Interpretacja indywidualna z dnia 15 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.539.2024.2.ZK

Ulga badawczo-rozwojowa.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.  

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 listopada 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...), numer NIP (...) (dalej jako: „Wnioskodawca”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski, jest dostawcą (…). Działalność Wnioskodawcy ma charakter nowatorski, oparty o nowoczesne, autorskie rozwiązania techniczne. Wyroby Wnioskodawcy mają zastosowanie w (…). Są to między innymi (…).

Wnioskodawca posiada park maszynowy pozwalający na realizację usług w zakresie obróbki metalu wysokiej jakości. Wytwarzane przez Wnioskodawcę wyroby wykonywane są w oparciu o indywidualne zlecenie danego klienta. Nowe wyroby są ewidencjonowane u Wnioskodawcy w formie projektów. Osoby zaangażowane w projekty (dalej jako: „Pracownicy”), posiadają specjalistyczną wiedzę oraz kompetencje niezbędne do wykonywania swoich obowiązków. Jednym z takich innowacyjnych projektów jest uruchomienie u Wnioskodawcy nowego wyrobu w postaci produkcji modułu (…) (dalej jako: „Y”).

Produkcja Y dokonywana jest na indywidualne zlecenie klienta (dalej jako: „Zamawiający”). Zamawiający we własnym zakresie zaprojektował (…), którego częścią składową jest Y. Konstrukcja (…) Y jest tworzona w całości przez Wnioskodawcę. Y do tej pory w takiej formie nie była przez Wnioskodawcę produkowana. Dysponując dokumentacją dostarczoną przez Zamawiającego, Wnioskodawca przygotowuje własną dokumentację wykonawczą, opierając się na doświadczeniu dotyczącym materiałów, usług spawania, obróbki i malowania. Dodatkowo, Wnioskodawca, w celu wytworzenia Y projektuje i wykonuje przyrządy (…). Następnie, na wydziale prototypowni powstaje prototyp Y, detale są pasowane, spawane, badane oraz mierzone. Jeżeli podzespół nie spełnia wymagań co do zgodności z dokumentacją, rysunki detali są zmieniane i próby wykonywane są po raz kolejny, aż podzespoły i cała Y osiągną wymiary rysunkowe. Jeżeli pierwsza Y jest gotowa, następuje jej odbiór przez Zamawiającego. Wnioskodawca, część tego procesu nazywa odpowiednio FAI (first approval inspection). Po odbiorze Y przez Zamawiającego czasami wymagane są dodatkowe korekty zgodnie z jego uwagami. Etapem kończącym wdrożenie badań i rozwoju jest produkcja seryjna Y. Produkowane przez Wnioskodawcę wyroby, w tym Y, są towarem unikalnym, w konsekwencji, czego, każdorazowo muszą one zostać opracowane przez Spółkę przy jednoczesnym zapewnieniu, by końcowo dany moduł czy komponent był produktem wysokiej jakości, spełniał preferencje Zamawiającego, a także był produktem nowatorskim, a zatem konkurencyjnym na rynku. Co istotne, produkowane przez Wnioskodawcę wyroby, w tym Y, nie występują powszechnie na rynku, nie były dotychczas produkowane zarówno przez Wnioskodawcę jak i przez inne podmioty (konkurentów Wnioskodawcy), ponieważ ich specyfika polega na ścisłym dopasowaniu do potrzeb Zamawiającego, przy zachowaniu nowatorskiego charakteru nadawanego przez Wnioskodawcę. Tym samym, innowacyjny charakter tego obszaru działalności implikuje także ponoszone przez Wnioskodawcę ryzyko uznania przez Zamawiającego, że dany wyrób nie odpowiada jego oczekiwaniom.

Działalność Wnioskodawcy oparta jest na w pełni zintegrowanym modelu operacyjnym, obejmującym następujące po sobie fazy każdego procesu. Poniżej przedstawiono opis typowego przebiegu prowadzenia prac badawczo-rozwojowych związanych z nowym wyrobem - Y.

