Interpretacja indywidualna z dnia 14 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.536.2024.1.AJ

Czy wniesienie akcji Spółki do fundacji rodzinnej skutkować będzie obowiązkiem zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto z dniem poprzedzającym dzień zaistnienia tego zdarzenia zgodnie z art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wniesienie akcji Spółki do fundacji rodzinnej skutkować będzie obowiązkiem zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto z dniem poprzedzającym dzień zaistnienia tego zdarzenia zgodnie z art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) S.A. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polską spółką akcyjną. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: PDOP), podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W dniu 18 maja 2022 r. Spółka złożyła do właściwego urzędu skarbowego zawiadomienie na formularzu ZAW-RD o wyborze opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (tzw. Estoński CIT). Jako okres opodatkowania ryczałtem Wnioskodawca wskazał okres od 1 maja 2022 r. do 31 grudnia 2026 r.

Wnioskodawca chciałaby zrezygnować z dniem 31 grudnia 2024 r. z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek i powrócić do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych.

W związku z rezygnacją z opodatkowanie ryczałtem, Spółka nie zastosuje przewidzianej w art. 28t ust. 2 ustawy o PDOP możliwości jednorazowej zapłaty ryczałtu należnego od dochodu z tytułu zysku netto do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po ostatnim roku opodatkowania ryczałtem.

W przyszłości, po rezygnacji z opodatkowania w formie ryczałtu, planowane jest dokonanie zmiany struktury właścicielskiej Spółki. W chwili obecnie jedynym akcjonariuszem Wnioskodawcy jest osoba fizyczna.

Akcjonariusz planuje wnieść akcje Spółki do fundacji rodzinnej, w której będzie on posiadał status fundatora. W wyniku dokonanej zmiany jedynym akcjonariuszem Spółki stanie się wskazana powyżej fundacja rodzinna.

Wniesienie akcji Wnioskodawcy do fundacji rodzinnej stanowi element planowanego procesu sukcesji międzypokoleniowej. Akcjonariusz Spółki jest osobą, która w tym roku przekroczyła wiek emerytalny. W konsekwencji, istotnego znaczenia nabiera dla niego przeprowadzenie procesu zmiany międzypokoleniowej w Spółce. Zasadniczą intencją jest przekazanie majątku Spółki kolejnemu pokoleniu, w sposób umożliwiający zachowanie jej majątku w stanie niepodzielonym oraz zapewniającym ciągłość jej działalności. Celem akcjonariusza jest przy tym zabezpieczenie aktywów Spółki przed rozdrobnieniem oraz zachowanie dotychczasowej formy i profilu działalności przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy, dla osiągnięcia powyższych celów odpowiednią instytucją prawną jest fundacja rodzinna uregulowana w ustawie z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. poz. 326 z późn. zm.).

W okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek Spółka osiągnęła zysk netto. Wnioskodawca przewiduje, że w roku 2024 również osiągnie zysk netto. Wskazany zysk netto nie został dotychczas w całości wypłacony akcjonariuszowi Spółki w postaci dywidendy lub zaliczek na poczet dywidendy ani też przeznaczony na pokrycie straty. Ponadto w okresie pomiędzy rezygnacją Spółki z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek (tj. 31 grudnia 2024 r.), a dokonaniem aportu akcji Spółki do fundacji rodzinnej nie jest planowane rozdysponowanie dochodu z tytułu zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem.

Jednocześnie w związku z wniesieniem akcji Spółki do Fundacji Rodzinnej nie dojdzie do zmiany zakresu ani skali prowadzonej działalności gospodarczej, którą obecnie wykonuje Spółka. Spółka zakłada też, że po rezygnacji z opodatkowania ryczałtem nie zostanie postawiona w stan likwidacji albo upadłości.

Pytanie

Czy wniesienie akcji Spółki do fundacji rodzinnej skutkować będzie obowiązkiem zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto z dniem poprzedzającym dzień zaistnienia tego zdarzenia zgodnie z art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy wniesienie akcji Spółki do fundacji rodzinnej nie będzie skutkować obowiązkiem zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto z dniem poprzedzającym dzień zaistnienia tego zdarzenia zgodnie z art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP.

Zgodnie z regulacją art. 28m ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805, dalej: „PDOP”) opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem.

Zgodnie natomiast z regulacją art. 28n ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy o PDOP podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi:

1. suma dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat ustalona w roku podatkowym, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto;

(…)

4. dochód z tytułu zysku netto osiągnięty w roku podatkowym, w którym zakończył opodatkowanie ryczałtem.

Obowiązki podatników związane z zapłatą ryczałtu od dochodów z tytułu zysku netto uregulowane zostały w art. 28t ustawy o PDOP.

Zgodnie z brzmieniem art. 28t ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto - do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano w całości lub w części wypłaty tego dochodu lub rozdysponowano nim w jakiejkolwiek innej formie.

Zgodnie natomiast z regulacją art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP jeżeli przed terminem zapłaty ryczałtu, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, podatnik zostanie postawiony w stan likwidacji albo upadłości, zostanie przejęty przez inny podmiot lub zaprzestanie prowadzenia działalności z jakiejkolwiek innej przyczyny, albo znacznie ograniczy zakres tej działalności, termin zapłaty tego ryczałtu upływa z dniem poprzedzającym dzień zaistnienia jednego z tych zdarzeń.

