;

12)akta osobowe pracownicze, inne dokumentacje, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności przez ZCP.

Wnioskodawca w zdarzeniu przyszłym złożonego wniosku wskazywał, że, dział ten może i będzie mógł samodzielnie realizować działania gospodarcze, ponieważ w skład ww. zespołu składników osobowo – majątkowych wejdą m. in. prawo wieczystego użytkowania gruntów, ruchomości, zobowiązania wynikające z umów dzierżawy realizowanych przez dział, zobowiązania wynikające z tytułu podatku od nieruchomości, opłaty od wieczystego użytkowania gruntów, czy zobowiązania i uprawnienia związane z zawartym stosunkiem pracy.

Samodzielność funkcjonalną działowi (...) umożliwią także środki pieniężne, odpowiednio wyodrębnione, związane z jego działalnością.

Na pytanie Organu:

Czy kontynuowanie działalności przez Nabywcę, tj. Spółkę XYZ będzie wymagało od tej Spółki angażowania innych składników majątku, które nie będą przedmiotem wydzielenia lub podejmowania dodatkowych działań? Jeżeli tak, należy wskazać jakie to będą działania i dokładnie je opisać.

Wskazali Państwo:

Wnioskodawca wskazuje, że kontynuowanie działalności przez Spółkę XYZ jako spółkę przejmującą nie będzie wymagało od tej Spółki angażowania innych składników majątku, które nie będą przedmiotem wydzielenia lub podejmowania dodatkowych działań.

Samodzielność i możliwość realizacji działań gospodarczych bez angażowania dodatkowych (innych) składników majątku niż te będące przedmiotem planowanego podziału przez wydzielenie.

Wobec tego, Wnioskodawca nie wskazuje na inne składniki majątku niż te będące przedmiotem wydzielenia (szczegółowo wymienione także w odpowiedzi na pytanie nr 1 niniejszego uzupełnienia).

Na pytanie Organu:

Czy w ramach umowy dzierżawy nieruchomości z (...) r., zawartej ze Spółką (...) , dzierżawiona jest Nieruchomość będąca własnością Spółki ”(...)” czy też nieruchomość jest dzierżawiona Spółce „(...)”?

Wskazali Państwo:

W niniejszym stosunku prawnym to Wnioskodawca, tj. Spółka „(...)” jest Wydzierżawiającym. Spółka (...) jest Dzierżawcą.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Spółka (...) wypowiedziała ze skutkiem na dzień (…) r. niniejszą umowę dzierżawy nieruchomości z dnia (...) r. Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi negocjacje mające na celu przedłużenie okresu obowiązywania wypowiedzianej umowy lub zawarcie nowej umowy dzierżawy tej nieruchomości.

Na pytanie Organu:

Czy w ramach wydzielenia dojdzie do przeniesienia do Spółki XYZ pracowników, tj. czy dojdzie do przejścia zakładu pracy na innego pracodawcę w rozumieniu art. 23¹ ustawy z dnia 16 czerwca 2023 r. Kodeks Pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1465 ze zm.)?

Wskazali Państwo:

W ramach wydzielenia przeniesiony zostanie także [personel], na zasadzie przejścia zakładu pracy, o którym mowa w art. 23¹ Kodeksu pracy.

Jak zostało wskazane w zdarzeniu przyszłym złożonego wniosku, w skład wydzielanego Działu Zarządzania Nieruchomościami wejdzie również personel, tj. prawa i obowiązki spółki (...) wynikające z zawartej umowy o pracę oraz akta pracownicze i inna inne dokumentacje, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności przez Dział Zarządzania Nieruchomościami.

Wobec tego, na skutek planowanego podziału przez wydzielenie Działu Zarządzania Nieruchomościami, Spółka XYZ stanie się pracodawcą personelu obecnie związanego z Działem Zarządzania Nieruchomościami w ramach Spółki Wnioskodawcy.