1.Wpływ zapytania ofertowego od Zamawiającego;

2.Analiza zdolności do realizacji zamówienia przez Wnioskodawcę, z uwzględnieniem technicznych możliwości Wnioskodawcy w tym zakresie. Na podstawie powyższych analiz zespół projektowy przygotowuje wstępny projekt. W ramach wstępnego projektu przeprowadzane jest szereg analiz dotyczących zarówno możliwości wykonania zlecenia, jak i ich przewidywanych, szacowanych kosztów. Z uwagi na innowacyjny charakter podejmowanych działań, tj. konieczność przeprowadzenia analiz i badań, rozpoczęcie procesu produkcji może przekraczać 6 miesięcy. Czas na realizację jest zależny od stopnia skomplikowania zleconego projektu;

3.Po przyjęciu zlecenia przez Wnioskodawcę, zespół projektowy Pracowników przystępuje do kompleksowego projektowania modułu Y w formacie (…) w celach (…) dla innych zespołów Pracowników oraz w celach poglądowych dla Zamawiającego;

4.W przypadku zaakceptowania przez Zamawiającego wszystkich wytycznych, rozpoczynają się prace nad realizacją produkcji projektu, poprzez zamówienie materiałów, wytworzenie specjalistycznych przyrządów spawalniczych, montażowych, obróbczych oraz innych narzędzi warsztatowych niezbędnych do realizacji projektu;

5.Po otrzymaniu wszystkich materiałów, są one poddawane obróbce (…). Następnie, wyrób podlega procesowi (…);

6.Wytworzony prototyp modułu podlega testowaniu dla sprawdzenia czy osiągnięty został zamówiony poziom funkcjonalności, a także czy nie doszło do powstania usterek. Na tym etapie wnoszone są ewentualne poprawki. Ten etap również wymaga twórczego wkładu Pracowników w rozwiązywanie problemów oraz wprowadzanie modyfikacji dla uniknięcia ewentualnych wadliwych rozwiązań;

7.Ostatnim etapem jest lakierowanie detali w technologii (…).

Każdy z powyższych etapów jest w sposób odpowiedni dokumentowany, co pozwala m.in. na dokładną ewidencję nakładu czasu pracy Pracowników i materiałów wykorzystanych na realizację danego projektu, w tym na wytworzenie Y. Wykonując dany projekt, Wnioskodawca posiada obok harmonogramu również budżet zaplanowanych prac, dla możliwości ustalenia zarówno spodziewanego terminu zakończenia prac, jak i kosztów związanych z realizacją konkretnego projektu, niezbędnych dla ustalenia zysku ze sprzedaży.

Cały proces produkcji nie ma charakteru mechanicznego ani odtwórczego. Wnioskodawca w oparciu o przedłożoną specyfikację przygotowuje spersonalizowany produkt, dopasowany do potrzeb Zamawiającego. W ramach każdego realizowanego projektu, w oparciu o oryginalne rozwiązania zaprojektowane przez Pracowników, powstaje autorski moduł czy komponent. Oczywiście, działalność Wnioskodawcy prowadząca do uzyskania konkretnych wyników, może być w pewnym zakresie zaadoptowana w realizacji kolejnych projektów. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzone przez niego prace rozwojowe ulegają zakończeniu z momentem sprzedaży nowego wyrobu do produkcji seryjnej. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę nie ma charakteru incydentalnego, lecz zaplanowany i zorganizowany oraz jest prowadzona w sposób ciągły.

Wnioskodawca w związku z opisaną powyżej działalnością wytwarzania nowych modułów czy komponentów, w tym Y, ponosi szereg różnego rodzaju kosztów takich jak:

-koszty zatrudnienia pracowników w celu realizacji projektów oraz koszty składek z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek;

- koszty amortyzacji związane z wykorzystywaniem przy tych pracach środków trwałych (maszyny, urządzenia);

- koszty związane z zakupem materiałów i surowców wykorzystywanych do tworzenia nowych wyrobów.

