Interpretacja indywidualna z dnia 8 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.36.2024.1.AK

Czy zmiana składu osobowego Spółki poprzez wniesienie udziałów jej jedynego wspólnika do fundacji rodzinnej, stanowi zdarzenie, o którym mowa w art. 28t ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zmiana składu osobowego Spółki poprzez wniesienie udziałów jej jedynego wspólnika do fundacji rodzinnej, stanowi zdarzenie, o którym mowa w art. 28t ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca.

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczynią jest Spółka (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą (…) będąca polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawczyni”). Spółka od dnia 1 marca 2022 r. jest podatnikiem ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych w rozumieniu art. 28c i następnych ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm. - dalej „u.p.d.o.p.”). Wnioskodawczyni zrezygnowała z tej formy opodatkowania z końcem roku podatkowego 2023 r. powracając do zasad ogólnych opodatkowania CIT od 1 stycznia 2024 r. Powyższe zostanie potwierdzone poprzez zaznaczenie informacji o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem, o której mowa w art. 28l ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. w terminie do dnia 31 marca 2024 r. w zeznaniu CIT-8E (część B.3).

W momencie rezygnacji z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek w Spółce pozostał dochód z tytułu zysku netto, wypracowany w okresie opodatkowania ryczałtem (okres od 1 marca 2022 r. do 31 grudnia 2023 r.), który nie został podzielony pomiędzy wspólników ani przeznaczony na pokrycie strat ani rozdysponowany w inny sposób, o którym mowa w art. 28m ust. 1 u.p.d.o.p.

W przyszłości planowane jest dokonanie zmiany składu osobowego Spółki, której obecnie jedynym wspólnikiem jest osoba fizyczna. W wyniku zmiany jedynym wspólnikiem Spółki zostanie fundacja rodzinna, w której dotychczasowy wspólnik będzie fundatorem. Plan ten zostanie zrealizowany poprzez przekazanie udziałów Spółki do fundacji rodzinnej przez wspólnika jako fundatora. Działanie to stanowić będzie realizację planu sukcesyjnego rodziny wspólnika, który chce jak najlepiej zabezpieczyć majątek rodzinny oraz interesy swoich przedsiębiorstw.

Przekazanie udziałów Spółki do fundacji rodzinnej ma na celu zabezpieczenie rodzinnego majątku przed późniejszym ewentualnym niekontrolowanym spieniężeniem go przez następne pokolenia, które mogłyby stać się wspólnikami w wyniku klasycznego spadkobrania po wspólniku, tj. wtedy gdyby nie powołał on fundacji rodzinnej i nie wniósłby do niej udziałów Spółki. Podstawowym celem jest zapewnienie ciągłej pracy tego majątku jako całości poprzez kolejne formy inwestycji zgodnie ze statutem przyszłej fundacji rodzinnej, z którego zyski będą mogły zabezpieczać potrzeby rodziny przez następne pokolenia. Fundacja rodzinna zostanie zatem powołana zgodnie z ustawą z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej, a także w przewidzianym prawem celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów.

Należy podkreślić, iż przed rezygnacją z opodatkowania ryczałtem, nie doszło i nie dojdzie do rozdysponowania dochodu z tytułu zysku netto Spółki. Jednocześnie w wyniku zmiany składu osobowego Spółki nie dojdzie do zmiany zakresu ani skali prowadzonej działalności gospodarczej, którą obecnie wykonuje Spółka. Ponadto w okresie pomiędzy rezygnacją Spółki z opodatkowania w formie ryczałtu a dokonaniem zmiany osobowej w Spółce nie jest planowane rozdysponowanie dochodu z tytułu zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą aktualnego brzmienia art. 28t ust. 3 u.p.d.o.p., zgodnie z którym, jeżeli przed terminem zapłaty ryczałtu, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, podatnik zostanie postawiony w stan likwidacji albo upadłości, zostanie przejęty przez inny podmiot lub zaprzestanie prowadzenia działalności z jakiejkolwiek innej przyczyny, albo znacznie ograniczy zakres tej działalności, termin zapłaty tego ryczałtu upływa z dniem poprzedzającym dzień zaistnienia jednego z tych zdarzeń.

Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość czy termin zapłaty podatku z art. 28t ust. 3 u.p.d.o.p., w sytuacji zaistnienia jakiegokolwiek zdarzenia opisanego w tym przepisie, zaktualizuje się jedynie w sytuacji, gdy do takiego zdarzenia dojdzie po uprzednim rozdysponowaniu dochodu z tytułu zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem, czy też przepis ten należy odpowiednio stosować do zdarzeń enumeratywnie wymienionych w tym przepisie, nawet jeżeli do uprzedniego rozdysponowania dochodu z tytułu zysku netto nie doszło.