Pytanie z zakresu podatku od towarów i usług

Czy planowana transakcja podziału Spółki (...) przez wydzielenie z niej zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki XYZ podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej „Ustawa o VAT”)?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

W ocenie Wnioskodawcy planowana transakcja podziału Spółki (...) przez wydzielenie z niej Działu (...) do Spółki XYZ nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ponieważ wydzielane składniki majątku będą mieć charakter zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej „podatek VAT”) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, art. 6 ustawy o VAT wprowadza określone wyjątki od prezentowanej reguły jaką jest opodatkowanie zdarzeń związanych z odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług. Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”).

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w doktrynie prawa podatkowego, pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób szeroki jako jakąkolwiek czynność prowadzącą do przeniesienia własności (VAT. Komentarz. Komentarz do art. 6. red. T. Michalik, wyd. 16. Warszawa 2021). Co do zasady termin „transakcja zbycia”, użyty w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, powinien obejmować wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym m.in. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego. Prawidłowość przedstawionego powyżej sposobu rozumienia pojęcia „transakcja zbycia” jest potwierdzana w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego (m.in. interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 marca 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.6.2021.4.MB oraz z dnia 15 lutego 2024 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.699.2023.1.MG).

Przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT z uwagi na swój charakter, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że wskazane wyłączenie przedmiotowe ma zastosowanie jedynie w przypadku przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 55¹ ustawy - Kodeks Cywilny) lub ZCP, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Na gruncie ustawy o VAT skutki podatkowe transakcji zbycia przedsiębiorstwa, jak i ZCP są tożsame.

Odwołując się do art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wskazuje się, że pod pojęciem ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W konsekwencji w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie ZCP, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o VAT.

By uznać dany zespół składników osobowo majątkowych za ZCP konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

-istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych;

-zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

-składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

-zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wszystkie ww. przesłanki składają się na wyodrębnienie na płaszczyźnie organizacyjnej, funkcjonalnej i finansowej.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w licznych indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego w tym m.in.:

-interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 marca 2024 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.1.2024.1.EW.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot transakcji musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Podkreśla się, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Nie można mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jeżeli nie obejmuje ona zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym także zobowiązań.

Koniecznością jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, jako dział, wydział oddział itp. Wyodrębnienie to powinno wynikać ze statutu regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne to zdolność realizacji przez te składniki majątkowe określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Majątek przedsiębiorstwa zostanie uznany za jego zorganizowaną część, jeśli posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Taką wykładnię prezentuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2024 r. w sprawie 0114-KDIP1-1.4012.7.2024.1.ESZ.

W ocenie Spółki (...) w przedstawionym stanie faktycznym zespół składników wymieniony w Uchwale Zarządu Spółki (...) spełnia warunki umożliwiającego do uznania go za Zorganizowaną Część Przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w konsekwencji, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wydzielenie ze Spółki (...) składników majątku tworzących ZCP do Spółki XYZ nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca przedstawia szczegółowe uzasadnienie na potwierdzenie spełnienia poszczególnych przesłanek wymienionych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Definicja ZCP zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przewiduje, że w skład masy majątkowej tworzącej ZCP powinny wchodzie zarówno składniki materialne, jak i niematerialne w tym zobowiązania - składa się to na funkcjonalny element wyodrębnienia ZCP-u w istniejącym przedsiębiorstwie (Spółce).

Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przedstawionym w interpretacji indywidualnej z dnia 26 maja 2021 r. w sprawie 0111-KDIB3-3.4012.94.2021.5.MS wskazuje się, że do określenia czy dany zespół składników majątkowych tworzy ZCP nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Podkreśla się, że ZCP nie jest sumą poszczególnych lub przypadkowych składników, przy pomocy, których w przyszłości będzie można prowadzić odrębną działalność. ZCP powinien bowiem stanowić zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych. Przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa (tak m.in. interpretacje indywidualne z dnia 18 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.708.2020.1.EW, z dnia 14 kwietnia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.9.2021.3.DP, z dnia 27 grudnia 2018 r. sygn. 0115-KDIT1-2.4012.825.2018.2.AD).

Konfrontując powyższe rozważania z przedstawionym elementami przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzić należy, że składniki osobowo – majątkowe, które jako Dział (...) mają zostać wydzielone do spółki XYZ stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ spełniają przesłanki wywiedzione z brzmienia art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, tj. legitymują się samodzielnością na gruncie funkcjonalnym, finansowym i organizacyjnym.