Ze względu na zakres prowadzonej działalności, Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 ustawy CIT, tj. dokonać odliczenia kosztów działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 18d oraz 18e ustawy CIT, w oparciu o definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy CIT. W związku z tym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

- prowadzona działalność w postaci wytwarzania nowych wyrobów nie stanowi i nie będzie stanowić badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 26 lit. a ustawy CIT,

-prowadzona działalność w postaci wytwarzania nowych wyrobów stanowi działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe;

-dopełniony zostanie obowiązek wskazany w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT,

-Wnioskodawca zamierza odliczyć koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT,

-Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej,

-Wnioskodawca nie zamierza odliczyć odpisów amortyzacyjnych od samochodów osobowych, budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością,

-Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego,

-Wszystkie opisane wyżej wydatki stanowią i zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Obok działalności w zakresie tworzenia nowych wyrobów, Wnioskodawca prowadzi również działalność w przedmiocie prowadzenia prac serwisowych i naprawczych, w związku z udzielonymi gwarancjami. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działalność serwisowa i gwarancyjna nie spełnia przesłanek działalności badawczo-rozwojowej, stąd działalność ta nie stanowi przedmiotu zapytania Wnioskodawcy.

Tytułem uzupełnienia, pismem z 26 lutego 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.nie korzysta ze zwolnień podatkowych o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych;

2.w skład kosztów zatrudnienia pracowników realizujących projekty badawczo-rozwojowe wchodzą przede wszystkim wynagrodzenia podstawowe, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki oraz premie przyznawane na podstawie wewnętrznych regulaminów Wnioskodawcy oraz składki na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez Wnioskodawcę. W przypadku, niektórych pracowników, wykonujących prace badawczo-rozwojowe, w skład kosztów zatrudnienia pracowników mogą wchodzić inne wydatki na przykład związane z delegacją czy szkoleniami pracowników wykonujących projekty badawczo-rozwojowe. Wnioskodawca będzie dysponować ewidencją czasu pracy, która wskaże, ile godzin dany pracownik faktycznie poświęci na projekty badawczo-rozwojowe. W przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy będzie wykonywać obowiązki nie tylko związane z projektami badawczo-rozwojowymi, ewidencja czasu pracy umożliwi Wnioskodawcy wyodrębnienie tej części wynagrodzenia, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją projektów badawczo-rozwojowych.

3.Wynagrodzenia pracowników realizujących projekty badawczo-rozwojowe stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, pismem z 8 listopada 2024 r., uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego w następujący sposób:

1)Produkcja nowych części i podzespołów z metalu to złożony i skomplikowany proces, wymagający zastosowania wiedzy z wielu różnych dziedzin. Poniżej przedstawiam kluczowe obszary wiedzy wykorzystywane na każdym z etapów. Od projektowania i opracowania procesu technologicznego, przez dobór materiałów, aż po końcowy wyrób.

1.Inżynieria materiałowa

–Wiedza o właściwościach danych (…).

–Rozumienie wpływu (…).

–Umiejętność doboru materiału do (…).

–Znajomość procesów, takich jak (…), dzięki czemu można nadać materiałowi określone właściwości oraz kształt.

–Wiedza pozwalająca przewidzieć własności materiałów po procesach takich jak (…).

–Znajomość materiałów z których wykonane są narzędzia. Pozwala to na prawidłowy dobór aby zwiększyć jakość oraz żywotność narzędzia.

2.Mechanika i wytrzymałość materiałów

–Pozwala ocenić, jak dana cześć będzie się zachowywać (…).

3.Technologia wytwarzania

–Obróbka skrawaniem - znajomość parametrów obróbki oraz ich wpływ na jakość powierzchni obrobionej, dobór odpowiednich narzędzi pozwalających uzyskać zadane tolerancje.

–Procesy hartowania, który zwiększa twardość a przez to odporność na ścieranie.

–Cięcie laserem lub plazmą - dobór odpowiednich parametrów cięcia do danego materiału oraz jego grubości.

–Obróbka plastyczna - dobór (…).

–Techniki łączenia elementów (…). Wyjątkowo ważna jest (…).

–Lakierowanie - dobór (…).

–Metody oceny jakości, takie jak (…).

4.Automatyka i robotyka

–Umiejętność pisania programów dla (…).

–Wiedza z zakresu robotyzacji procesów do spawania, montażu, manipulacji elementami w trakcie produkcji.

–Zdolność do optymalizacji procesów produkcyjnych poprzez automatyzację, co zwiększa efektywność, precyzję oraz zapewnia powtarzalność wykonania elementów.