Z powołanych powyżej regulacji wynika, że ryczałt od dochodu z tytułu zysku netto powinien zostać wpłacony do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano dystrybucji zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem. Powyższa zasada nie ma jednak zastosowania w przypadku, gdy przed terminem zapłaty podatku ustalonym w powyższy sposób zaistnieje jedno ze zdarzeń wskazanych w art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP. W takim przypadku podatnik zobowiązany jest do zapłaty ryczałtu z dniem poprzedzającym dzień zaistnienia jednego z tych zdarzeń.

Katalog przewidziany w art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP obejmuje następujące zdarzenia:

1.postawienie podatnika w stan likwidacji

2.postawienie podatnika w stan upadłości;

3.przejęcie podatnika przez inny podmiot;

4.zaprzestanie prowadzenia działalności z innej przyczyny;

5.znaczne ograniczenie zakresu działalności przez podatnika.

Z powyższego wynika, że odstąpienie od standardowego terminu płatności ryczałtu do dochodu z zysku netto możliwe jest w przypadku zaistnienia istotnych zdarzeń, które skutkować będą zaprzestaniem lub istotnym ograniczeniem działalności podatnika. Skutek taki niewątpliwie będzie miało postawienie podatnika w stan likwidacji lub upadłości, które prowadzą do zakończenia bytu prawnego spółki. Dotyczy to jednak również przejęcia podatnika przez inny podmiot. W wyniku połączenia przez przejęcie dochodzi bowiem do wykreślenia z rejestru i zakończenia bytu prawnego spółki przejmowanej (art. 493 § 2 KSH). Okoliczność, że celem ustawodawcy było objęcie w tym przypadku sytuacji, w której na skutek przejęcia podatnika dochodzić może do zaprzestania przez niego prowadzenia działalność potwierdza dalsza część analizowanej regulacji, w której mowa o zaprzestaniu prowadzenia działalności z jakiejkolwiek innej przyczyny.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że pojęcie „przejęcia przez inny podmiot” na gruncie regulacji dotyczących ryczałtu od dochodów spółek zostało zdefiniowane w art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o PDOP.

Zgodnie z tą regulacją podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem. Z powołanej regulacji wynika, że z przejęciem podatnika przez inny podmiot na gruncie art. 28l ust. 1 ustawy o PDOP mamy do czynienia w przypadku łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Obie regulacje (tj. art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d oraz 28t ust. 3 ustawy o PDOP) określają skutki tych samych zdarzeń, które wystąpić mogą na różnych etapach rozliczania podatku w formie ryczałtu od dochodów spółek. Pierwsza z nich (art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o PDOP) dotyczy przejęcia podatnika przez inny podmiot, które ma miejsce w okresie stosowania ryczałtu, a druga (art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP) dotyczy przejęcia, które ma miejsce już po zakończeniu stosowania opodatkowania w formie ryczałtu.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy brak jest podstaw, aby pojęcie „przejęcia przez inny podmiot” na gruncie art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP interpretować w inny (szerszy) sposób niż przewiduje to definicja zawarta w 28l ust. 1 pkt 4 lit. d ustawy o PDOP.

Odnosząc powyższe okoliczności do sytuacji Spółki, w ocenie Wnioskodawcy, planowana zmiana w strukturze właścicielskiej Spółki poprzez wniesienie akcji Spółki do fundacji rodzinnej, nie stanowi żadnego ze zdarzeń, o których mowa w art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP.

Odnosząc opis zdarzenia przyszłego do poszczególnych zdarzeń przewidzianych w art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP Wnioskodawca wskazuje na następujące okoliczności:

1. planowana zmiana w strukturze właścicielskiej Spółki nie będzie skutkować otwarciem likwidacji Spółki, przeciwnie planowana zmiana zapewnić ma niezakłóconą kontynuację istnienia i działalności Spółki;

2. planowana zmiana nie będzie wiązała się z otwarciem postepowania upadłościowego w stosunku do Spółki. Wnioskodawca wskazuje, że nie zachodzą przesłanki dla otwarcia takiego postepowania i zmiana w strukturze akcjonariatu Spółki również nie spowoduje zaistnienia takich przesłanek;

3. w ocenie Wnioskodawcy planowana zmiana w strukturze właścicielskiej Spółki nie będzie stanowiła również przejęcia podatnika przez inny podmiot w rozumieniu analizowanej regulacji. Planowana zmiana nie przewiduje łączenia lub podziału spółek, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Na skutek wniesienia akcji Spółki do fundacji rodzinnej nie dojdzie do wykreślenia Spółki z rejestru przedsiębiorców (jak ma to miejsce w przypadku przejęcia) ani działalność Spółki nie zostanie w żaden sposób ograniczona.

4. planowana zmiana w strukturze właścicielskiej Spółki nie będzie wiązała się z zaprzestaniem ani ograniczaniem przez Spółkę prowadzenia działalności, przeciwnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, celem zmiany jest zapewnienie dalszego niezakłóconego funkcjonowania Spółki.