Dowodem powyższej możliwości samodzielnej realizacji działań typowych dla przedsiębiorstwa przez Dział (...) jest wyodrębnienie na gruncie organizacyjnym, które znajdzie swoje odzwierciedlenie w stosownym dokumencie korporacyjnym, tj. uchwale zarządu spółki (...).

Fakt wydzielenia odrębnego działu w strukturze spółki i nadanie mu odpowiedniej doniosłości prawnej poprzez podjęcie decyzji w formie uchwały, dowodzi wyodrębnienia organizacyjnego zgodnie ze wskazaniami wynikającymi z aktualnej praktyki organów podatkowych.

Wspomniany wyżej podział organizacyjny ma swoje odzwierciedlenie w rzeczywistości i ściśle łączy się z cechą funkcjonalności działu (...), czyli przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych i legitymowanie się przez ten dział składnikami majątku niezbędnymi do podejmowania samodzielnych aktywności gospodarczych.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wniosku, zespół składników materialnych i niematerialnych, służących działowi (...) obejmie:

1)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (...), o powierzchni (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) stanowiący plac składowy/przetwórczy (...) lub (...), utwardzony płytami betonowymi;

2)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (...), o powierzchni (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) ;

3)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działki gruntu o numerze ewidencyjnym (...) , (...) i (...) , o powierzchni łącznej (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) ;

4)dwie wiaty wolnostojące ujęte w ewidencji środków trwałych;

5)ogrodzenie placu ujęte w ewidencji środków trwałych;

6)zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości ((...) zł na rok);

7)opłata z tytułu użytkowania wieczystego gruntu ((...) zł na rok);

8)prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy dzierżawy nieruchomości z dnia (...) r. zawartej ze spółką (...) z siedzibą w (…);

9)środki pieniężne związane z ZCP;

10)prawa i obowiązki Spółki (...) wynikające z umowy o pracę;

11)samochód osobowy, telefon, komputer;

12)akta osobowe pracownicze, inne dokumentacje, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności przez ZCP.

Jak wynika z powyższego, dział ten może i będzie mógł samodzielnie realizować działania gospodarcze, ponieważ w skład ww. zespołu składników osobowo – majątkowych wejdą m.in. prawo wieczystego użytkowania gruntów, ruchomości, zobowiązania wynikające z umów dzierżawy realizowanych przez dział, zobowiązania wynikające z tytułu podatku od nieruchomości, opłaty od wieczystego użytkowania gruntów, czy zobowiązania i uprawnienia związane z zawartym stosunkiem pracy.

Samodzielność funkcjonalną działowi (...) umożliwią także środki pieniężne, odpowiednio wyodrębnione, związane z jego działalnością.

Ostatnim z elementów decydujących o tym, że dany zespół składników osobowo – majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jest wyodrębnienie finansowe. Spółka (...)  wskazała w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, że na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie: przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności - ZCP a tym samym możliwe jest określenie wyniku finansowego.

Powyższego dopełnia motywacja spółki (...), wskazująca, że motywem podjęcia Uchwały w przedmiocie wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest planowane przez Spółkę wyodrębnienie na potrzeby własne Spółki funkcji zarządzania nieruchomościami Spółki przeznaczonymi do dzierżawy niezależnie od działalności prowadzonej przez Spółkę w zakresie usług (...).

Podsumowując, ponieważ w ocenie Wnioskodawcy, składniki przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, mające być przedmiotem podziału przez wydzielenie stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, transakcja ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ponadto, Wnioskodawca informuje, że w pozostałym zakresie dotyczącym pytania nr 1 złożonego wniosku jego stanowisko nie uległo zmianie w związku z uzupełnieniem wniosku.