5.Projektowanie wspomagane komputerowo (…)

–Komputerowe projektowanie detali i podzespołów w programach (…).

–Komputerowe (…).

–Testowanie i optymalizacja procesu wytwarzania zanim trafi on na linię produkcyjną.

6.Zarządzanie procesami produkcyjnymi

–Metody eliminacji strat i zwiększania efektywności produkcji.

–Umiejętność planowania produkcji, właściwe zarządzania zapasami, logistyki i terminowości dostaw przy minimalizacji kosztów.

–Znajomość norm ISO i innych standardów, które regulują jakość produkcji, a także zasad BHP.

7.Ekonomia i analizy kosztowe

–Wiedza, która pozwala oszacować koszty surowców, narzędzi, pracy oraz określić rentowność produkcji. Kluczowa jest przedprodukcyjna analiza pracochłonności. Zaplanowanie wszystkich procesów technologicznych oraz czasu ich trwania wymaga dużej wiedzy i doświadczenia.

–Umiejętność znajdowania rozwiązań, które pozwalają obniżyć koszty produkcji bez utraty jakości.

2)Wytwarzanie nowych elementów w przedsiębiorstwach produkujących (…) prowadzi do powstawania nowej wiedzy i rozwijania różnych dyscyplin i dziedzin nauki oraz inżynierii. Oto niektóre kluczowe obszary, w których rozwija się nowa wiedza:

1.Inżynieria materiałowa

–Rozwój przedsiębiorstwa poprzez prace na nowych materiałach, poznawanie nowych właściwości dotychczasowo wykorzystywanych materiałów poprzez zmiany parametrów jej przetwarzania.

2.Technologie wytwarzania (technologia produkcji)

–Nowe procesy obróbki skrawaniem i plastycznej: Powstają nowe techniki (…).

–Łączenie kilku metod (…).

–Nowe konstrukcje, które wcześniej nie były wytwarzane przez firmę. Współpraca z coraz to nowymi firmami z różnych branż co pozwala na poznawania specyfiki (…).

–Poznawanie oraz tworzenie nowych technologii łączenia materiałów.

–Opracowanie (…), które wymagają programowania i automatyzacji na zaawansowanym poziomie.

–Powstaje nowa wiedza związana z (…).

4.Informatyka i technologie cyfrowe

–Analiza danych produkcyjnych pomaga lepiej rozumieć i optymalizować procesy wytwarzania, co umożliwia bardziej efektywne planowanie i zarządzanie produkcją.

–Nowe zlecenia umożliwiają udoskonalić dotychczasowe umiejętności pracowników w posiadanych programach lub w wyniku brak dostępnych możliwości rozwinąć się w obsługiwaniu nowych.

5.Nauki o zarządzaniu i inżynieria produkcji

–Nowe metod minimalizacji odpadów, emisji, a także energochłonności produkcji.

–Opracowywanie metod i narzędzi do skutecznego zarządzania wiedzą i dokumentacją, aby skutecznie wdrażać i dzielić się nowymi procesami i standardami w produkcji.

–Powstaje nowa wiedza w zakresie modelowania i optymalizacji procesów w celu zwiększenia wydajności i elastyczności produkcji.

6.Ekonomia i analiza efektywności produkcji

–Koszty produkcji i analizy ekonomiczne nowych technologii: Rozwijają się metody analizowania kosztów wytwarzania i efektywności kosztowej.

3)Wykorzystywana przy produkcji technologia oraz dokumentacja są opracowywane od podstaw, ponieważ dana część nie była wcześniej wytwarzana przez firmę X. Przedsiębiorstwo uznaje tę czynność za własne know-how, którym nie dzieli się z klientem.

Należy również wspomnieć, że opis technologiczny nie zawsze ogranicza się tylko do sporządzenia planu produkcyjnego, ale czasami również do udoskonalania pomysłu klienta poprzez zastosowanie zamiennych detali lub materiałów, w celu ograniczenia poniesionych przez klienta kosztów lub poprawy jakości produktu.

Wytworzenie nowych technologicznych produktów wymaga bowiem również zastosowania odpowiednio dostosowanych części, elementów, narzędzi i oprzyrządowania. Często zdarza się, że Spółka musi je opracować samodzielnie.