Ponadto Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość czy zdarzenie wniesienia udziałów jedynego wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do fundacji rodzinnej stanowi „przejęcie przez inny podmiot”, o którym mowa w art. 28t ust. 3 u.p.d.o.p.

Pytania

1) Czy zmiana składu osobowego Spółki poprzez wniesienie udziałów jej jedynego wspólnika do fundacji rodzinnej, stanowi zdarzenie, o którym mowa w art. 28t ust. 3 u.p.d.o.p.?

2) Jeżeli odpowiedź na powyższe pytanie będzie pozytywna - w sytuacji gdy nie dojdzie do wypłaty w całości lub w części dochodu z tytułu zysku netto lub rozdysponowania nim w jakiejkolwiek innej formie po rezygnacji przez Spółkę z ryczałtu od dochodów spółek, czy zmiana składu osobowego Spółki poprzez wniesienie udziałów jej jedynego wspólnika do fundacji rodzinnej spowoduje zastosowanie terminu zapłaty podatku określonego w art. 28t ust. 3 u.p.d.o.p.?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

W ocenie Wnioskodawczyni wniesienie udziałów wspólnika do Fundacji Rodzinnej Spółki nie stanowi żadnego ze zdarzeń opisanych w art. 28t ust. 3 u.p.d.o.p., a w szczególności nie stanowi przejęcia podatnika, o którym mowa w art. 28t ust. 3 u.p.d.o.p.

Zgodnie z treścią art. 28t ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., podatnik jest zobowiązany do zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto do końca trzeciego miesiąca roku następującego po roku, w którym dokonano dystrybucji tego dochodu.

Natomiast ust. 3 ww. przepisu wskazuje na zdarzenia, których wystąpienie spowoduje, że obowiązek podatkowy powstanie po stronie podatnika w dniu poprzedzającym wystąpienie któregoś, z wymienionych w przepisie zdarzeń. Jako zdarzenia, których wystąpienie powoduje zmianę terminu zapłaty podatku przepis wskazuje:

1.postawienie podatnika w stan likwidacji,

2.postawienie podatnika w stan upadłości,

3.przejęcie podatnika przez inny podmiot,

4.zaprzestanie prowadzenia działalności z jakiejkolwiek innej przyczyny,

5.znaczne ograniczenia zakresu tej działalności.

W opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca zamierza zrezygnować z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów Spółek składając informację o rezygnacji z opodatkowania w formie ryczałtu, o której mowa w art. 28l ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. W momencie rezygnacji z tego modelu opodatkowania w Spółce będzie pozostawał dochód z tytułu zysku netto, wypracowany w okresie, w którym Spółka była opodatkowania ryczałtem. Jednocześnie planowana jest zmiana składu osobowego Spółki w ten sposób, że jej jedynym wspólnikiem zostanie Fundacja Rodzinna w drodze wniesienia udziałów Spółki do tej Fundacji przez wspólnika jako fundatora.

W ocenie Wnioskodawcy opisane wyżej zdarzenie przyszłe, zakładające dokonanie zmiany składu osobowego Spółki nie stanowi żadnego ze zdarzeń, o których mowa w art. 28t ust. 3 u.p.d.o.p. Przepis ten uzależnia wcześniejsze powstanie obowiązku podatkowego wynikającego z rozdysponowania dochodu z tytułu zysku netto od postawienia podatnika w stan likwidacji albo upadłości, przejęcia przez inny podmiot lub zaprzestania prowadzenia działalności z jakiejkolwiek innej przyczyny albo znacznego ograniczenia zakresu prowadzonej działalności.

W opisanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie w szczególności do postawienia Spółki w stan likwidacji ani upadłości. Nie dojdzie także do zaprzestania prowadzenia działalności przez podatnika lub znacznego ograniczenia tej działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy planowane działania nie stanowią również przejęcia, o którym mowa w przepisie. Przejęcie przez inny podmiot nie zostało zdefiniowane w u.p.d.o.p.