Ponieważ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wezwaniu z dnia 26 lipca 2024 r., żądając uzupełnienia wniosku w zakresie dotyczącym kwestii podniesionej w pierwotnym brzmieniu pytania nr 2 wniosku zobowiązał Wnioskodawcę do wyjaśnienia, czy składniki majątku objęte planowaną transakcją podziału przez wydzielenie, będą wyodrębnione funkcjonalnie oraz finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki, Wnioskodawca wskazuje, że składniki majątku objęte planowaną transakcją podziału przez wydzielenie będą wyodrębnione funkcjonalnie oraz finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje czym przejawia się fakt wyodrębnienia funkcjonalnego i finansowego składników przedsiębiorstwa Wnioskodawcy objętych podziałem przez wydzielenie.

Dowodem wydzielenia funkcjonalnego składników majątku objętego planowaną transakcją podziału przez wydzielenie, czyli możliwości samodzielnej realizacji działań typowych dla przedsiębiorstwa przez Dział (...) jest wyodrębnienie na gruncie organizacyjnym (w uchwale zarządu spółki – Wnioskodawcy) oraz fakt, że składniki te mogą stanowić samodzielne przedsiębiorstwo realizujące oddzielne zadania gospodarcze.

Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego i uzasadnienia swojego stanowiska w zakresie zaktualizowanego (sformułowanego na nowo) pytania numer dwa wniosku, zespół składników materialnych i niematerialnych, służących działowi (...) obejmie:

1)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (...), o powierzchni (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) stanowiący plac składowy/przetwórczy (...) lub (...), utwardzony płytami betonowymi;

2)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (...), o powierzchni (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) ;

3)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działki gruntu o numerze ewidencyjnym (...) , (...) i (...) , o powierzchni łącznej (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) ;

4)dwie wiaty wolnostojące ujęte w ewidencji środków trwałych;

5)ogrodzenie placu ujęte w ewidencji środków trwałych;

6)zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości ((...) zł na rok);

7)opłata z tytułu użytkowania wieczystego gruntu ((...) zł na rok);

8)prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy dzierżawy nieruchomości z dnia (...) r. zawartej ze spółką (...) z siedzibą w (…);

9)środki pieniężne związane z ZCP;

10)prawa i obowiązki Spółki (...) wynikające z umowy o pracę;

11)samochód osobowy, telefon, komputer,

12)akta osobowe pracownicze, inne dokumentacje, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności przez ZCP.

Jak wynika z powyższego, dział ten może i będzie mógł samodzielnie realizować działania gospodarcze, ponieważ w skład ww. zespołu składników osobowo – majątkowych wejdą m.in. prawo wieczystego użytkowania gruntów, ruchomości, zobowiązania wynikające z umów dzierżawy realizowanych przez dział, zobowiązania wynikające z tytułu podatku od nieruchomości, opłaty od wieczystego użytkowania gruntów, czy zobowiązania i uprawnienia związane z zawartym stosunkiem pracy.

Samodzielność funkcjonalną działowi (...) umożliwią także środki pieniężne, odpowiednio wyodrębnione w księgach rachunkowych Wnioskodawcy, związane z działalnością Działu (...).

O fakcie wyodrębnienia finansowego w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy składników majątku mających być przedmiotem podziału świadczy fakt, że Wnioskodawca w ewidencji księgowej wyodrębnia i przyporządkowuje odpowiednio: przychody, koszty, należności i zobowiązania do wyodrębnionej działalności – ZCP. Tym samym, Wnioskodawca jest w stanie określić wynik finansowy wyłącznie związany z wydzielanymi składnikami majątku.

Wyodrębnienie finansowe ściśle łączy się z wyodrębnieniem funkcjonalnym (możliwym dzięki wyodrębnieniu organizacyjnemu, tj. ujętemu w uchwale zarządu Wnioskodawcy), ponieważ ze składnikami majątku będącymi przedmiotem podziału związane są określone wierzytelności (i przychody) oraz zobowiązania, czyli ciężary, w tym ciężary publicznoprawne. Skutki tego wyodrębnienia funkcjonalnego (czyli przychody i koszty) Wnioskodawca wyodrębnia w swoich księgach rachunkowych dokonując tym samym wyodrębnienia na płaszczyźnie finansowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C–497/01.