4)Innowacyjne działania firmy X polegają na opracowaniu własnej produkcji zamawianej przez klienta konstrukcji. Na podstawie poglądowego rysunku oraz wyznaczonych odgórnie parametrów, X tworzy własny proces technologiczny oraz wytwarza zamawiany produkt od podstaw. Należy również zwrócić uwagę, że każda realizacja nowego projektu w postaci nowego wyrobu, zarówno na etapie jego projektowania, jak i na etapie budowy, wymaga od Pracowników połączenia, wykorzystania posiadania wiedzy i umiejętności oraz twórczego i niekonwencjonalnych rozwiązań. Należy zwrócić również uwagę, że wykonywane części nie są dostępne od ręki i są tworzone na specjalnie zamówienie klienta.

5)Wnioskodawca w wysłanym wniosku nie uznaje prac o charakterze rutynowym, czyli według definicji słownika języka polskiego PWN oznacza działania wykonywany często i niemal automatycznie, jako działalność badawczo-rozwojowo.

6)Przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 2, nie jest zaliczenie do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia za czas choroby, urlopu lub innej nieobecności pracowników.

Przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest zapytanie czy interpretacja firmy dot. kosztów kwalifikowanych przedstawionych we wniosku jest prawidłowa.

7)Firma X zwraca się o uzyskanie interpretację indywidualną w związku z opisanym stanem faktycznym i zadanymi pytaniami za okres od 2023 roku i przyszłych lat.

Pytania

1. Czy opisana w stanie faktycznym działalność Wnioskodawcy, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 CIT, a tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi B+R, o której mowa w art. 18d CIT?

2. Czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty, związane z opisaną w stanie faktycznym działalnością, stanowią koszty kwalifikowane i mogą zostać odliczone przez Wnioskodawcę od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 CIT w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w zakresie w jakim nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym działalność Wnioskodawcy, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy CIT i tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d ustawy o CIT.

Ponoszone przez Wnioskodawcę koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową stanową koszt kwalifikowany i mogą zostać odliczone przez Wnioskodawcę od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 CIT w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w zakresie w jakim nie zostaną zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Definicja działalności badawczo-rozwojowej została zamieszczona w art. 4a pkt 26 CIT. Zgodnie z treścią tej regulacji, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej, oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Posługując się pojęciami badań naukowych i prac rozwojowych na gruncie CIT, ustawodawca odwołuje się do regulacji ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (art. 4a pkt 27 i 28 ustawy o CIT). Zgodnie z właściwymi przepisami Prawa o szkolnictwie wyższym przez:

I.badania naukowe rozumie się działalność obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

II.prace rozwojowe rozumie się działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, aby dana działalność stanowiła działalność badawczo-rozwojową muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

-musi to być działalność twórcza,

-działalność taka obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe,

-działalność taka podejmowana jest w sposób systematyczny,

-działalność podejmowana jest w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Przechodząc do pierwszej z przesłanek, uznania działalności za badawczo-rozwojową, powinna ona mieć twórczy charakter. Twórczy charakter działalności odznacza się tym, że realizowane prace mają na celu tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie podatnika. W ujęciu negatywnym, twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej wyklucza wszelkie rutynowe zmiany w produktach lub procesach. Głównym celem realizowanych przez Wnioskodawcę czynności badawczo-rozwojowych jest opracowywanie nowych wyrobów na indywidualne zlecenie Zamawiającego, poprzez wykorzystywanie i rozwijanie dostępnych technologii i specjalistycznej wiedzy swoich Pracowników.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego opisanego we wniosku, Wnioskodawca wskazuje, że prace mające na celu projektowanie i wytwarzanie nowego wyrobu w postaci modułu Y, jak również projektowanie i wytwarzanie narzędzi wykorzystywanych przy realizowaniu prac, odznaczają się twórczym charakterem. Wniosek ten wynika z celu i zakresu realizowanych prac, ponieważ prowadzą one w założeniu do powstania nowego, oryginalnego produktu. Jednocześnie, realizowane prace oparte są o wiedzę, umiejętności i inwencję Pracowników Wnioskodawcy oraz o testy i wdrożenie samodzielnie wykonanych prototypów (prace nie polegają na nabywaniu i implementowaniu gotowych rozwiązań). W opisywanym stanie faktycznym, kształt i parametry nowych wyrobów są definiowane w całości przez Wnioskodawcę od etapu koncepcyjnego. Po drugie, czynności opisane w stanie faktycznym polegające na wytworzeniu nowego wyrobu - modułu czy komponentu, w tym Y, stanowią zdaniem Wnioskodawcy prace rozwojowe. W efekcie prac rozwojowych wystarczy, by podatnik zdobył i wykorzystał aktualnie dostępną wiedzę i umiejętności w celu planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia nowych, zmienionych czy usprawnionych produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzone przez niego prace polegające na wytworzeniu na zamówienie Zamawiającego dedykowanego dla niego modułu czy komponentu, w tym Y, a także prace polegające na wytworzenie specjalistycznych (…) niezbędnych do realizacji projektu, z wykorzystaniem innowacyjnych rozwiązań powstających zarówno w fazie projektowej, jak i w fazie wykonawczej procesu wykonywania danego wyrobu wpisują się w prace rozwojowe.