Mając na uwadze powyższe, planowana zmiana w strukturze właścicielskiej spółki polegająca na wniesieniu akcji Spółki do fundacji rodzinnej nie stanowi zdarzenia objętego dyspozycją 28t ust. 3 ustawy o PDOP, którego zaistnienie mogłoby skutkować obowiązkiem zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto.

Dodatkowo, z daleko posuniętej ostrożności, Wnioskodawca wskazuje, że nawet gdyby przyjąć, że planowana zmiana w strukturze właścicielskiej Spółki stanowi zdarzenie objęte regulacją art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP, to w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie zostanie spełniony warunek czasowy związany z zapłatą ryczałtu.

Powołany powyżej art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP wymaga, aby jedno z objętych nim zdarzeń nastąpiło „przed terminem zapłaty ryczałtu, o którym mowa w ust. 1 pkt 2”. Natomiast termin zapłaty podatku zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP uzależniony został od dokonania dystrybucji zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Z powyższego wynika, że analizowaną regulacją objęte są sytuacje, w których:

1. podatnik zakończył opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek;

2. po stronie podatnika powstał dochód z tytułu zysku netto;

3. podatnik rozdysponował dochód z tytułu zysku netto co zainicjowało bieg terminu zapłaty ryczałtu - podatnik zobowiązany jest do zapłaty ryczałtu w terminie do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym doszło do rozdysponowania zysku netto;

4. zaistniało zdarzenie wskazane w art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP.

W zdarzeniu przyszłym objętym niniejszym wnioskiem w momencie dokonania zmiany w strukturze właścicielskiej Spółki – wniesienia akcji Spółki do fundacji rodzinnej zysk netto powstały w okresie opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek nie zostanie rozdysponowany nawet w części tj. w momencie zmiany akcjonariusza, która ewentualnie mogłaby zostać zakwalifikowana jako zdarzenie objęte dyspozycją art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP termin zapłaty podatku nie będzie jeszcze znany.

Uwzględniając powyższe, również ewentualne zaistnienie którejkolwiek z okoliczności wskazanej w art. 28t ust. 3 PDOP nie skutkowałoby w przedstawionym zdarzeniu przyszłym koniecznością zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto.

Obowiązek wynikający z art. 28t ust. 3 PDOP powstałby bowiem dopiero w przypadku, gdyby przed wystąpieniem któregoś ze zdarzeń wymienionych w tym przepisie, określony był już termin do zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto, o którym mowa w art. 28t ust. 1 pkt 2 UPDOP. Termin ten rozpoczyna natomiast bieg dopiero od momentu rozdysponowania dochodu z tytułu zysku netto.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy wniesienie akcji Spółki do fundacji rodzinnej nie będzie skutkować obowiązkiem zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto z dniem poprzedzającym dzień zaistnienia tego zdarzenia zgodnie z art. 28t ust. 3 ustawy o PDOP.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że prezentowane przez niego stanowisko zostało potwierdzone we wcześniejszych interpretacjach indywidualnych dotyczących zbliżonych stanów faktycznych wydanych w ostatnich miesiącach, w tym w szczególności:

1. w interpretacji indywidualnej z 8 marca 2024 r., znak: 0111-KDIB1-2.4010.36.2024.1.AK, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał w całości za prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym „(…) nie sposób uznać, iż zmiana osobowa wspólnika stanowi przejęcie przez inny podmiot, o którym mowa w art. 28t ust. 3 PDOPrU. Planowane działania stanowią bowiem przeniesienie własności udziałów na inny podmiot, w wyniku którego nie dojdzie do ustania bytu prawnego podatnika ani zmiany zakresu prowadzonej działalności. Wobec czego po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 28t ust. 3 PDOPrU, w sytuacji, w której pomiędzy rezygnacją z opodatkowania w formie ryczałtu, a zmianą składu osobowego dojdzie do rozdysponowania dochodu z tytułu zysku netto.”

2. w interpretacji indywidualnej z 1 grudnia 2023 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.569.2023.1.BS, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że „(…) w przypadku zbycia (sprzedaży) udziałów Spółki przez wspólników Spółki innemu podmiotowi (zmiana składu wspólników Spółki), po rezygnacji przez Spółkę z opodatkowania swoich dochodów Ryczałtem, nie znajdzie zastosowania art. 28t ust. 3 updop.”

3. w interpretacji indywidualnej z 6 czerwca 2023 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.208.2023.2.PP, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że „Obowiązek wynikający z art. 28t ust. 3 PDOPrU powstałby w przypadku, gdyby przed wystąpieniem któregoś z wymienionych w tej regulacji zdarzeń, określony był już termin do zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu zysku netto, o którym mowa w art. 28t ust. 1 pkt 2 updop. Natomiast termin ten rozpoczyna swój bieg dopiero od momentu rozdysponowania dochodu z tytułu zysku netto, co może zostać dokonane po uprzednim zakończeniu przez Wnioskodawcę opodatkowania na zasadach ryczałtu od dochodów spółek.”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.