W wyroku C–497/01 w sprawie Zita Modes Sarl przeciwko Administration de l’Enregistrement et des Domaines, Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Ponadto TSUE stwierdził, iż fakt, że VI Dyrektywa nie zawiera definicji pojęcia przedsiębiorstwa lub jego części, nie oznacza, że państwa członkowskie mają swobodę jego interpretacji. Pojęcia w niej używane powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny od innych przepisów, z wyjątkiem sytuacji, gdy sama Dyrektywa daje państwom członkowskim jasną dyspozycję do zdefiniowania pojęcia w krajowej legislacji. TSUE wskazał też, iż nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności gospodarczej przejmowanego przedsiębiorstwa lub jego części, nie zaś jedynie natychmiast likwidować daną działalność i sprzedać przejęte mienie.

Na tę ostatnią okoliczność, czyli przydatność zespołu składników do prowadzenia (kontynuowania) działalności przez nabywcę, zwrócił uwagę TSUE w wyroku C-408/98 (Abbey National Plc), podzielając opinię Rzecznika Generalnego z dnia 13 kwietnia 2000 r., który stwierdził, iż „rozwiązanie przyjęte w Zjednoczonym Królestwie wydaje się rozsądne: gdy aktywa stanowiące część przedsiębiorstwa zdolną do odrębnego funkcjonowania są zbywane w taki sposób, że sprzedana część kontynuuje swoją działalność, ma zastosowanie opcja, z której Zjednoczone Królestwo skorzystało na mocy art. 5(8) VI Dyrektywy i uznaje się, że nie nastąpiła dostawa towarów”.

W kontekście zatem zbycia przedsiębiorstwa, z wyłączenia stosowania przepisów ustawy korzysta przekazanie przedsiębiorstwa lub jego niezależnej części, w tym dóbr materialnych oraz ewentualnie elementów niematerialnych, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub jego część zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednakże mieć na celu prowadzenie przekazanego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jedynie natychmiastową likwidację danej działalności lub sprzedanie zapasów zasobów, jeśli istnieją.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Zatem daną transakcję można uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment jej przeprowadzenia spełnione są łącznie następujące kryteria:

•przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę wystarczający do prowadzenia tej działalności,

•nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) V Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie m.in. zbycia samodzielnej części przedsiębiorstwa, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie samodzielnej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12, czy z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub też jego zorganizowanej części decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik zobowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka (...) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

-(…).

Dodatkowo Spółka (...) działa również na rynku nieruchomości - zajmuje się zarządzaniem i dzierżawą gruntów podmiotom niepowiązanym.

Zarząd Spółki (...) podejmie uchwałę, w ramach której dokona wydzielenia z majątku Spółki odrębnego Działu (...) - zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Uchwała szczegółowo przewidywać będzie wydzielenie z majątku Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, stanowiącej wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w wewnętrznej strukturze organizacyjnej Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych służący do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 55¹ w zakresie zarządzania nieruchomościami (...) obejmujący:

1)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (...), o powierzchni (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) stanowiący plac składowy/przetwórczy (...) lub (...), utwardzony płytami betonowymi;

2)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działkę gruntu o numerze ewidencyjnym (...), o powierzchni (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) ;

3)prawo wieczystego użytkowania gruntu położonego w miejscowości (...), stanowiącego działki gruntu o numerze ewidencyjnym (...) , (...) i (...), o powierzchni łącznej (...) ha, dla którego Sąd Rejonowy w (...) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) ;

4)dwie wiaty wolnostojące ujęte w ewidencji środków trwałych;

5)ogrodzenie placu ujęte w ewidencji środków trwałych;

6)zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości ((...) zł na rok);

7)opłata z tytułu użytkowania wieczystego gruntu ((...) zł na rok);

8)prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy dzierżawy nieruchomości z (...) r. zawartej ze spółką (...) z siedzibą w (…);

9)środki pieniężne związane z ZCP;

10)prawa i obowiązki Spółki (...) wynikające z umowy o pracę;

11)samochód osobowy, telefon, komputer;

12)akta osobowe pracownicze, inne dokumentacje, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności przez ZCP.