Opisywana przez Wnioskodawcę działalność prowadzi do stworzenia nowych produktów cechujących się innowacyjnością oraz wykorzystaniem nowych technologii. Proces produkcji danego modułu czy komponentu, w tym Y, nie jest w żadnym stopniu mechaniczny lub zrutynizowany, ale wymaga aktywnego i twórczego podejścia dla umożliwienia wykonania wyrobu zgodnego z zamówieniem Zamawiającego. Każdorazowo realizacja danego projektu w postaci nowego wyrobu, zarówno na etapie jego projektowania, jak i na etapie budowy, nieodłącznie związana jest z wykorzystaniem i łączeniem dostępnej Pracownikom wiedzy oraz umiejętności, i co do zasady wymusza nabycie nowych informacji i umiejętności lub ich twórcze i niekonwencjonalne wykorzystanie i połączenie. Projekt powstający w oparciu o zamówienie Zamawiającego jest mu sprzedawany.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzone przez niego prace rozwojowe ulegają zakończeniu z momentem sprzedaży nowego wyrobu do produkcji seryjnej. Dodatkowo, Wnioskodawca podkreśla, że opisane w stanie faktycznym prace rozwojowe ukierunkowane są na nowe odkrycia, to jest na tworzenie nowych innowacyjnych produktów oraz rozwiązań w nich wykorzystywanych - działalność ta ma charakter nowatorski, ponieważ umożliwia i polega na pozyskiwaniu nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji, pomysłów i rozwiązań związanych z projektowaniem i wykonywaniem nowych modułów czy komponentów. W toku wykonywania projektu wykorzystywana jest wiedza pozyskana przez Pracowników w ramach już zrealizowanych projektów, w szczególności do tworzenia nowych rozwiązań technicznych. Należy także podkreślić, że wiedza pracowników jest każdorazowo pogłębiana na potrzeby realizacji danego projektu z uwagi na to, że każdy nowy moduł, czy komponent jest unikatowy i wymaga innych rozwiązań. Działalność w ramach realizowanych projektów ma także systematyczny charakter. Systematyczny charakter działalności oznacza, że nie ma ona charakteru jednorazowego, lecz jest prowadzona w sposób zorganizowany, z nastawieniem na jej ciągłe prowadzenie w przyszłości. Wnioskodawca zajmuje się projektowaniem całego produktu od podstaw, uwzględniając przy tym stworzenie wszystkich komponentów składających się na finalny produkt.

Wnioskodawca z przeprowadzonych projektów sporządza raporty i analizy. Tak prowadzona dokumentacja pozwala w sposób systematyczny zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę powstałą podczas prowadzenia projektu. Projekty prowadzone przez Spółkę są projektami prowadzonymi w sposób systematyczny. Ponadto, Wnioskodawca zauważa, że cały cykl - od przyjęcia zapytania ofertowego/zainicjowania nowego projektu, aż do stworzenia finalnego produktu - stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi fazami działań Wnioskodawcy istnieje wyraźny związek, tworzą one spójny, systematyczny proces pozwalający na finalne stworzenie produktu. Opracowanie nowego produktu nie byłoby, bowiem możliwe bez opracowania koncepcji, stworzenia projektu, fazy testów oraz kontroli jakości od strony jej funkcjonalności oraz przeprowadzenia wielu badań. W konsekwencji, między fazami procesu istnieje ścisła zależność i związek przyczynowo - skutkowy, co wskazuje na spełnienie warunku systematyczności.