Natomiast na gruncie przepisów kodeksu spółek handlowych przejęcie spółki zostało zdefiniowane jako jedna z form połączenia (art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.; dalej: „k.s.h.”) i jest rozumiane jako przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie). Kluczowym elementem połączenia przez przejęcie jest to, że przejmowana spółka traci swój byt prawny i ulega rozwiązaniu. Również przepisy rozdziału 6b u.p.d.o.p. regulujące opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek posługują się pojęciem przejęcia podmiotu tylko w kontekście przejęcia w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zatem przejęciem na gruncie u.p.d.o.p. jest nie tylko łączenie, dzielenie podmiotów w rozumieniu przepisów k.s.h. ale również otrzymanie aportem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części.

Odnosząc się również do wykładni celowościowej przytoczonego przepisu należy wskazać, iż jego celem jest zapobiegnięcie sytuacji, w której majątek podatnika wypracowany w okresie opodatkowania ryczałtem zostanie przeniesiony do innego podmiotu nieopodatkowanego w tej formie, co mogłoby doprowadzić do uniknięcia opodatkowania. Przedmiotowy przepis odnosi się zatem do takich sytuacji, w których podatnik przestaje istnieć albo jego majątek zostaje uszczuplony. Podobne rozumienie pojęcia „przejęcie” wyartykułowane zostało w treści art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. d) u.p.d.o.p. odnoszącego się do utraty prawa do opodatkowania ryczałtem w przypadku bycia przejętym przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie albo podziału przez wyodrębnienie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zdarzenia opisane w art. 28t ust. 3 u.p.d.o.p. co do zasady mogą być powiązane z problemami takiego podatnika z regulowaniem zobowiązań, co poddaje w wątpliwość zdolność takiego podmiotu do późniejszego uregulowania zobowiązania podatkowego wynikającego z dystrybucji wypracowanego zysku.

Powyższe koresponduje również z dalszą częścią przepisu art. 28t ust. 3 u.p.d.o.p., w którym wskazano, że poza postawieniem w stan likwidacji, upadłości oraz przejęcia również inne zdarzenia, których efektem jest zaprzestanie prowadzenia działalności albo znaczne ograniczenie jej zakresu powoduje przyśpieszenie powstania obowiązku podatkowe. Zarówno likwidacja jak i upadłość oraz przejęcie w drodze łączenia wiążą się z ustaniem bytu prawnego podmiotu. Z kolei przejęcie w drodze podziału przez wydzielenie albo wyodrębnienie zakłada przeniesienie na inny podmiot fragmentu przedsiębiorstwa co może wiązać się ze znacznym ograniczeniem zakresu prowadzonej działalności przez podmiot przejmowany.

W konsekwencji należy przyjąć, iż zaistnienie konieczności wcześniejszej zapłaty podatku, o której mowa w art. 28t ust. 3 u.p.d.o.p. zależy od tego czy podejmowane przez podatnika działania sprawią, że prowadzenia przez niego działalność gospodarcza ulegnie ograniczeniu (np. w wyniku podziału), bądź podatnik całkowicie jej zaprzestanie (np. w wyniku likwidacji albo ustania bytu prawnego z uwagi na przejęcie w drodze łączenia).

Opisywane zdarzenie przyszłe zakłada dokonanie zmiany składu osobowego Spółki. Obecnie jej jedynym wspólnikiem jest osoba fizyczna, w wyniku planowanych zmian jedynym wspólnikiem zostanie Fundacja Rodzinna.

W ocenie Wnioskodawcy nie sposób uznać, iż zmiana osobowa wspólnika stanowi przejęcie przez inny podmiot, o którym mowa w art. 28t ust. 3 u.p.d.o.p. Planowane działania stanowią bowiem przeniesienie własności udziałów na inny podmiot, w wyniku którego nie dojdzie do ustania bytu prawnego podatnika ani zmiany zakresu prowadzonej działalności. Wobec czego po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 28t ust. 3 u.p.d.o.p., w sytuacji, w której pomiędzy rezygnacją z opodatkowania w formie ryczałtu, a zmianą składu osobowego dojdzie do rozdysponowania dochodu z tytułu zysku netto.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Odnosząc się z kolei do pytania nr 2 wskazać należy, że jest to pytanie warunkowe na które odpowiedzi oczekiwali Państwo w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 tj. w przypadku uznania, że zmiana składu osobowego Spółki poprzez wniesienie udziałów jej jedynego wspólnika do fundacji rodzinnej, stanowi zdarzenie, o którym mowa w art. 28t ust. 3 ustawy o CIT. Jak wskazano powyżej w zakresie pytania nr 1 Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe. Zatem odpowiedź na pytanie nr 2 jest bezzasadna.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.