W analizowanej sprawie, Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy planowana transakcja podziału Spółki (...) przez wydzielenie z niej zorganizowanej części przedsiębiorstwa do Spółki XYZ podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności zbycia określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy nie miały zastosowania do zbywanego zespołu składników, musi on - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że Dział (...) będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa ze względu na spełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Dział (...) będzie funkcjonował jako wyodrębniony funkcjonalnie, finansowo i organizacyjnie zespół, wykonujący czynności i pełniący zadania charakteryzujące się odmienną specyfiką od działalności pozostającej w Spółce Wnioskodawcy oraz możliwy do odseparowania bez szkody dla kontynuacji pozostającej u Wnioskodawcy działalności.

Wnioskodawca w zdarzeniu przyszłym złożonego wniosku przedstawił okoliczności wskazujące na możliwość samodzielnej realizacji działań typowych dla przedsiębiorstwa przez Dział (...). Jak wskazuje Zarząd Spółki (...), motywem podjęcia Uchwały w przedmiocie wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest planowane przez Spółkę wyodrębnienie na potrzeby własne Spółki funkcji zarządzania nieruchomościami Spółki przeznaczonymi do dzierżawy niezależnie od działalności prowadzonej w zakresie usług (...) .

Jak zostało wskazane, Zarząd Spółki (...) podejmie uchwałę, w ramach której dokona wydzielenia z majątku Spółki odrębnego Działu (...) – zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Celem wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wprowadzenie uporządkowanej struktury organizacyjnej Spółki o dwóch niezależnych profilach - zarządzania nieruchomościami Spółki oraz profilu działalności w zakresie usług sprzętem (…). W skład wydzielanego Działu Zarządzania Nieruchomościami wejdzie m.in. personel, tj. prawa i obowiązki spółki (...) wynikające z zawartej umowy o pracę oraz akta pracownicze i inna inne dokumentacje, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności przez Dział Zarządzania Nieruchomościami. Wynika z tego, że działalność Działu (...) będzie miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej, zatem wymóg wyodrębnienia organizacyjnego zostanie spełniony.

O wyodrębnieniu finansowym świadczy fakt, że na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie: przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, a tym samym możliwe jest określenie wyniku finansowego.

Natomiast w odniesieniu do wyodrębnienia funkcjonalnego, Wnioskodawca w zdarzeniu przyszłym złożonego wniosku przedstawił okoliczności wskazujące na możliwość samodzielnej realizacji działań typowych dla przedsiębiorstwa przez Dział (...). Tymi okolicznościami jest wskazanie zespołu składników osobowo – majątkowych składających się na Dział (...), które znajdą swoje odzwierciedlenie w stosownym dokumencie korporacyjnym, tj. uchwale zarządu spółki (...). Ponadto w ocenie Spółki (...) w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zespół składników wymieniony w Uchwale Zarządu Spółki (...) składający się na Dział (...) jest w ocenie Wnioskodawcy wyodrębniony dostatecznie na płaszczyźnie funkcjonalnej w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, co zostało wprost wskazane w uzupełnieniu wniosku.

Podsumowując, analiza zaprezentowanego przez Państwa opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania Działu (...) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wynika z wniosku, Dział (...) zostanie wyodrębniony do Spółki XYZ bez angażowania dodatkowych (innych) składników majątku niż te będące przedmiotem planowanego wydzielenia. Kontynuowanie działalności przez Spółkę XYZ jako spółkę przejmującą nie będzie wymagało od tej Spółki angażowania innych składników majątku, które nie będą przedmiotem wydzielenia lub podejmowania dodatkowych działań. Ponadto, jak wyżej wykazano zespół składników majątkowych przypisanych do Działu (...) będzie wyodrębniony w Spółce Wnioskodawcy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Uwzględniając fakt wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego Dział (...) będzie posiadał więc odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. personel, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnego prowadzenia działalności w zakresie zarządzania i wynajmu nieruchomości.

Tym samym planowana transakcja podziału Spółki (...) przez wydzielenie z niej Działu (...) do Spółki XYZ stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i w myśl art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Pana zdarzenia przyszłego oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie/zostało osobne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.