Reasumując, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu nowych modułów czy komponentów, w tym wytworzenie nowego produktu w postaci Y, wpisuje się w definicję prac badawczo-rozwojowych, ponieważ ma charakter twórczy, jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach, nie wprowadza zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, jest prowadzona w sposób systematyczny według określonych harmonogramów i wytycznych, przez Pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie.

Realizowane przez Wnioskodawcę projekty dążą do stworzenia czegoś innowacyjnego, a mianowicie innowacyjnego nowego produktu. Bez znaczenia pozostaje również przy tym fakt, że produkt jest wykonywany na zlecenie Zamawiającego, bowiem Wnioskodawca nie otrzymuje żadnych informacji bądź wstępnych założeń dotyczących finalnego produktu. Wnioskodawca otrzymuje jedynie parametry wyjściowe, jakie musi uzyskać. Do momentu zakończenia testów danego produktu, w tym Y, Wnioskodawca nie ma pewności co do wyniku końcowego prowadzonych prac. W toku wykonywania nowego modułu czy komponentu napotykane są różnego rodzaju trudności i przeszkody techniczne, które skutkują koniecznością modyfikowania przyjętych wcześniej założeń. Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisana w stanie faktycznym działalność w zakresie prac rozwojowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu CIT i tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 18d ustawy CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej kosztami kwalifikowanymi. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych. Na podstawie art. 18d ust. 2 CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

– poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

– poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

– nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

– nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

– ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez mego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

– odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

– nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

– koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Ponadto, zgodnie z art. 18d ust. 3 CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli budynków i lokali będących odrębną własnością.

Natomiast, w art. 18d ust. 5 CIT, ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Zgodnie z art. 18d ust. 8 CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 18d ust. 7 pkt 3 CIT, podatnicy są uprawnieni do odliczenia 100% kwoty kosztów uzyskania przychodów stanowiących wydatki poniesione na działalność rozwojową.

Zgodnie z art. 18e CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu. Co więcej, art. 9 ust. 1b CIT, wskazuje na konieczność wyodrębnienia w ewidencji rachunkowej kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

W konsekwencji, podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługuje prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym pod warunkiem, że:

-poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT;

-koszty działalności badawczo-rozwojowej stanowiły dla niego koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT;

-koszty działalności badawczo-rozwojowej mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 ustawy CIT;

-w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;

-wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu, kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie CIT;

-koszty kwalifikowane nie zostały mu zwrócone w jakiekolwiek formie.

Wnioskodawca będzie dysponować ewidencją czasu pracy która w jasny i bezsprzeczny sposób wskaże, ile godzin poświęci dany pracownik na działalność przy projektach badawczo-rozwojowych, jeżeli pracownik zajmować się będzie również innymi zadaniami, które nie będą kwalifikowane do projektów z obszarów badawczo-rozwojowych.

Dodatkowo, Wnioskodawca zaznacza, że możliwe będzie również określenie którzy Pracownicy biorą udział w realizacji danego projektu, całkowitej liczby godzin zaangażowania Pracowników biorących udział w danym projekcie. Zatem, poniesione przez Wnioskodawcę koszty pracownicze związane z zatrudnianiem osób realizujących działalność badawczo-rozwojową, tj.: wynagrodzenie podstawowe, wynagrodzenie za nadgodziny, ekwiwalent za niewykorzystany urlop wypoczynkowy, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 Kodeksu pracy, w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy, premie przyznawane na podstawie wewnętrznych regulaminów Wnioskodawcy, wydatki w związku z podróżą i pobytem Pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową, koszty uczestnictwa w szkoleniach, konferencjach i wizytach studyjnych (w tym, w razie zaistnienia takiej potrzeby, koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia), koszty delegacji, które dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, stanowią, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, koszty kwalifikowane, w proporcji czasu pracy poświęconego przez danego pracownika na realizację działalności badawczo-rozwojowej w ogólnym czasie pracy tego pracownika w danym miesiącu lub w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wskazane usługi pozostaje do całości czasu przeznaczonego na wykonywanie usługi. Tak samo materiały i surowce zużyte przez Wnioskodawcę w trakcie wytwarzania nowych produktów, powinny być uznane za materiały i surowce bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Wnioskodawca również dodaje, że ze względu na wymóg określony w art. 9 ust. 1b CIT, proporcja, w jakiej koszty nabytych materiałów i surowców mogą być uznane za koszty kwalifikowane, będzie wynikać z ewidencji pomocniczej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do uznania materiałów i surowców wykorzystanych do realizacji prac badawczo-rozwojowych za koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. Natomiast, stosownie do art. 18d ust. 3 CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością. Wnioskodawca może dokonać odpowiedniego wyodrębnienia środków trwałych oraz WNiP używanych do prac badawczo-rozwojowych np. w ewidencji pomocniczej, co umożliwi określenie wysokości kosztów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od tych środków trwałych oraz WNiP związanych bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową (w całości lub proporcjonalnie w zakresie, w jakim były wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych). W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do uznania powyżej wskazanych kosztów za koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, pod warunkiem i w zakresie, w jakim wykorzystywane są do działalności rozwojowej w ramach prac badawczo- rozwojowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”),

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742, dalej: „Ustawa SWIN”),

W art. 4a pkt 28 updop ustawodawca wskazał, że:

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy SWIN,

Stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop,

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

W celu stwierdzenia, czy prowadzone przez Spółkę prace, przedstawione w opisie stanu faktycznego, stanowią działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podano w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop – co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF). Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

- w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

- w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z treści wniosku wynika, że Innowacyjne działania firmy X polega na opracowaniu własnej produkcji zamawianej przez klienta konstrukcji. Na podstawie podglądowego rysunku oraz wyznaczonych odgórnie parametrów, X tworzy własny proces technologiczny oraz wytwarza zamawiany produkt od podstaw. Należy również zwrócić uwagę, że każda realizacja nowego projektu w postaci nowego wyrobu, zarówno na etapie jego projektowania, jak i na etapie budowy, wymaga od Pracowników połączenia wykorzystania posiadania wiedzy i umiejętności oraz twórczego i niekonwencjonalnych rozwiązań. Należy zwrócić również uwagę, że wykonywane części nie są dostępne od ręki i są tworzone na specjalnie zamówienie klienta.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy opisana w stanie faktycznym działalność Wnioskodawcy, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 CIT, a tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi B+R, o której mowa w art. 18d CIT, jest prawidłowe.

Ad. 2

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

W myśl art. 18d ust. 3 updop,

Stosownie z art. 18d ust. 5 updop,

Stosownie do treści art. 18d ust. 6 updop

Art. 18d ust. 7 updop,

W myśl art. 18d ust. 8 updop,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT:

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

-koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

-ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

-jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

-koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z treści wniosku wynika, że w ramach opisanej we wniosku działalności, ponoszą Państwo koszty takie jak koszty zatrudnienia pracowników, koszty amortyzacji oraz koszty związane z zakupem materiałów i surowców.

Wskazać należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

W przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo, wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R, zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., ze zm., dalej: „updof”):

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Odnosząc się do kosztów nabycia materiałów i surowców, należy odwołać się do art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, który stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek‑Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zaznaczyć należy, że obowiązujące przepisy w zakresie ulgi B+R pozwalają na zakwalifikowanie do niej kosztów materiałów i surowców, które podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów i są one bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, wykorzystywać będą Państwo również środki trwałe.

Zgodnie z art. 18d ust. 3 uCIT,

Według art. 15 ust. 6 uCIT,

Na podstawie art. 16f ust. 1 uCIT,

Zgodnie z art. 16f ust. 3 uCIT,

Co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 18d uCIT.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 uCIT, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 uCIT, sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty, związane z opisaną w stanie faktycznym działalnością, stanowią koszty kwalifikowane i mogą zostać odliczone przez Wnioskodawcę od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 CIT w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w zakresie w jakim nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).